Счет-фактура при реализации через посредника ("Практическая бухгалтерия", N 9, сентябрь 2013 г.)

Счет-фактура при реализации через посредника

Представим ситуацию: посредник заключает с покупателями договор на реализацию товаров, работ или услуг от своего имени, но за счет продавца. Далеко не каждый бухгалтер в таком случае сможет уверенно заполнить все строки в счете-фактуре. А ведь оказывается, что сделать это не так-то и сложно.

Счет-фактура при реализации через посредника

Посредник заключает с покупателями договор на реализацию товаров, работ или услуг от своего имени, но за счет продавца. Редкий бухгалтер в такой ситуации сможет правильно заполнить все строки в счете-фактуре. Поэтому 5 августа ФНС России подготовила подробные разъяснения для налогоплательщиков в письме N ЕД-4-3/14103.

Порядок заполнения счетов-фактур установлен в постановлении Правительства Российской Федерации от 26 декабря 2011 г. N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее - Постановление N 1137). Вместе с тем при реализации через агента можно запутаться, кого же именно указывать в строке "продавец" и кого - в строке "покупатель". Это зависит от того, кто кому выставляет счет-фактуру.

Кто, кому и когда?

Первым счет-фактуру выставляет посредник при реализации товаров, работ, услуг. Один экземпляр он отдает покупателю, а второй оставляет у себя. Свой счет-фактуру посредник должен зарегистрировать в Журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур (п. 7 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее - Правила), утв. Постановлением N 1137). В книге продаж такие счета-фактуры посредник не регистрирует (п. 20 Правил, утв. Постановлением N 1137).

После этого посредник передает продавцу показатели счета-фактуры, выставленного покупателю. Отметим, что передавать продавцу копии выставленных покупателю счетов-фактур посредник не обязан, равно как и хранить такие копии. Специалисты Минфина России поясняли этот вопрос в письме от 27 июля 2013 г. N 03-07-09/92.

Следующий шаг продавца. На основании полученных показателей продавец выставляет посреднику счет-фактуру.

Получив этот документ, посредник должен зарегистрировать его в Журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур. В книге покупок счет-фактуру от продавца регистрировать не нужно (п. 11 Правил).

После удачного завершения сделки посредник вправе рассчитывать на вознаграждение. Для этого он должен выставить заказчику (продавцу) счет-фактуру на сумму своей комиссии (п. 1, 7 Правил). Этот счет-фактуру посредник обязан зарегистрировать в Журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур и в книге продаж (п. 20 Правил).

Отметим, что эти Правила распространяются на всех посредников, включая "спецрежимников", если они выставляют покупателям счета-фактуры с выделенной суммой НДС.

В свое время ФНС России специально публиковала разъяснения по этому вопросу. Налогоплательщики, освобожденные по тем или иным причинам от уплаты налога на добавленную стоимость, обязаны выставлять и регистрировать счета-фактуры в общем порядке, если они занимаются посреднической деятельностью от своего имени (п. 3 письма ФНС России от 4 февраля 2010 г. N ШС-22-3/85). А выставляя счет-фактуру от своего имени, "спецрежимник" обязан заплатить НДС в бюджет (п. 5 ст. 173 НК РФ).

Теперь разберемся с правилами заполнения в зависимости от того, кто выставляет счет-фактуру.

Посредник выставляет счет-фактуру покупателю

В этом случае счет-фактуру нужно заполнить по общим правилам. Посредник будет продавцом, а покупатель соответственно покупателем и останется. То есть, заполняя строку 2 счета-фактуры, бухгалтер организации-комиссионера, реализующей товары, работы или услуги покупателю в рамках договора комиссии, в качестве продавца должен указать наименование собственной организации, поскольку комиссионер совершает сделки от своего имени, но за счет комитента согласно пункту 1 статьи 990 Гражданского кодекса.

В строке 1 следует указать дату выставления счета-фактуры от посредника покупателю, а также порядковый номер счета-фактуры по хронологии посредника (абз. 2 подп. "а" п. 1 Правил).

Продавец выставляет счет-фактуру посреднику

Теперь разберемся со счетом-фактурой, который продавец выставляет посреднику, реализующему товары, работы или услуги от своего имени. В строке 2 продавец должен указать свое название в соответствии с учредительными документами, в строке 2а - свой адрес, а в строке 2б - свои идентификационный номер (ИНН) и код постановки на учет (КПП) в соответствии с требованиями подпунктов "в"-"д" пункта 1 Правил.

В этом случае продавец указывает в строке 6 счета-фактуры полное или сокращенное наименование покупателя в соответствии с учредительными документами (подп. "и" п. 1 Правил). Другими словами, при составлении комитентом (принципалом) счета-фактуры, выставляемого комиссионеру (агенту), реализующему товары, работы или услуги, имущественные права от своего имени, в строке 6 счета-фактуры указывается полное или сокращенное наименование покупателя в соответствии с учредительными документами.

В связи с этим при составлении комитентом (продавцом) счетов-фактур в строке 6 указывается наименование фактического покупателя, а не посредника. Сотрудники ФНС России в письме от 5 августа 2013 г. N ЕД-4-3/14103 подчеркнули, что указание наименования комиссионера в строке 6 Правилами не предусмотрено. В то же время отражение дополнительной информации в счете-фактуре не противоречит законодательству Российской Федерации о налогах и сборах.

При этом комитенты, реализующие товары (работы, услуги) по договору комиссии от имени посредника, регистрируют в книге продаж выданные ему счета-фактуры, в которых отражены показатели счетов-фактур, выставленных комиссионером (посредником) покупателю (п. 20 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. Постановлением N 1137).

Ошибки - не повод отказывать в вычете

Одновременно ФНС России в своем августовском письме сообщает, что на основании абзаца 2 пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя, наименование товаров работ, услуг, имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.

Пример

ООО "Посредник" от своего имени, но за счет ООО "Продавец" реализует продовольственные товары. Товар передан на реализацию 2 сентября, реализован 23 сентября 2013 года. 24 сентября ООО "Посредник" выставило ООО "Покупатель" счет-фактуру N 10 и представило продавцу отчет о реализации. В тот же день ООО "Продавец" передало агенту счет-фактуру N 7, сформированный на реализацию. Порядок построчного заполнения счета-фактуры представлен далее.

Пример оформления счета-фактуры, выставленного ООО "Посредник" покупателю

СЧЕТ-ФАКТУРА N 10 от "24" сентября 2013 г.                            (1)

               --    -------------------------------------------------

ИСПРАВЛЕНИЕ N ____ от "___" __________________________________________(1а)

Продавец                       ООО "Посредник"                        (2)

        --------------------------------------------------------------

Адрес            107023, г. Москва, Мажоров пер, д. 14                (2а)

     -----------------------------------------------------------------

ИНН/КПП продавца              7705974139/770501001                    (2б)

                 -----------------------------------------------------

Грузоотправитель и его адрес          он же                           (3)

                            ------------------------------------------

Грузополучатель и его адрес           он же                           (4)

                            ------------------------------------------

К платежно-расчетному документу N ________________ от ________________(5)

Покупатель                      ООО "Покупатель"                      (6)

          ------------------------------------------------------------

Адрес              129301, г. Москва, ул. Космонавтов, д. 9           (6а)

     -----------------------------------------------------------------

ИНН/КПП покупателя               7711201103/771101001                 (6б)

                   ---------------------------------------------------

Валюта: наименование, код         российский рубль, 643                (7)

                         ---------------------------------------------

Пример оформления счета-фактуры, выставленного ООО "Продавец" комиссионеру

СЧЕТ-ФАКТУРА N 07 от "24" сентября 2013 г.                            (1)

               --    -------------------------------------------------

ИСПРАВЛЕНИЕ N ____ от "___" __________________________________________(1а)

Продавец                       ООО "Продавец"                         (2)

        --------------------------------------------------------------

Адрес            117149, г. Москва, ул. Электрозаводская, д. 14       (2а)

     -----------------------------------------------------------------

ИНН/КПП продавца              7715748040/771501001                    (2б)

                 -----------------------------------------------------

Грузоотправитель и его адрес          он же                           (3)

                            ------------------------------------------

Грузополучатель и его адрес           он же                           (4)

                            ------------------------------------------

К платежно-расчетному документу N ________________ от ________________(5)

Покупатель                      ООО "Покупатель"                      (6)

          ------------------------------------------------------------

Адрес              129301, г. Москва, ул. Космонавтов, д. 9           (6а)

     -----------------------------------------------------------------

ИНН/КПП покупателя               7711201103/771101001                 (6б)

                   ---------------------------------------------------

Валюта: наименование, код         российский рубль, 643                (7)

                         ---------------------------------------------

"Практическая бухгалтерия", N 9, сентябрь 2013 г.