Комментарий к письму Минфина России от 12 августа 2013 г. N 03-03-06/4/32634 (Л.С. Смирнова, "Нормативные акты для бухгалтера", N 18, сентябрь 2013 г.)

Комментарий к письму Минфина России от 12 августа 2013 г. N 03-03-06/4/32634

С началом 2011 года в России стартовала бюджетная реформа, в ходе которой часть учреждений была преобразована в казенные. Цель образования этих учреждений - реализация полномочий государства посредством оказания государственных (муниципальных) услуг, выполнения работ, исполнения государственных (муниципальных) функций (ст. 6 БК РФ).

Между тем казенным учреждениям не запрещено заниматься платной деятельностью. Однако абсолютно все "заработанные" ими средства поступают в доход соответствующего бюджета, то есть права распоряжаться доходом у учреждения нет. Эта норма прописана сразу в двух кодексах - в пункте 3 статьи 41, пункте 3 статьи 161 Бюджетного кодекса РФ и в пункте 4 статьи 298 Гражданского кодекса.

Налогооблагаемые доходы

У бухгалтеров возникает резонный вопрос - если средства от платной деятельности являются доходом бюджета, нужно ли платить налог на прибыль? Ведь у казенных учреждений нет даже банковского счета, на котором бы эти средства аккумулировались, поэтому потребители услуг перечисляют деньги напрямую в бюджет.

Минфин России дает однозначный ответ: при налогообложении прибыли не учитываются лишь средства, полученные при исполнении госфункций и оказании госуслуг (подп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ). Доходы казенных учреждений от иной деятельности облагаются налогом на прибыль на общих основаниях.

Как бы несправедливо это ни казалось, но закон действительно предписывает учреждениям платить налог. Ведь указанные выше нормы Гражданского и Бюджетного кодексов регламентируют особенности учета поступлений в доходах бюджета, а не порядок их налогообложения (п. 2 постановления Пленума ВАС РФ от 22.06.2006 N 21). К слову, казенные учреждения платят налог на прибыль не из собственного кармана. Средства на уплату налогов доводятся из того же бюджета в виде лимитов бюджетных обязательств по статье 290 "Прочие расходы" КОСГУ (письма Казначейства России от 21.06.2012 N 42-2.2-04/32, от 28.12.2012 N 42-7.4-05/8.0-748).

Раздельный учет

В дополнение специалисты финансового ведомства напоминают, что учреждения обязаны обеспечить раздельный учет доходов от платной деятельности от доходов в виде средств целевого финансирования (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Отметим, что конкретной методики ведения раздельного учета в налоговом законодательстве не предусмотрено. Поэтому учреждение может разработать ее самостоятельно и закрепить в своей учетной политике (ст. 313 НК РФ, письмо Минфина России от 13.03.2006 N 03-11-04/2/59).

В частности, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы, учреждение может дополнить бухгалтерские регистры нужными реквизитами. Либо можно разработать новые формы. То есть учреждение тем самым формирует налоговые регистры.

Кроме того, на первичных документах, подтверждающих соответствующие доходы и расходы, можно делать пометки или ставить штампы. Сами документы желательно брошюровать в отдельные папки.

Отсутствие налоговых расходов

Еще один вопрос, интересующий бухгалтеров, - какие расходы могут уменьшать налогооблагаемую прибыль, полученную казенным учреждением от платной деятельности? Ответ на него прямо прописан в Налоговом кодексе РФ и разъяснен в комментируемом письме.

Казенные учреждения не имеют права учитывать в налоговых расходах никакие из своих затрат, поскольку все они финансируются за счет лимитов бюджетных обязательств на основании сметы (п. 17, 48.11 ст. 270 НК РФ). Это касается и расходов, понесенных на ведение приносящей доход деятельности. Ведь эти траты также оплачиваются из бюджетных лимитов, то есть за счет средств целевого финансирования. А средства целевого финансирования базу по налогу на прибыль не формируют.

В другом письме (от 30.01.2013 N 03-03-05/1758) Минфин России акцентирует внимание на том, что в целях налога на прибыль не подлежат амортизации и основные средства казенных учреждений. То есть нельзя амортизировать даже те объекты, которые используются не только в бюджетной, но и в приносящей доход деятельности. Причина все та же - любое имущество учреждения приобретается за счет средств целевого финансирования, которое нельзя учитывать при налогообложении. Такие правила изложены в подпунктах 3 и 7 пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса РФ.

Итак, у казенных учреждений оснований для уменьшения доходов, полученных от оказания платных услуг, не имеется. По крайней мере до тех пор, пока не изменится действующее законодательство.

Л.С. Смирнова,

аудитор

"Нормативные акты для бухгалтера", N 18, сентябрь 2013 г.