Получили целевые средства для поощрения работников? Не спешите радоваться (Д.А. Бессонов, "Руководитель автономного учреждения", N 8, август 2013 г.)

Получили целевые средства для поощрения работников? Не спешите радоваться

Выделение учреждению целевых средств не является чем-то новым или экстраординарным. Вроде бы хорошо, когда поступает дополнительное финансирование, хуже, когда имеется его недостаток. Однако при получении таких средств многие даже не задумываются о возможных негативных последствиях для учреждения, например, о необходимости нести некоторые дополнительные расходы.

Буква закона

Целевые средства могут поступать в учреждение в виде пожертвований, то есть на общеполезные цели (п. 1 ст. 582 ГК РФ), в виде грантов - например, на осуществление научных исследований, научно-технических и инновационных проектов*(1), в виде субсидий на различные цели (ст. 78.1 БК РФ) и иным образом. При этом в качестве цели их использования может быть обозначено поощрение работников в одной из следующих форм:

1) поощрение за работу, которую должен выполнить сотрудник учреждения в рамках полученного целевого финансирования (то есть за будущие действия). Например, средства грантов предоставляются в целях выполнения конкретных исследований или реализации конкретных проектов, средства субсидии на государственное задание - собственно для исполнения данного задания. При этом выполнение данной работы возможно как в рамках трудовых отношений (если она "вписывается" в трудовые обязанности работника), так и путем заключения с сотрудником договора гражданско-правового характера, если условия получения целевых средств позволяют его заключить;

2) дополнительное вознаграждение работнику за уже исполненные им обязанности в рамках трудовых отношений (то есть за прошлые действия). В таком случае выплата возможна только в рамках трудовых отношений, поскольку гражданско-правовой договор на выполнение работ здесь заключить нельзя ввиду отсутствия самих работ, подлежащих выполнению (п. 1 ст. 432 ГК РФ). Справедливости ради отметим, что средства могут быть переданы работнику и на безвозмездной основе путем заключения договора дарения, но учреждения не всегда могут этим воспользоваться (п. 1 ст. 576 ГК РФ).

Расходы зависят от способа оформления выплаты

От варианта оформления выплаты сотруднику прямо зависит размер дополнительных расходов учреждения. В частности, способ оформления выплаты определяет ответы на следующие вопросы.

Станет ли произведенная выплата в будущем учитываться при расчете среднего заработка сотрудникам? Иными словами, произойдет ли при осуществлении данной выплаты увеличение размера отпускных? Ведь это увеличение придется финансировать за счет средств учреждения, имеющихся на момент выплаты среднего заработка.

Для ответа на данный вопрос обратимся к нормам ТК РФ. Так, для расчета средней заработной платы учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые у соответствующего работодателя, независимо от их источников (ст. 139 ТК РФ). При этом системы оплаты труда могут устанавливаться различными документами: начиная от трудовых и коллективных договоров и заканчивая локальными нормативными актами (например, приказами руководителя учреждения) (ст. 135 ТК РФ).

Для расчета среднего заработка не учитываются выплаты социального характера и иные выплаты, не относящиеся к оплате труда (материальная помощь, оплата стоимости питания, проезда, обучения, коммунальных услуг, отдыха и др.)*(2). К иным выплатам, не относящимся к оплате труда, можно отнести и разовые премии, носящие несистематический характер и не связанные с платой за труд*(3).

Таким образом, если поощрение выплачивается работнику за обязанности, уже исполненные им ранее, данное поощрение логичнее всего оформить как разовую выплату за рамками действующей системы оплаты труда, поскольку эта выплата, по сути, представляет собой признание лицом, предоставившим средства, высоких результатов деятельности сотрудника независимо от признания их работодателем. В данном случае указанная выплата не будет учитываться при расчете среднего заработка, а учреждение не понесет дополнительных затрат, связанных с его расчетом.

Если же поощрение выплачивается сотруднику за какую-либо дополнительную работу, остается только два пути: осуществить выплату либо в рамках трудовых отношений (если трудовые обязанности работника пересекаются с дополнительной нагрузкой), либо в рамках гражданско-правовых (при любом виде дополнительной нагрузки). При этом в первом случае произведенная выплата будет учитываться при расчете среднего заработка, а во втором - нет (поскольку она никак не связана с трудовыми отношениями).

Нужно ли начислять районный коэффициент или процентную надбавку на сумму поощрения? Решение данного вопроса также зависит от того, являются указанные расходы выплатой за труд или нет (ст. 146, 148 ТК РФ).

Так, учреждение, находящееся в местности с особыми климатическими условиями, будет начислять районный коэффициент или процентную надбавку на сумму поощрения только в случае ее выплаты в рамках трудовых отношений за дополнительную работу. Обратите внимание: начисление районного коэффициента или процентной надбавки производится в периоде начисления самой суммы поощрения (то есть до момента расхода полученных целевых средств), и чтобы не оказаться в убытке, нужно корректно рассчитать сумму базовой выплаты. Сделать это следует таким образом, чтобы при умножении базовой суммы на коэффициенты не выйти за пределы полученного финансирования.

Во всех остальных случаях районный коэффициент, процентная надбавка не начисляются, поскольку выплата производится в рамках гражданско-правовых, а не трудовых отношений (в случае заключения гражданско-правового договора), либо результат труда оценивает не работодатель, а стороннее лицо (в случае оформления разовой выплаты).

Облагается ли сумма поощрения страховыми взносами? Вознаграждение, выплачиваемое в рамках трудовых отношений, подлежит обложению страховыми взносами в ПФР на обязательное пенсионное страхование, в ФСС на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и в ФФОМС на обязательное медицинское страхование, если только такое вознаграждение напрямую не отнесено к выплатам, не подлежащим обложению страховыми взносами*(4).

Кроме того, указанное вознаграждение подлежит обложению страховыми взносами на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний*(5). Дело в том, что хотя сумма поощрения может выплачиваться и не за труд, но всегда в рамках трудовых отношений, возникающих при заключении трудового договора (ст. 16 ТК РФ). Ведь при отсутствии трудовых отношений не было бы и данных выплат.

Денежное поощрение, осуществленное в рамках гражданско-правовых договоров, также подлежит обложению страховыми взносами, кроме взносов в ФСС*(6).

Поскольку начисление страховых взносов производится в периоде начисления суммы поощрения, простой расчет позволит определить размер части полученных средств, которую следует направить на уплату обязательных страховых взносов, чтобы не уплачивать их из собственных доходов учреждения.

Удерживать ли НДФЛ с суммы поощрения? Ответ на этот вопрос очевиден: удерживать налог нужно в любом случае независимо от того, выплачивается вознаграждение в рамках трудовых или же гражданско-правовых отношений (пп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ). При этом учреждение не несет никаких расходов, поскольку суммы НДФЛ удерживаются из самого вознаграждения.

Заключение

Результаты проведенного анализа можно представить в виде следующей таблицы.

Возможные последствия выплаты поощрений за счет целевых средств

Особенности участия в расчетах других видов вознаграждений	Поощрение за уже исполненные обязанности	Поощрение за дополнительную работу
		В рамках трудового договора	В рамках гражданско-правового договора
Участие в расчете среднего заработка	-	+	-
Необходимость начисления районного коэффициента или процентной надбавки	-	+	-
Необходимость начисления страховых взносов	+	+	+ (кроме страховых взносов в ФСС)
Необходимость удержания НДФЛ	+	+	+

Таким образом, если учреждение получает целевые средства на поощрение сотрудников за уже исполненные ими обязанности, чтобы не оказаться в убытке, ему следует направить часть полученных средств на уплату страховых взносов.

Если же поступают суммы для выполнения дополнительной работы и цели использования средств не ставят ограничений в плане того, в рамках каких отношений (трудовых или гражданско-правовых) должны быть выплачены вознаграждения, наиболее выгодный для учреждения вариант - произвести выплаты в рамках гражданско-правовых договоров. Но здесь требуется осмотрительность, поскольку может возникнуть риск переквалификации гражданско-правового договора в трудовой (ст. 11 ТК РФ).

Д.А. Бессонов,

к.э.н., начальник отдела ревизии,

аудита и методического обеспечения ФГАОУ ВПО

"Уральский федеральный университет", аудитор

"Руководитель автономного учреждения", N 8, август 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Статья 2 Федерального закона от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике".

*(2) Пункт 3 Постановления Правительства РФ от 24.12.2007 N 922 "Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы".

*(3) Письмо Роструда от 23.10.2007 N 4319-6-1, Постановление ФАС УО от 19.12.2007 N Ф09-10406/07-С3 по делу N А07-23717/06.

*(4) Часть 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" (далее - Закон N 212-ФЗ), Письмо Минздравсоцразвития РФ от 23.03.2010 N 647-19.

*(5) Часть 1 ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" (далее - Закон N 125-ФЗ).

*(6) Пункт 2 ч. 3 ст. 9 Закона N 212-ФЗ, ч. 1 ст. 20.1 Закона N 125-ФЗ.