Нюансы исчисления НДФЛ с доходов работников, имеющих детей (С.Е. Нестеров, "Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2013 г.)

Нюансы исчисления НДФЛ с доходов работников, имеющих детей

Налоговым законодательством предусмотрены некоторые льготы для работников-родителей. Так, в частности, при определенных условиях не подлежат обложению НДФЛ единовременные выплаты, связанные с рождением ребенка. Кроме того, налоговая база по НДФЛ уменьшается на стандартные налоговые вычеты на детей. Хотя положения Налогового кодекса, связанные с предоставлением таких льгот и вычетов, меняются нечасто, на практике регулярно возникают вопросы. О том, что это за вопросы и какие ответы на них дают представители контролирующих ведомств, расскажем в настоящей статье.

Налогообложение единовременной материальной помощи

Норма об освобождении от налогообложения единовременной материальной помощи в связи с рождением ребенка была введена Федеральным законом от 29.12.2006 N 257-ФЗ "О внесении изменений в статьи 217 и 238 части второй Налогового кодекса Российской Федерации". На основании абз. 7 п. 8 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению доходы в виде суммы единовременных выплат (в том числе в виде материальной помощи), осуществляемых работодателями работникам (родителям, усыновителям, опекунам) при рождении (усыновлении, удочерении) ребенка, выплачиваемой в течение первого года после рождения (усыновления, удочерения), но не более 50 000 руб. на каждого ребенка.

Как видим, Налоговым кодексом установлены следующие ограничения:

- материальная помощь должна быть выплачена в течение года с момента рождения ребенка. Отметим, что такое уточнение в названный абзац было внесено Федеральным законом N 213-ФЗ*(1);

- размер освобождаемой от налогообложения единовременной выплаты не должен превышать 50 000 руб. на каждого ребенка.

Если с первым ограничением, касающимся срока выплаты материальной помощи, все ясно, то применение второго условия зачастую вызывает затруднения на практике.

Вопрос: В связи с рождением ребенка работодатель предоставил женщине материальную помощь в сумме 50 000 руб. Может ли ее супруг получить материальную помощь в такой же сумме? Облагается ли такая выплата НДФЛ?

В Письме от 16.01.2013 N 03-04-05/10-26 Минфин отметил, что вопросы порядка выплаты единовременной материальной помощи, оказываемой работодателями работникам при рождении ребенка, не относятся к сфере регулирования законодательства о налогах и сборах.

При этом кодекс не содержит каких-либо ограничений по выплате материальной помощи в любых суммах одному или обоим родителям.

Далее чиновники ведомства напомнили норму абз. 7 п. 8 ст. 217 НК РФ, подчеркнув, что выплата должна осуществляться в размере не более 50 000 руб. на каждого ребенка.

Хотя четкого ответа на поставленный в письме вопрос не прозвучало, можно сделать вывод, что если один родитель уже получил материальную помощь на ребенка в размере 50 000 руб., то аналогичная выплата, произведенная второму родителю, уже не подпадает под освобождение от обложения НДФЛ.

Напомним, что ранее финансовое ведомство уже высказывало свою позицию по вопросу выплаты обоим родителям единовременной материальной помощи при рождении ребенка. Согласно Письму от 25.01.2012 N 03-04-05/8-67 размер такой выплаты ограничен суммой, не превышающей 50 000 руб. одному из родителей по их выбору либо двум родителям, исходя из расчета общей суммы.

Чтобы правильно исчислить НДФЛ, необходимо документально подтвердить, получал ли второй родитель материальную помощь по своему месту работы и в какой сумме. Вправе ли работодатель требовать от работника представления справки по форме 2-НДФЛ в отношении второго родителя?

Обратимся к Письму Минфина РФ от 07.12.2012 N 03-04-06/8-346. Специалисты финансового ведомства уточнили, что в Налоговом кодексе не содержится специальных положений, устанавливающих право работодателя при расчете материальной помощи, освобождаемой от обложения НДФЛ, требовать представления справки по форме 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица за 20__ год"*(2) с места работы другого родителя.

Вместе с тем, поскольку при получении сотрудником организации материальной помощи ответственность за правильность удержания НДФЛ возлагается Налоговым кодексом на организацию, являющуюся налоговым агентом, для подтверждения факта получения или неполучения такой помощи одним из родителей требования организации о представлении сведений о доходах физического лица по форме 2-НДФЛ являются обоснованными.

Если сотрудник организации не представляет сведения о получении указанной материальной помощи другим родителем, являющимся работником иной организации, то организация вправе самостоятельно запросить в другой организации необходимые сведения о получении другим родителем материальной помощи и ее налогообложении.

В случае невозможности представления справки по форме 2-НДФЛ по не зависящим от физического лица обстоятельствам (например, если другой родитель не работает) освобождение от налогообложения указанной материальной помощи может осуществляться организацией на основании соответствующего заявления, подписанного другим родителем, о неполучении им такой выплаты.

Вопрос: Работодатель принял решение о выплате материальной помощи в связи с рождением ребенка в сумме 50 000 руб. на основании заявления работницы. Был издан соответствующий приказ. При этом организация планирует выплатить эту сумму частями в течение года. Облагаются ли НДФЛ вторая и последующие части суммы материальной помощи?

В Письме от 27.08.2012 N 03-04-05/6-1006 Минфин разъяснил, что в рассматриваемом случае порядок выплаты установленной приказом работодателя суммы материальной помощи (одним или несколькими платежами) для целей освобождения от налогообложения значения не имеет.

Интересная ситуация была рассмотрена финансовым ведомством в Письме от 13.08.2012 N 03-04-06/6-238. Нотариальная палата оказывает своим членам - нотариусам, занимающимся частной практикой, материальную помощь, размеры и порядок предоставления которой предусмотрены внутренним локальным актом.

Одним из видов материальной помощи является единовременная материальная помощь при рождении ребенка в размере, не превышающем 50 000 руб., которая выплачивается на основании распоряжения президента нотариальной палаты. Освобождается ли указанная материальная помощь от обложения НДФЛ?

В ответе чиновники Минфина уточнили, что абз. 7 п. 8 ст. 217 НК РФ предусмотрено освобождение от обложения НДФЛ сумм единовременных выплат, осуществляемых работодателями своим работникам.

Является ли нотариальная палата работодателем? Согласно ст. 24 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате от 11.02.1993 N 4462-1 нотариальная палата является некоммерческой организацией, представляющей собой профессиональное объединение, основанное на обязательном членстве нотариусов, занимающихся частной практикой. Однако отношения между организацией и физическими лицами, основанные на членстве, трудовыми отношениями не являются.

Следовательно, не являясь работодателем, нотариальная палата не может применить к выплате сумм материальной помощи положения абз. 7 п. 8 ст. 217 НК РФ.

Предоставление стандартных налоговых вычетов на детей

На основании пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ при определении размера налоговой базы налогоплательщик имеет право на налоговый вычет за каждый месяц налогового периода в размере:

- 1 400 руб. - на первого ребенка;

- 1 400 руб. - на второго ребенка;

- 3 000 руб. - на третьего и каждого последующего ребенка;

- 3 000 руб. - на каждого ребенка в случае, если ребенок в возрасте до 18 лет является ребенком-инвалидом, или учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, интерна, студента в возрасте до 24 лет, если он является инвалидом I или II группы.

К сведению. Налоговый вычет действует до месяца, в котором доход налогоплательщика, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода (в отношении которого предусмотрена налоговая ставка 13%, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ) налоговым агентом, предоставляющим данный стандартный налоговый вычет, превысил 280 000 руб. Начиная с месяца, в котором такой доход превысил указанную сумму, налоговый вычет, предусмотренный пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ, не применяется.

Правом на стандартный вычет могут воспользоваться родители, супруга (супруг) родителя, усыновители, опекуны, попечители, приемные родители, супруга (супруг) приемного родителя, на обеспечении которых находится ребенок.

Производится налоговый вычет на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, интерна, студента, курсанта в возрасте до 24 лет.

При этом уменьшение налоговой базы производится с месяца рождения ребенка, или с месяца, в котором произошло усыновление, установлена опека (попечительство), или с месяца вступления в силу договора о передаче ребенка на воспитание в семью и до конца того года, в котором ребенок достиг 18 лет (24 лет - при очной форме обучения), истек срок действия либо досрочно расторгнут договор о передаче ребенка на воспитание в семью, или смерти ребенка.

Вопрос: В каком порядке предоставляется стандартный налоговый вычет по НДФЛ на первого, второго, третьего и каждого последующего ребенка? Необходимо ли при определении размера данного вычета учитывать общее количество детей или учитываются только дети младше 18 лет?

В Письме от 08.11.2012 N 03-04-05/8-1257 финансовое ведомство разъяснило: налоговый вычет за каждый месяц налогового периода распространяется на родителя, супруга (супругу) родителя, усыновителя, опекуна, попечителя, приемного родителя, супруга (супругу) приемного родителя, на обеспечении которых находится ребенок, в следующих размерах:

- 1 400 руб. - на первого ребенка;

- 1 400 руб. - на второго ребенка;

- 3 000 руб. - на третьего и каждого последующего ребенка.

С учетом того, что налоговый вычет производится на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, интерна, студента, курсанта в возрасте до 24 лет, при определении применяемого размера стандартного налогового вычета учитывается общее количество детей, то есть первый ребенок - это наиболее старший по возрасту ребенок вне зависимости от того, предоставляется ли на него вычет. Очередность детей определяется в хронологическом порядке по датам рождения.

Вопрос: Имеет ли право родитель ребенка-инвалида получить на него стандартный налоговый вычет по НДФЛ как на первого, второго или третьего ребенка в семье, помимо вычета как на ребенка-инвалида?

В Письме Минфина РФ от 11.10.2012 N 03-04-05/8-1180 уточняется, что налоговый вычет на ребенка-инвалида предоставляется в размере 3 000 руб. вне зависимости от того, каким по счету ребенок является. При этом налоговый вычет в размере 3 000 руб. предоставляется при условии, что доход налогоплательщика, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода налоговым агентом, предоставляющим данный стандартный налоговый вычет, не превысил 280 000 руб.

В двойном размере вычет предоставляется единственному родителю (приемному родителю), усыновителю, опекуну, попечителю. Предоставление указанного налогового вычета единственному родителю прекращается с месяца, следующего за месяцем его вступления в брак.

Обратите внимание! Нахождение родителей в разводе не означает отсутствия у ребенка второго родителя, то есть наличия у ребенка единственного родителя. В Письме от 15.01.2013 N 03-04-05/8-23 Минфин в очередной раз разъяснил: понятие "единственный родитель" означает отсутствие у ребенка второго родителя, в частности, по причине смерти, признания родителя безвестно отсутствующим, объявления его умершим.

Вопрос: У работницы организации есть несовершеннолетний ребенок. Бывший супруг (отец ребенка) отбывает наказание в местах лишения свободы за неуплату алиментов. Имеет ли сотрудница право на предоставление стандартного налогового вычета по НДФЛ на ребенка в двойном размере?

В Письме от 02.11.2012 N 03-04-05/8-1246 Минфин уточнил, что нахождение родителей в разводе не означает отсутствия у ребенка второго родителя, то есть наличия у ребенка единственного родителя. С учетом изложенного нахождение родителей в разводе и неуплата алиментов сами по себе не являются основаниями для получения удвоенного налогового вычета.

Вопрос: В каком порядке предоставляется стандартный налоговый вычет по НДФЛ на двоих детей при вступлении единственного родителя в брак?

Обратимся к Письму ФНС РФ от 31.10.2012 N ЕД-2-3/685@. Чиновники напомнили, что в случае вступления в брак предоставление стандартного налогового вычета в двойном размере прекращается именно с месяца, следующего за месяцем вступления в брак. При этом на основании пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ налоговый вычет за каждый месяц налогового периода распространяется на родителя, супруга (супругу) родителя, на обеспечении которых находится ребенок, в следующих размерах:

- 1 400 руб. - на первого ребенка;

- 1 400 руб. - на второго ребенка.

Налоговый вычет предоставляется, в частности, супругу (супруге) родителя на основании его (ее) письменного заявления и документов, подтверждающих право на данный налоговый вычет.

Таким образом, супруг вправе получить стандартный налоговый вычет на двоих детей в размере 2 800 руб. в месяц при обращении к работодателю с подтверждающими документами.

В Письме Минфина РФ от 24.10.2012 N 03-04-05/8-1215 рассмотрена ситуация, когда женщина является опекуном ребенка. Отец ребенка лишен родительских прав по решению суда. Признается ли женщина единственным родителем для целей получения стандартного налогового вычета по НДФЛ в двойном размере?

Минфин особо отметил, что лишение одного из родителей родительских прав не означает отсутствия у ребенка второго родителя, то есть наличия у ребенка единственного родителя. Более того, лишение родительских прав не освобождает родителей от обязанности содержать своего ребенка. Родители (один из них) могут быть восстановлены в родительских правах (ст. 71, 72 СК РФ).

Установленное пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ право на получение стандартного налогового вычета в двойном размере единственным родителем (приемным родителем), усыновителем, опекуном, попечителем не нарушает принципа равенства налогообложения, так как учитывает объективно обусловленные различия между отдельными категориями налогоплательщиков.

Налоговый вычет может предоставляться в двойном размере одному из родителей (приемных родителей) по их выбору на основании заявления об отказе одного из родителей (приемных родителей) от получения налогового вычета.

Вопрос: У супруга на обеспечении находятся жена и трое несовершеннолетних детей. Жена не работает. Вправе ли муж получить стандартный налоговый вычет по НДФЛ в двойном размере? Должны ли оба родителя работать для получения указанного вычета одним из родителей в двойном размере?

Отказаться от получения данного налогового вычета налогоплательщик может, только если он имеет на него право и оно подтверждено соответствующими документами. Право на получение данного налогового вычета ограничено рядом условий, например, нахождением ребенка на обеспечении налогоплательщика, наличием у налогоплательщика дохода, облагаемого НДФЛ по ставке 13%, и непревышением размера такого дохода установленной величины в сумме 280 000 руб.

Поскольку в рассматриваемом случае у одного из родителей (супруги) отсутствуют доходы, подлежащие налогообложению по ставке 13%, передавать свое право на получение стандартного налогового вычета другому родителю он не может (Письмо Минфина РФ от 22.11.2012 N 03-04-05/8-1331).

К аналогичному выводу пришли чиновники финансового ведомства в Письме от 26.11.2012 N 03-04-05/8-1346, в котором был рассмотрен вопрос об отсутствии оснований для передачи супругу права на получение стандартного налогового вычета, если у супруги отсутствуют доходы, подлежащие обложению НДФЛ по ставке 13%.

В Письме от 05.04.2012 N ЕД-4-3/5715@ ФНС разъяснила порядок предоставления вычета в ситуации, когда у налогоплательщика есть трое детей: двое из них являются детьми от предыдущего брака, с матерью третьего ребенка налогоплательщик в браке не состоит. При этом мать третьего ребенка отказалась от получения стандартного вычета. Чиновники налогового ведомства отметили: в соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ (в редакции Федерального закона от 21.11.2011 N 330-ФЗ) мать ребенка в 2011 г. имеет право на получение стандартного налогового вычета за каждый месяц налогового периода в размере 1 000 руб., от которого она вправе отказаться. Следовательно, отец ребенка вправе получить стандартный налоговый вычет в размере 4 000 руб., то есть в размере вычета на третьего ребенка (3 000 руб.) и вычета, от получения которого отказалась мать (1 000 руб.).

Налоговым кодексом установлено, что основанием для получения стандартного вычета на ребенка является письменное заявление, к которому прилагаются документы, подтверждающие право налогоплательщика на данный налоговый вычет. Однако виды и формы таких документов НК РФ не определены.

Напомним, какие разъяснения представлены финансовым ведомством по вопросу документального подтверждения права на стандартный налоговый вычет.

В Письме от 13.12.2011 N 03-04-05/5-1021 перечислены документы, необходимые в зависимости от конкретного случая: копия свидетельства о рождении ребенка, соглашение об уплате алиментов или исполнительный лист (постановление суда) о перечислении алиментов в пользу другого родителя на содержание ребенка, копия паспорта (с отметкой о регистрации брака между родителями) или свидетельства о регистрации брака, справка жилищно-коммунальной службы о совместном проживании ребенка с родителем (родителями).

В Письме от 15.04.2011 N 03-04-06/7-95 Минфин отметил, что стандартный налоговый вычет может быть предоставлен на основании:

- свидетельства о рождении ребенка;

- свидетельства об установлении отцовства;

- письменного заявления матери ребенка о том, что отец ребенка фактически проживает с ним и (или) участвует в его содержании.

В Письме от 21.02.2012 N 03-04-05/8-209 финансисты указали, что документами для подтверждения права на получение стандартного налогового вычета на ребенка, в частности, могут быть копия свидетельства о рождении ребенка, паспорта (с отметкой о регистрации брака между родителями) или свидетельства о регистрации брака, справка жилищно-коммунальной службы о совместном проживании ребенка с родителем (родителями), супругом (супругой) родителя, заявление родителя ребенка об участии супруга в содержании ребенка.

В Письме от 03.04.2012 N 03-04-06/8-96 Минфин рассмотрел ситуацию, когда у супругов, помимо общего ребенка, есть дети от предыдущих браков. По мнению чиновников, в таком случае супруг (супруга) для получения стандартного вычета по НДФЛ на общего ребенка в повышенном размере (3 000 руб.) должен (должна) доказать, что дети его (ее) супруги (супруга) от первого брака проживают совместно с ним (с ней) и находятся на его (ее) обеспечении. Документами, подтверждающими право на получение стандартного вычета, могут быть копии свидетельств о рождении детей, появившихся в предыдущем браке, паспорта с отметкой о регистрации брака между родителями или свидетельства о регистрации брака. Факт совместного проживания с детьми от первого брака супруга (супруги) удостоверит справка из единого информационно-расчетного центра, справка ТСЖ либо справка городской (сельской) администрации.

В Письме от 15.01.2013 N 03-04-05/8-18 Минфин рассмотрел вопрос о том, как налогоплательщику-супругу документально подтвердить фактическое совместное проживание супруги с ребенком в целях получения стандартного налогового вычета по НДФЛ в ситуации, когда супруг и дочь зарегистрированы по месту жительства, а супруга - в другом городе.

В ответе Минфин подчеркнул, что одним из условий, при которых предоставляется право воспользоваться указанным налоговым вычетом, является факт нахождения ребенка на обеспечении родителей. Если ребенок фактически проживает с родителями и находится на их обеспечении, то независимо от места регистрации одного из родителей, которое отличается от места регистрации ребенка, оба родителя имеют право на получение стандартного налогового вычета.

Документами для подтверждения права на получение стандартного налогового вычета на ребенка, в частности, могут быть копия свидетельства о рождении ребенка, а также письменное заявление супруга о том, что жена фактически проживает с ребенком и участвует в его обеспечении.

Вопрос: Какие документы подтверждают факт совместного проживания родителя с ребенком?

В Письме УФНС по г. Москве от 20.02.2012 N 20-14/14742@ чиновники ведомства указали, что перечень документов, подтверждающих право налогоплательщика на получение стандартных налоговых вычетов, Налоговым кодексом не установлен. При этом в зависимости от конкретного случая документами, подтверждающими право на указанный налоговый вычет, могут служить, в частности, копии паспорта и свидетельства о рождении ребенка, справка жилищно-коммунальной службы о совместном проживании ребенка с родителем (родителями) и др.

В соответствии со ст. 11 НК РФ под местом жительства физического лица понимается адрес (наименования субъекта РФ, района, города, иного населенного пункта, улицы, номера дома, квартиры), по которому оно зарегистрировано по месту жительства в порядке, установленном законодательством РФ.

Таким образом, наличие справки жилищно-коммунальной службы о регистрации ребенка по месту жительства совместно с родителем может быть достаточным основанием для подтверждения факта совместного проживания.

Обратите внимание! За получением информации о требующихся документах в конкретной ситуации следует обратиться в налоговый орган по месту жительства (Письмо Минфина РФ от 13.12.2011 N 03-04-05/5-1021).

Также к документам, подтверждающим право налогоплательщика на "детский" вычет, могут относиться:

- копия страниц 16-17 паспорта гражданина РФ, на которых имеется отметка о детях - гражданах РФ, не достигших 14-летнего возраста, внесенная органами ЗАГС и ОВД (до 2007 года) или заверенная подписью должностного лица и печатью ТО ФМС (с 2007 года);

- справка о рождении ребенка по форме N 24, выданная органами ЗАГС;

- справка о рождении ребенка из органов ЗАГС по форме N 26, в которой имеется информация как о рождении, так и о смерти ребенка, умершего в течение первой недели жизни.

Обратите внимание! Физическим лицам, у которых ребенок находится за пределами РФ, налоговый вычет предоставляется на основании документов, заверенных компетентными органами государства, в котором проживает ребенок. Данная норма введена в текст пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ Федеральным законом от 21.11.2011 N 330-ФЗ.

Вопрос: Налогоплательщик проживает отдельно от своих детей (от разных браков). Дети налогоплательщика проживают с его бывшими супругами. Он ежемесячно выплачивает бывшим супругам алименты на содержание детей, то есть участвует в их обеспечении. Может ли налогоплательщик получить стандартный налоговый вычет по НДФЛ в соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ?

В Письме от 11.10.2012 N 03-04-05/8-1179 Минфин представил следующие разъяснения: одним из условий, при которых предоставляется право воспользоваться указанным налоговым вычетом, является факт нахождения ребенка на обеспечении родителей или супруга (супруги) родителя.

В соответствии со ст. 80 СК РФ родители обязаны содержать своих несовершеннолетних детей. Порядок и форма предоставления содержания детям определяются родителями самостоятельно. Родители вправе заключить соглашение о содержании своих несовершеннолетних детей (соглашение об уплате алиментов) на основании гл. 16 СК РФ.

В рассматриваемой ситуации дети от разных браков проживают совместно с бывшими супругами. При этом отец детей уплачивает алименты на их содержание. Поскольку право разведенного родителя на получение стандартного налогового вычета на детей подтверждается фактом уплаты алиментов, обеспечивающих содержание детей, такой налогоплательщик имеет право на получение налогового вычета независимо от места жительства.

К аналогичным выводам пришел Минфин в Письме от 10.02.2012 N 03-04-06/8-33: родитель, находящийся во втором браке и выплачивающий алименты в пользу детей от первого брака, имеет право на стандартный вычет. Для получения вычета ему необходимо представить копии свидетельств о рождении детей и документы об уплате алиментов.

Налогообложение материнского капитала

Федеральным законом от 29.12.2006 N 256-ФЗ "О дополнительных мерах государственной поддержки семей, имеющих детей" (далее - Федеральный закон N 256-ФЗ) с 1 января 2007 года в целях создания условий, обеспечивающих семьям, имеющим детей, достойную жизнь, установлены дополнительные меры государственной поддержки, в частности, предусмотрена выплата материнского капитала.

Напомним, что согласно п. 2 ст. 2 Федерального закона N 256-ФЗ материнский (семейный) капитал - это средства федерального бюджета, передаваемые в бюджет ПФР на реализацию дополнительных мер государственной поддержки, установленных названным законом.

Материнский капитал можно использовать на улучшение жилищных условий, получение образования детьми, а также на повышение уровня пенсионного обеспечения матери.

Одновременно с введением меры господдержки в виде материнского капитала законодатель предусмотрел его освобождение от обложения НДФЛ.

В связи с этим на основании Федерального закона от 05.12.2006 N 208-ФЗ "О внесении изменений в главу 23 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" ст. 217 НК РФ была дополнена п. 34, согласно которому не подлежат налогообложению средства материнского (семейного) капитала, направляемые для обеспечения реализации дополнительных мер государственной поддержки семей, имеющих детей.

Вопрос: Может ли налогоплательщик получить имущественный налоговый вычет по НДФЛ по расходам на приобретение квартиры за счет ипотечных средств, если ипотечный кредит частично погашался за счет средств материнского капитала?

В Письме от 24.10.2012 N 03-04-05/7-1218 Минфин напомнил положения налогового законодательства, касающиеся получения имущественного налогового вычета. Так, в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ при определении размера налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в сумме фактически произведенных им расходов, но не более 2 000 000 руб. на приобретение на территории РФ, в частности, квартиры, комнаты и доли (долей) в них, а также на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от российских организаций или индивидуальных предпринимателей и фактически израсходованным на приобретение на территории РФ квартиры, комнаты и доли (долей) в них.

Согласно абз. 26 пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ имущественный налоговый вычет, предусмотренный данным подпунктом, не применяется в случаях, если оплата расходов на строительство или приобретение квартиры, комнаты или доли (долей) в них для налогоплательщика производится, в частности, за счет средств материнского (семейного) капитала, направляемых на обеспечение реализации дополнительных мер государственной поддержки семей, имеющих детей.

В соответствии с положениями п. 1 ст. 807 ГК РФ денежные средства, полученные по договору займа (кредита), передаются заемщику в собственность.

Вместе с тем погашение целевого (ипотечного) кредита на приобретение (строительство) жилого помещения осуществляется заемщиком средствами материнского капитала.

Исходя из абз. 26 пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, независимо от того, направляются ли средства материнского капитала непосредственно на приобретение жилого помещения или погашение кредита, полученного на приобретение жилого помещения, налоговые последствия использования материнского капитала должны быть одинаковыми.

Кроме того, ст. 10 Федерального закона N 256-ФЗ рассматривает погашение целевого (ипотечного) кредита за счет средств материнского (семейного) капитала как одно из направлений использования данных средств на приобретение (строительство) жилого помещения.

Из вышеизложенного следует, что сумма расходов налогоплательщика на приобретение (строительство) жилого помещения в размере средств материнского (семейного) капитала, направленных на погашение основного долга по целевому (ипотечному) кредиту, не может включаться в расходы, учитываемые при предоставлении имущественного налогового вычета, предусмотренного пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ.

Следует отметить, что кроме материнского капитала, выплачиваемого в соответствии с Федеральным законом N 256-ФЗ, существует материнский капитал, который может выплачиваться в соответствии с региональным законодательством или на основании нормативных актов муниципалитетов.

До недавнего времени вопрос налогообложения выплаты такого материнского капитала не был оформлен законодательно.

В связи с этим контролирующие органы настаивали на том, что такие выплаты должны облагаться НДФЛ.

В Письме от 29.03.2011 N 03-04-06/9-59 Минфин рассматривал вопрос о порядке освобождения от обложения НДФЛ средств материнского (семейного) капитала в случае осуществления данных выплат одновременно из бюджетов разных уровней. Чиновники указали, что в соответствии с п. 34 ст. 217 НК РФ освобождены от обложения НДФЛ средства материнского (семейного) капитала, направляемые для обеспечения реализации дополнительных мер государственной поддержки семей, имеющих детей. При этом с учетом ст. 11 НК РФ понятие "материнский капитал" используется в значении, установленном в п. 2 ст. 2 Федерального закона N 256-ФЗ, где говорится о средствах федерального бюджета, передаваемых в бюджет ПФР.

Более подробно свою позицию чиновники изложили в Письме от 17.09.2012 N 03-04-06/6-280 при рассмотрении вопроса об обложении НДФЛ средств материнского (семейного) капитала, выплачиваемых в соответствии со ст. 7 Закона Архангельской области от 22.06.2005 N 55-4-ОЗ "О мерах социальной поддержки многодетных семей в Архангельской области" (далее - Закон N 55-4-ОЗ).

Статьей 7 Закона N 55-4-ОЗ предусмотрено право одного из родителей (усыновителей) по их выбору, единственного родителя (усыновителя), родившего (усыновившего) третьего ребенка или последующих детей начиная с 1 января 2012 года, на получение материнского (семейного) капитала.

Согласно данной норме материнский (семейный) капитал выплачивается на личные нужды. Кроме того, право на получение указанного материнского (семейного) капитала возникает независимо от наличия права на предоставление дополнительных мер социальной поддержки в соответствии с законодательством РФ.

По мнению чиновников, с учетом положений ст. 11, п. 34 ст. 217 НК РФ, п. 2 ст. 2 Федерального закона N 256-ФЗ суммы денежных средств, выплачиваемые в соответствии со ст. 7 Закона N 55-4-ОЗ, не являются средствами материнского (семейного) капитала, которые освобождаются от налогообложения на основании п. 34 ст. 217 НК РФ.

Вместе с тем финансисты напомнили: п. 8 ст. 217 НК РФ предусмотрено освобождение от налогообложения сумм единовременных выплат, осуществляемых налогоплательщикам из числа малоимущих и социально незащищенных категорий граждан в виде сумм адресной социальной помощи, оказываемой, в частности, за счет средств бюджетов субъектов РФ.

Аналогичного мнения придерживалась и налоговая служба. На вопрос налогоплательщика об обложении НДФЛ материнского (семейного) капитала, предоставляемого за счет средств бюджета субъекта РФ, в Письме от 19.10.2012 N ЕД-4-3/17771@ она ответила: по вопросу обложения налогом на доходы физических лиц материнского (семейного) капитала, предоставляемого за счет средств бюджетов субъектов Российской Федерации, имеются разъяснения Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России, изложенные в Письме от 17.09.2012 N 03-04-06/6-280.

Однако недавно законодатели устранили неясность с налогообложением регионального материнского капитала.

Федеральным законом от 29.11.2012 N 205-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 205-ФЗ) п. 34 ст. 217 НК РФ изложен в новой редакции, согласно которой освобождены от налогообложения доходы, полученные налогоплательщиками при реализации дополнительных мер поддержки семей, имеющих детей, в случаях и в порядке, предусмотренных Федеральным законом от 29 декабря 2006 года N 256-ФЗ "О дополнительных мерах государственной поддержки семей, имеющих детей" и принятыми в соответствии с ним законами субъектов Российской Федерации, муниципальными правовыми актами.

Обратите внимание! Пунктом 4 ст. 3 Федерального закона N 205-ФЗ установлено, что действие п. 34 ст. 217 НК РФ в редакции данного закона распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2009 года, а сам Федеральный закон N 205-ФЗ в отношении рассматриваемых положений вступил в силу со дня его официального опубликования.

Последние разъяснения финансового ведомства по вопросу обложения НДФЛ средств регионального материнского (семейного) капитала представлены в Письме от 15.01.2013 N 03-04-06/6-9. Минфин отметил, что в соответствии с п. 2 ст. 1 Федерального закона N 256-ФЗ органы государственной власти субъектов РФ и органы местного самоуправления могут устанавливать дополнительные меры поддержки семей, имеющих детей, за счет средств бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов соответственно.

С учетом поправок, внесенных в НК РФ Федеральным законом N 205-ФЗ, средства регионального материнского (семейного) капитала, предоставляемые на основании Закона N 55-4-ОЗ с 1 января 2009 года и расходуемые физическими лицами по целевому назначению в соответствии с Федеральным законом N 256-ФЗ, освобождаются от обложения НДФЛ.

Физические лица, получившие средства регионального материнского (семейного) капитала, с сумм которых до вступления в силу Федерального закона N 205-ФЗ был удержан НДФЛ, вправе обратиться в налоговый орган за возвратом сумм уплаченного налога в порядке, установленном ст. 78 НК РФ.

Средства регионального материнского (семейного) капитала, израсходованные на иные цели, не предусмотренные Федеральным законом N 256-ФЗ, подлежат обложению НДФЛ в установленном порядке.

С.Е. Нестеров,

эксперт журнала "Оплата труда:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 24.07.2009 N 213-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования".

*(2) Приказ ФНС РФ от 17.11.2010 N ММВ-7-3/611@ "Об утверждении формы сведений о доходах физических лиц и рекомендаций по ее заполнению, формата сведений о доходах физических лиц в электронном виде, справочников", действует в редакции Приказа ФНС РФ от 06.12.2011 N ММВ-7-3/909@.