7 способов избежать претензий по командировочным расходам (Е.П. Ирхина, "Практическая бухгалтерия", N 9, сентябрь 2013 г.)

7 способов избежать претензий по командировочным расходам

Оформляя командировки сотрудников, многие бухгалтеры совершают досадные оплошности, причем, как показывает практика, довольно стандартные. Практически все они касаются учета расходов на командировки. Мы постарались проанализировать самые распространенные ошибки и даем семь советов, как предупредить претензии со стороны налоговиков.

Расходы, на которые можно уменьшить налог на прибыль, и вычет по НДС - вот два больных вопроса, по поводу которых чаще всего возникают споры организаций с налоговыми органами. Про НДС поговорим в другой раз. В этой статье мы подскажем, как избежать споров по командировочным расходам.

1. Формулируйте задание дальновидно

Отправляя работника в командировку, организация ожидает от него определенного результата. Этот результат как цель поездки нужно сформулировать в служебном задании (форма N Т-10а, утв. постановлением Госкомстата России от 5 января 2004 г. N 1).

Прежде чем записать служебное задание для сотрудника, который отправится в командировку, стоит задуматься. Если человек не достигнет ожидаемого от него результата, то оправдать расходы на командировку будет нелегко. Поэтому служебное задание нужно выразить так, чтобы при любом результате расходы на командировку были экономически оправданы. Например, вместо "заключить договор" пишем "при наличии такой возможности провести переговоры и, если соглашение будет достигнуто, заключить договор".

С такой формулировкой служебное задание будет выполнено, даже если контрагент не явится на встречу или стороны не достигнут соглашения и не заключат договор о сотрудничестве. Следовательно, риск претензий со стороны инспектора по этому вопросу исключается.

Для тех, чей сотрудник уже вернулся из командировки ни с чем, то есть информация в разделе "Краткий отчет о выполнении задания" командированного не совпадает с целью служебного задания, подскажем линию защиты.

Согласно статье 168 Трудового кодекса, организация обязана возместить работнику командировочные расходы. И эта обязанность не зависит от того, достиг человек цели командировки или нет (письма УФНС России по г. Москве от 11 августа 2009 г. N 16-15/082607.2, Роструда от 30 апреля 2008 г. N 1024-6).

Примеры положительных решений судей в пользу организаций имеются: постановления ФАС Поволжского округа от 11 июля 2012 г. N А55-17726/2011, ФАС Уральского округа от 6 марта 2008 г. N Ф09-184/08-СЗ, от 15 апреля 2008 г. N Ф09-2237/08-С2.

2. Проверяйте права иностранцев

Расходы на выплату командировочных иностранцу не всегда можно учесть в целях налогообложения прибыли. Если у вас работает гражданин другой страны, то нужно иметь в виду следующее.

Иностранные граждане могут проживать в России на основании разрешения на проживание. Выглядит это разрешение как штамп в паспорте или отдельный документ - если паспорта нет. Срок действия разрешения - три года (п. 1 ст. 6 Федерального закона от 25 июля 2002 г. N 115-ФЗ). Таким людям выдают разрешение на работу (п. 1 ст. 2, п. 4 ст. 13 Федерального закона от 25 июля 2002 г. N 115-ФЗ). Так вот, обычно это разрешение действует исключительно на территории субъекта России, в котором разрешено проживать. Командировка же предполагает выезд человека за пределы этого субъекта (ст. 168 ТК РФ). Поэтому учесть командировочные таких работников в составе расходов по налогу на прибыль нельзя (ст. 252 НК РФ). Более того, отправлять иностранца в командировку рискованно. Здесь речь идет уже о нарушении трудового законодательства. А такое нарушение карается штрафом для ИП в размере от 1000 до 5000 рублей, для организации - от 30 000 до 50 000 рублей или приостановкой деятельности сроком до 90 суток (ст. 5.27 КоАП РФ).

Вместе с тем для высококвалифицированных работников, например руководителей, закон делает исключение. Расходы на оплату их командировки можно учесть при расчете налога на прибыль (ст. 252 НК РФ). При этом командировка не может длиться больше 40 календарных дней в течение 12 календарных месяцев (п. 2 приложения к приказу Минздравсоцразвития России от 28 июля 2010 г. N 564н).

В приказе Минздравсоцразвития перечислены случаи, когда иностранный гражданин или лицо без гражданства, временно пребывающие или проживающие в Российской Федерации, могут работать за пределами того субъекта, на территории которого им выдано разрешение на работу или разрешено временное проживание.

3. Следите, чтобы командировка совпадала со сроком аренды

Ситуация, когда фирма арендует жилье для своих сотрудников в городе, куда часто приходится ездить, довольно распространена. Но несмотря на это, учет расходов на аренду за тот период, когда никто из командированных сотрудников там не живет, остается спорным. Налоговые инспекторы не видят экономического обоснования таких расходов (письмо УФНС России по г. Москве от 24 мая 2012 г. N 16-15/045924). Минфин России их поддерживает, примером служат письма от 20 июня 2006 г. N 03-03-04/1/533, от 25 марта 2010 г. N 03-03-06/1/178 и др.

Остальные дни, когда в арендованной квартире живет командированный сотрудник, оплачиваются безусловно обоснованно. Остается только подтвердить эти расходы документами: приказ о командировке, билет, командировочное удостоверение, договор аренды (или счет за гостиницу) и т.п.

4. Классифицируйте расходы правильно

Если командировка не состоялась, то причислять расходы, связанные с ней, к командировочным нельзя. О каких расходах идет речь? Например, планируется заключение договора с иностранным контрагентом. Виза для директора оплачена, билеты куплены, жилье арендовано, а сделка сорвалась. И никто никуда не едет. Деньги за визу никто не вернет. Можно сдать билеты и расторгнуть договор аренды, но часть уплаченных денег все же удержат как неустойку. Куда отнести эти затраты?

Часто бухгалтер, рассуждая, что осуществленные расходы планировались на командировку, относит их к командировочным. Делать так не советуем. Позиция финансового ведомства по этому вопросу однозначна: учитывать расходы по несостоявшейся командировке в составе командировочных нельзя.

В письме Минфина России от 6 мая 2006 г. N 03-03-04/2/134 говорится, что плату за оформление визы вообще нельзя учесть в расходах, уменьшающих налог на прибыль, если командировка не состоялась. Учитывая требование пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса об обоснованности и документальном подтверждении затрат, признаваемых в целях налогообложения прибыли, затраты, относимые к расходам на командировки, должны быть связаны с состоявшейся командировкой сотрудника, носящей производственный характер (письмо ФНС России от 25 ноября 2011 г. N ЕД-4-3/19756).

Совсем другая ситуация с возвратом билетов и оплатой жилья. Неустойку по нарушению договора аренды или договора перевозки пассажиров, к коему приравнивается возврат билетов, можно включить во внереализационные расходы (подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ). Согласно Налоговому кодексу, налог на прибыль можно уменьшить на сумму штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.

Минфин России поддерживает такой подход. Свою позицию специалисты финансового ведомства выразили в письме от 25 сентября 2009 г. N 03-03-06/1/616. Контрагент оказывал услуги по приобретению билетов для командированных сотрудников фирмы. Фирма отказалась командировать сотрудников и вернула билеты. Контрагент удержал штрафные санкции. Эти расходы разрешено включать в состав внереализационных, если они экономически обоснованы и подтверждены документально.

Примечательно, что если билеты приобретены без права возврата, то можно учесть во внереализационных расходах полную стоимость неиспользованного билета. Конечно, это должно быть связано с производственной необходимостью или уважительными причинами личного характера. Например, в письме Минфина России от 14 апреля 2006 г. N 03-03-04/1/338 рассмотрена ситуация, когда директор был вынужден вернуться из командировки преждевременно в связи со смертью отца. Билеты фирма оплатила сразу туда и обратно без права возврата. Стоимость неиспользованного обратного билета Минфин России рекомендовал относить в состав внереализационных расходов.

Таким образом, во избежание споров с налоговой, неустойки за нарушение договоренностей из-за несостоявшейся командировки нужно относить к внереализационным расходам. Расходы на визу и на полную стоимость неиспользованного билета учитывать в целях налогообложения прибыли рискованно. При этом есть возможность доказать свою правоту, обширная арбитражная практика в пользу налогоплательщиков сложилась по подобным вопросам. Например, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 9 июля 2009 г. N А21-6746/2008 расходы, связанные с возвратом билетов, признали командировочными на основании того, что по производственной необходимости срок командировки изменился. Подтверждением этому послужили приказ организации и авиабилеты.

5. Зарплату за работу в день командировки оформите документами

Часто бывает, что работник отправляется в командировку после полного рабочего дня или, вернувшись из командировки рано утром, выходит на работу. С командировочными все понятно, суточные платим на основании пункта 11 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки. А как быть с зарплатой за этот день: начислять оклад или средний заработок (ст. 167 ТК РФ)? В законодательстве сказано, что этот вопрос решается по договоренности работника и организации (п. 4 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утв. постановлением Правительства РФ от 13 октября 2008 г. N 749). Таким образом, во избежание споров, возможность выхода на работу в день командировки и порядок оплаты нужно закрепить Положением об оплате труда или приказом руководителя. Работника необходимо ознакомить с этим документом, то есть нужна его подпись.

Что касается учета расходов в целях налогообложения прибыли, то доплата до оклада командированному работнику носит производственный характер и относится к оплате труда (ст. 255 НК РФ). Значит, на эти расходы можно уменьшить налог на прибыль (письмо УФНС России по г. Москве от 29 января 2008 г. N 21-18/77).

6. Тех, кто ездит по роду деятельности, командируйте осторожно

Не путайте командировку с обычными поездками. Проблемы с признанием расходов часто возникают, если речь идет о командировочных, выплаченных сотрудникам с разъездным характером работы. Доказать их бывает сложно. Обычно инспекторы отказываются признавать поездку такого человека командировкой, так как поездки - его работа.

Что следует знать для линии своей защиты? Во-первых: что значит само понятие "командировка". Служебная командировка - поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. Служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются (ст. 166 ТК РФ). Во-вторых - позицию Минфина России.

В письме от 1 июня 2005 г. N 03-05-01-04/168 специалисты финансового ведомства допускают возможность командировок водителей. По мнению чиновников, командировками поездки могут считаться, если они нерегулярны и каждая из них оформлена отдельным распоряжением руководителя.

Кроме того, существуют судебные решения в пользу налогоплательщиков. Например, постановления ФАС Поволжского округа от 9 апреля 2008 г. N А57-11527/06, ФАС Московского округа от 5 октября 2009 г. N КА-А41/10098-09 и др.

На основании этого мы выделили основные отличия поездок по роду деятельности сотрудников с разъездным характером работы от командировок:

- каждая командировка оформлена отдельным приказом;

- в командировки ездят нерегулярно;

- работник едет до места не на своем рабочем транспорте;

- место командировки находится в другом регионе.

Вместе с тем расходы, связанные со служебными поездками сотрудников с разъездным характером работы, тоже уменьшают налог на прибыль. Работодатель обязан возместить расходы на проезд, наем жилого помещения, суточные, полевое довольствие и другие расходы, произведенные работником с ведома работодателя (ст. 168.1 ТК РФ). В письме от 14 июня 2011 г. N 03-03-06/1/341 специалисты Минфина России рекомендуют учитывать их в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на дату утверждения авансового отчета (подп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ).

7. Не путайте долг работника и его доход

Бывает, что, вернувшись из командировки, сотрудник не может отчитаться за потраченные деньги фирмы. Не зная, как поступить, бухгалтер проводит эту сумму как доход работника. Такой учет справедлив только в случае прощения долга (письма Роструда от 9 августа 2007 г. N 3044-6-0, от 11 марта 2009 г. N 1144-ТЗ).

При этом организация не обязана прощать сотруднику его долг, а имеет полное право взыскать свои деньги. Тогда не возвращенный вовремя аванс, выданный под отчет, нужно учитывать не как доход сотрудника, а как его задолженность. На основании приказа руководителя этот долг вычитается из его зарплаты. Сделать это в досудебном порядке можно с согласия работника в течение месяца после окончания срока возврата подотчетных сумм (ст. 137, 248 ТК РФ, письмо Роструда от 9 августа 2007 г. N 3044-6-0). При этом не следует забывать, что общий размер всех удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 20 процентов (ст. 138 ТК РФ).

Е.П. Ирхина,

редактор-эксперт по бухучету и налогообложению

"Практическая бухгалтерия", N 9, сентябрь 2013 г.