Комментарий к Федеральному закону от 02.07.2013 N 153-ФЗ "О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" (Т. Обухова, "Автономные учреждения: акты и комментарии для бухгалтера", N 5, сентябрь-октябрь 2013 г.)

Комментарий к Федеральному закону от 02.07.2013 N 153-ФЗ "О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации"

Федеральным законом от 02.07.2013 N 153-ФЗ "О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 153-ФЗ) изменены правила досудебного урегулирования налоговых споров. Положения закона начинают применяться по истечении одного месяца со дня его официального опубликования. На официальном интернет-портале правовой информации http://www.pravo.gov.ru данный документ был опубликован 03.07.2013, в "Российской газете" (N 145) - 05.07.2013, а в Собрании законодательства РФ (N 27, ст. 3445) - 08.07.2013. При применении новых положений НК РФ налогоплательщикам и налоговым органам следует учитывать нормы п. 2 ст. 3 Федерального закона N 153-ФЗ, из которых следует, что в случае, если жалоба (апелляционная жалоба) на акты налоговых органов ненормативного характера либо действия или бездействие их должностных лиц подана до дня вступления в силу Федерального закона N 153-ФЗ, применяются положения ч. I НК РФ без учета изменений, внесенных данным законом.

Федеральным законом N 153-ФЗ в ч. I НК РФ внесены следующие поправки:

изменен срок вступления в силу решения, принятого по результатам проведения налоговой проверки (ст. 101);

изменены правила вступления в силу решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения об отказе в привлечении к такой ответственности при обжаловании в апелляционном порядке (ст. 101.2);

внесены изменения в порядок обжалования актов налоговых органов ненормативного характера (ст. 138);

утверждены порядок и сроки подачи налогоплательщиком жалобы (апелляционной жалобы) на действия работников налогового органа (ст. 139, 139.1);

утверждены форма и содержание жалобы (апелляционной жалобы) (ст. 139.2);

установлены случаи, когда вышестоящий налоговый орган вправе оставлять жалобу налогоплательщика без рассмотрения (ст. 139.3).

Вынесение решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки

Из новой редакции ст. 101 НК РФ следует, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к такой ответственности вступают в силу по истечении одного месяца со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение. Ранее этот срок составлял 10 дней.

Решение федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказе в привлечении к такой ответственности вступает в силу со дня его вручения лицу, в отношении которого было вынесено соответствующее решение (его представителю). Это решение в течение пяти дней со дня его вынесения должно быть вручено лицу, в отношении которого оно было вынесено (его представителю), под расписку или передано иным способом, свидетельствующим о дате получения решения этим лицом (его представителем). Если указанное решение невозможно вручить или передать иным способом, свидетельствующим о дате его получения, оно направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или месту жительства физического лица. В случае направления решения по почте заказным письмом датой его вручения считается шестой день со дня отправки заказного письма.

Порядок обжалования актов налогового органа

Согласно новой редакции ст. 138 НК РФ порядок обжалования актов налоговых органов, составленных по результатам проверок, следующий.

Акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) суд в порядке, предусмотренном НК РФ и соответствующим процессуальным законодательством РФ. Для этого составляется жалоба. Жалобой признается обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование вступивших в силу актов налогового органа ненормативного характера, действий или бездействия его должностных лиц, если, по мнению этого лица, обжалуемые акты, действия или бездействие должностных лиц налогового органа нарушают его права.

Апелляционной жалобой считается обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование не вступившего в силу решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или отказе в привлечении к такой ответственности, вынесенного в соответствии со ст. 101 НК РФ, если, по мнению этого лица, обжалуемое решение нарушает его права. Информация, которая должна быть отражена в жалобе, указана в ст. 139.2 НК РФ.

Обжалование в судебном порядке актов налоговых органов ненормативного характера, действий или бездействия их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) может быть совершено только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган. Эта норма до 1 января 2014 года применяется лишь в отношении порядка обжалования решений, вынесенных налоговым органом по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки.

Акты налоговых органов ненормативного характера, принятые по итогам рассмотрения жалоб (апелляционных жалоб), могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в судебном порядке. В свою очередь, акты ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действия или бездействие его должностных лиц обжалуются в судебном порядке.

Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган не приостанавливает исполнения обжалуемого акта налогового органа или совершения обжалуемого действия его должностным лицом. Однако у этого правила есть исключения. Так, исполнение обжалуемого акта или совершение обжалуемого действия может быть приостановлено при наличии достаточных оснований полагать, что указанный акт или данное действие не соответствует законодательству РФ. Решение о приостановлении исполнения обжалуемого акта или совершения обжалуемого действия принимается вышестоящим налоговым органом. О принятом решении в течение трех дней со дня его принятия сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу.

Пункт 7 ст. 138 НК РФ предусматривает возможность отозвать жалобу до принятия решения по ней. Лицо, подавшее жалобу (апелляционную жалобу), до принятия соответствующего решения может отозвать ее полностью или частично. Для этого в налоговый орган, рассматривающий жалобу, подается заявление.

Отзыв жалобы (апелляционной жалобы) лишает лицо, подавшее ее, права на повторное обращение с жалобой (апелляционной жалобой) по тем же основаниям.

Случаи оставления жалобы без рассмотрения

В статье 139.3 НК РФ поименованы случаи, когда вышестоящий налоговый орган оставляет жалобу без рассмотрения. Это случаи, при которых:

1) жалоба не подписана лицом, подавшим ее, или его представителем либо не представлены оформленные в установленном порядке документы, подтверждающие полномочия представителя на ее подписание;

2) жалоба подана после истечения срока подачи жалобы, установленного настоящим кодексом, и не содержит ходатайства о его восстановлении или в восстановлении пропущенного срока на подачу жалобы отказано;

3) до принятия решения по жалобе от лица, ее подавшего, поступило заявление об отзыве жалобы полностью или в части;

4) ранее была подана жалоба по тем же основаниям.

Налоговый орган, рассматривающий жалобу, вправе принять решение об оставлении ее без рассмотрения полностью или в части. Решение принимается в течение пяти дней со дня получения жалобы или заявления о ее отзыве. Далее налоговый орган сообщает в письменной форме о принятом решении в течение трех дней со дня его принятия лицу, подавшему жалобу.

Налогоплательщик должен помнить о том, что в соответствии с нормами п. 3 ст. 139.3 НК РФ оставление жалобы без рассмотрения не препятствует повторному обращению лица с жалобой.

Сроки и порядок подачи жалобы установлены в ст. 139 НК РФ. В частности, согласно положениям этой статьи жалоба подается в вышестоящий налоговый орган через налоговый орган, акты ненормативного характера, действия или бездействие должностных лиц которого обжалуются. Такая жалоба может быть подана, если иное не установлено НК РФ, в течение одного года со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав.

Жалоба на вступившее в силу решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к такой ответственности, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, может быть подана в течение одного года со дня вынесения обжалуемого решения.

В случае пропуска по уважительной причине срока подачи жалобы этот срок по ходатайству лица, подающего жалобу, может быть восстановлен вышестоящим налоговым органом.

Т. Обухова,

эксперт журнала "Автономные учреждения:

акты и комментарии для бухгалтера"

"Автономные учреждения: акты и комментарии для бухгалтера", N 5, сентябрь-октябрь 2013 г.