Как на практике применять норму об исключаемых периодах в 2013 году (О.В. Негребецкая, "Зарплата", N 3, март 2013 г.)

Как на практике применять норму об исключаемых периодах в 2013 году

С 1 января 2013 года при расчете пособий в связи с материнством действует норма об исключении периодов. Часть из них прямо поименована в законе, часть указана обобщенно. В статье сделаем попытку перечислить их конкретно.

Требование об исключении периодов внесено в часть 3.1 статьи 14 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством" (далее - Закон N 255-ФЗ) пунктом 2 статьи 1 Федерального закона от 25.02.2011 N 21-ФЗ.

Перечень исключаемых периодов, установленный законом

В законе перечислены следующие исключаемые периоды:

- временной нетрудоспособности, отпуска по беременности и родам, отпуска по уходу за ребенком (п. 1 ч. 3.1 ст. 14 Закона N 255-ФЗ);

- освобождения работника от работы с полным или частичным сохранением заработной платы в соответствии с законодательством РФ. Этот период не учитывается, если на сохраняемую заработную плату не начислялись взносы в ФСС РФ (п. 2 ч. 3.1 ст. 14 Закона N 255-ФЗ).

Рассмотрим, какие именно периоды могут соответствовать пункту 2 части 3.1 статьи 14 Закона N 255-ФЗ.

Периоды освобождения от работы, не исключаемые из расчетного периода

Итак, согласно пункту 2 части 3.1 статьи 14 Закона N 255-ФЗ первое условие для исключения периода - полное или частичное сохранение за работником среднего заработка во время освобождения от работы. Второе условие - начисление страховых взносов на суммы сохраняемого заработка.

Заработок сохраняется и облагается страховыми взносами

Мы проанализировали нормы трудового законодательства и выяснили, что практически во всех случаях полного или частичного сохранения за работником заработка он облагается страховыми взносами. Перечень таких периодов со ссылками на нормы, обязывающие сохранять заработок и облагать его страховыми взносами, представлен в табл. 1 на следующей странице.

Таблица 1

Периоды сохранения среднего заработка, облагаемого страховыми взносами

Период	Нормативный акт
Отсутствие на работе в связи с вызовом в налоговый орган в качестве свидетеля	Ст. 131 НК РФ, письмо Минздравсоцразвития России от 15.03.2011 N 784-19
Исполнение обязанностей арбитражного заседателя	П. 3 ст. 7 Федерального закона от 30.05.2001 N 70-ФЗ
Командировка	Ст. 167 ТК РФ, ч. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ (далее - Закон N 212-ФЗ)
Приостановка работы в связи с административным приостановлением деятельности	Ч. 3 ст. 220 ТК РФ, ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ
Обязательный медосмотр	Ст. 185 ТК РФ, ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ
Перевод работника на другую нижеоплачиваемую работу в связи с медицинским заключением или производственной необходимостью	Ст. 182 ТК РФ, ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ
Повышение квалификации с отрывом от работы	Ст. 187 ТК РФ, письмо Минздравсоцразвития России от 07.05.2010 N 10-4/325233-19
Донорские дни	Ч. 5 ст. 186 ТК РФ, письмо ФСС РФ от 17.11.2011 N 14-03-11/08-13985
Время простоя по вине работодателя, по причинам, не зависящим от работника и работодателя	Ч. 1 и 2 ст. 157 ТК РФ, ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ
Время работы в комиссии по трудовым спорам (в свободное от работы время)	Ч. 2 ст. 171 ТК РФ, ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ
Время участия в коллективных переговорах	Ч. 1 ст. 39 ТК РФ, ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ
Дополнительный учебный отпуск работникам, совмещающим работу с обучением	Ч. 1 ст. 176 ТК РФ, ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ
Прохождение беременными женщинами обязательного диспансерного обследования в медучреждениях и перевод беременных женщин на более легкую работу	письмо Минздравсоцразвития России от 15.03.2011 N 784-19, ст. 254 ТК РФ
Перерывы для кормления ребенка	Ч. 4 ст. 258 ТК РФ, ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ

Поскольку во всех перечисленных случаях на выплачиваемый работнику средний заработок страховые взносы в ФСС РФ начисляются, из расчетного периода для оплаты пособий в связи с материнством эти периоды не исключаются.

Четыре дня по уходу за ребенком-инвалидом

В перечень периодов, перечисленных в табл. 1, намеренно не включены четыре дополнительных выходных дня, предоставляемых сотруднику для ухода за ребенком-инвалидом. Они оплачиваются исходя из среднего дневного заработка в соответствии с частью 1 статьи 262 ТК РФ. Дни предоставляются в порядке, утвержденном постановлением Минтруда России N 26 и ФСС РФ N 34 от 04.04.2000. Остается выяснить, облагается ли сохраняемый средний заработок страховыми взносами в ФСС РФ.

Ни ЕСН, ни страховых взносов. Вплоть до 2011 года эта сумма не облагалась ни единым социальным налогом, ни страховыми взносами (например, письма Минздравсоцразвития России от 07.05.2010 N 10-4/325233-19 и Минфина России от 15.12.2009 N 03-04-06-02/92) на том основании, что выплаченная работнику сумма среднего заработка за эти дни возмещается ФСС РФ.

Позиция Минздравсоцразвития: облагается страховыми взносами. В 2011 году мнение Минздравсоцразвития России изменилось. В письме от 15.03.2011 N 784-19 говорилось, что поскольку оплата четырех дней по уходу производится в рамках трудовых отношений, то она отвечает определению объекта обложения страховыми взносами, предусмотренного частью 1 статьи 7 Закона N 212-ФЗ.

Позиция арбитров: страховыми взносами не облагается. По мнению судей, эти выплаты носят характер государственной поддержки, поскольку направлены на компенсацию потерь заработка работников, воспитывающих детей-инвалидов, и имеют целью компенсацию последствий изменения их материального положения. При этом указанная гарантия не относится по своей природе ни к вознаграждению за выполнение трудовых или иных обязанностей, ни к материальной выгоде. К такому выводу пришел Президиум ВАС РФ в постановлении от 08.06.2010 N 1798/10.

Толкование Высшим арбитражным судом РФ правовых норм является общеобязательным при рассмотрении арбитражными судами аналогичных дел. Поэтому арбитры Тринадцатого арбитражного апелляционного суда в постановлении от 04.07.2012 N А21-11193/2011 указали, что оплата четырех дней по уходу за ребенком-инвалидом не подлежит обложению страховыми взносами.

Примечание. Исключать или не исключать?

Однозначного ответа на данный вопрос в настоящее время не существует. Возможно, законодатели прислушаются к позиции судей и внесут средний заработок за четыре дня по уходу за детьми-инвалидами в перечень выплат, не облагаемых страховыми взносами на основании статьи 9 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ. Тогда этот период будет соответствовать норме пункта 2 части 3.1 статьи 14 Закона N 255-ФЗ. Сейчас говорить о таком соответствии не приходится.

Средний заработок сохраняется, но не по месту работы

Законодательством предусмотрено несколько случаев, когда работник не трудится, но за ним сохраняется место работы и производится выплата среднего заработка третьим лицом. Речь идет о выполнении работником государственных и общественных обязанностей и предоставлении отпусков чернобыльцам.

Примечание. В трудовом законодательстве нет перечня государственных или общественных обязанностей, как нет и соответствующих определений.

Выполнение государственных обязанностей

Работник в рабочее время может быть привлечен к исполнению государственных и общественных обязанностей. В этом случае работодатель обязан освободить его от работы и сохранить за ним должность (ч. 1 ст. 170 ТК РФ) (табл. 2 на следующей странице).

Таблица 2

Периоды выполнения государственных обязанностей с выплатой среднего заработка не по месту работы

Период отсутствия на работе	Источник выплаты	Нормативный акт
Присутствие в органах дознания, предварительного следствия, прокуратуры или суде (по уголовному делу)	За счет средств федерального бюджета или средств участников судопроизводства. Порядок выплаты установлен Положением, утвержденным постановлением Правительства РФ от 01.12.2012 N 1240. Для получения среднего заработка работник должен представить в соответствующий орган справку о среднем дневном заработке и заверенную копию трудовой книжки (п. 32 и 34 указанного Положения)	Ч. 1, п. 2 ч. 2 ст. 131 и ч. 1 ст. 132 УПК РФ
Присутствие в арбитражном суде в качестве свидетеля	Средний заработок выплачивается с депозитного счета арбитражного суда за счет средств федерального бюджета или участников процесса	Ч. 2 ст. 95 ГПК РФ, ч. 4 ст. 107, ч. 2 ст. 109 АПК РФ
Исполнение обязанностей присяжного заседателя	Выплачивается вознаграждение в размере 1/2 оклада судьи пропорционально числу дней участия присяжного заседателя в процессе, но не менее среднего заработка по месту его основной работы за этот период. Вознаграждение выплачивает суд за счет средств федерального бюджета	Ч. 1 ст. 11 Федерального закона от 20.08.2004 N 113-ФЗ

Помимо сохранения места работы за перечисленные периоды отсутствия на работе, сотруднику выплачивается средний заработок. Как правило, оплатить эти периоды должен государственный орган или общественное объединение, которые привлекли работника к исполнению государственных или общественных обязанностей. Это прямо предусмотрено частью 2 статьи 170 Трудового кодекса.

В статье 9 Закона N 212-ФЗ эти периоды не перечислены. Логично предположить, что выплаты за время исполнения государственных обязанностей облагаются страховыми взносами, в том числе и в ФСС РФ. Соответственно данные периоды не исключаются из расчетного периода.

Период работы в качестве члена избирательной комиссии

В период работы в качестве члена избирательной комиссии средний заработок выплачивается за счет средств федерального бюджета согласно постановлению ЦИК России от 08.12.2011 N 68/571-6. Это предусмотрено статьей 12 Временного положения по проведении выборов депутатов, утвержденного приложением к Федеральному закону от 26.11.96 N 138-ФЗ.

В соответствии с пунктом 8 части 1 статьи 9 Закона N 212-ФЗ суммы, выплачиваемые физическим лицам избирательными комиссиями, комиссиями референдума, а также из средств избирательных фондов кандидатов на должность в государственном органе, избираемых непосредственно гражданами, за выполнение работ, связанных с проведением избирательных кампаний, кампаний референдума, не облагаются страховыми взносами.

Следовательно, периоды работы в избирательных комиссиях (на условиях, указанных в пункте 8 части 1 статьи 9 Закона N 212-ФЗ) должны исключаться из расчетного при исчислении пособий в связи с материнством.

Военные сборы и медкомиссия перед военной службой

Речь идет о периодах, когда работник проходит:

- военные сборы;

- медкомиссию для решения вопроса о годности к военной службе.

На время прохождения сборов работодатель должен выплатить работнику, в частности, средний заработок (п. 2 ст. 5 Федерального закона от 28.03.98 N 53-ФЗ, далее - Закон N 53-ФЗ). Затем работодатель должен обратиться в военкомат за компенсацией понесенных расходов (п. 7 ст. 1 Закона N 53-ФЗ, п. 2, 3 и 5 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 01.12.2004 N 704).

Выплата среднего заработка работнику на период военных сборов и медкомиссии осуществляется не в силу трудового договора, а в связи с требованием пункта 2 статьи 6 Федерального закона от 28.03.98 N 53-ФЗ. Казалось бы, объект обложения страховыми взносами отсутствует. Однако представители компетентных ведомств считают иначе (письма ФСС РФ от 17.11.2011 N 14-03-11/08-13985 и Минздравсоцразвития России от 15.03.2011 N 784-19). По их мнению, средний заработок, сохраняемый за работником на время прохождения военных сборов, облагается страховыми взносами.

Косвенно такой вывод может подтвердить письмо Минфина России от 11.11.2011 N 03-03-06/2/170, в котором говорится, что сумма среднего заработка, выплачиваемого работникам за время военных сборов, и сумма начисленных страховых взносов признаются расходами в целях налогообложения прибыли. А полученная из бюджета организацией компенсация за выплату среднего заработка учитывается в составе внереализационных доходов.

Если выплата облагается страховыми взносами, значит, период освобождения от работы, за который она производится, из расчетного не исключается.

Дополнительный отпуск чернобыльцам

Некоторые категории граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие аварии на Чернобыльской АЭС, имеют право на дополнительный оплачиваемый отпуск (п. 5 ст. 14 Федерального закона от 15.05.91 N 1244-1).

Его предоставляет работодатель, а оплачивают органы социальной защиты населения за счет средств федерального бюджета. Правила оплаты отпуска утверждены постановлением Правительства РФ от 03.03.2007 N 136.

По мнению Конституционного суда РФ, предоставление таких отпусков по своему характеру направлено на компенсацию отрицательного воздействия психоэмоциональной нагрузки, связанной с чернобыльской катастрофой и ее последствиями (п. 6 постановления от 01.12.97 N 18-П). Поэтому оплата дополнительных отпусков "чернобыльцам" относится к возмещению вреда, причиненного повреждением здоровья, а значит, не подлежит обложению страховыми взносами (письмо ФСС РФ от 17.11.2011 N 14-03-11/08-13985).

Следовательно, период дополнительного отпуска, предоставленного чернобыльцам, исключается из расчетного при исчислении пособий в связи с материнством (так как выполнено условие, установленное пунктом 2 части 3.1 статьи 14 Закона N 255-ФЗ).

Средний заработок по инициативе и за счет работодателя

Если работодатель решит за свой счет выплатить работнику средний заработок в случаях, когда он этого делать не обязан, то такие затраты не могут учитываться в составе расходов при исчислении налога на прибыль (постановление ФАС Уральского округа от 15.06.2005 N Ф09-2472/05-С2). Выплата производится из чистой прибыли. На нее начисляются страховые взносы (ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ).

Следовательно, период выплаты работнику среднего заработка в случаях, не предусмотренных законодательством, не исключается из расчетного периода для выплаты пособий по беременности и родам и по уходу за ребенком.

Заработок не сохраняется, облагать нечего, исключать не надо

В некоторых случаях работник может быть освобожден от работы без сохранения среднего заработка. Эти периоды перечислены в табл. 3.

Таблица 3

Неоплачиваемые периоды освобождения от работы

Период	Нормативный акт
Отпуск без сохранения заработной платы	Ст. 128 ТК РФ
Дополнительный отпуск в связи с обучением без сохранения заработной платы	Ч. 2 ст. 173 и ч. 2 ст. 174 ТК РФ
Дополнительный отпуск без сохранения заработной платы лицам, осуществляющим уход за детьми	Ст. 263 ТК РФ
Неоплачиваемый отпуск при работе по совместительству (если его продолжительность меньше, чем продолжительность отпуска по основному месту работы)	Ст. 286 ТК РФ
Время отпуска без сохранения заработной платы, необходимое для проезда к месту использования отпуска и обратно (для работающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях)	Ч. 3 ст. 322 ТК РФ
Один выходной день в месяц без сохранения заработной платы, предоставляемый женщинам, работающим в сельской местности	Ч. 2 ст. 262 ТК РФ
Прогул без уважительных причин	Подп. "а" п. 6 ч. 1 ст. 81 ТК РФ
Дополнительный выходной день в месяц одному из родителей, работающему в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, имеющему ребенка в возрасте до 16 лет (по заявлению работника)	Ст. 319 ТК РФ

Относятся ли перечисленные периоды к исключаемым для расчета пособий в связи с материнством? Очевидно, что нет. Во-первых, в перечне исключаемых периодов неоплачиваемое время отсутствия на работе не указано. Во-вторых, средний заработок за это время не сохранялся. А из расчетного периода нужно исключать только те дни, за которые средний заработок сохраняется, но взносами не облагается.

Норма на перспективу?

В трудовом законодательстве пока "нашлись" лишь два периода освобождения от работы, которые прямо соответствуют условиям, указанным в пункте 2 части 3.1 статьи 14 Закона N 255-ФЗ.

Возможно, другие периоды, соответствующие заданным условиям, будут установлены позже. А пока при исчислении пособий по беременности и родам, по уходу за ребенком из расчетного однозначно исключаются следующие периоды:

- временной нетрудоспособности;

- отпуска по беременности и родам;

- отпуска по уходу за ребенком;

- дополнительного отпуска участникам ликвидации последствий аварии на чернобыльской АЭС;

- работы в качестве члена избирательной комиссии.

О.В. Негребецкая,

старший научный редактор журнала "Зарплата"

"Зарплата", N 3, март 2013 г.