Близок локоток, или Как не путать личные финансы с деньгами компании (И. Молчанов, "Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 4, апрель 2013 г.)

Близок локоток, или Как не путать личные финансы с деньгами компании

Комментарий к постановлению Президиума ВАС РФ от 05.03.13, рассмотревшего в порядке надзора определение ВАС РФ от 24.12.12 N 14376/2012 по делу N А53-8405/2011 "О признании необоснованным вывода суда кассационной инстанции, посчитавшего доказанными обстоятельства, отвергнутые судами первой и апелляционной инстанций, и превышении судом полномочий при вынесении решения о нарушении единообразия в толковании норм права"

Как говорилось в одном знаменитом фильме, "не путай личных баранов с государственными"! Те времена давно прошли. А вот принцип - принцип остался. Напомним, что имущество общества с ограниченной ответственностью отделено от имущества его учредителей (ст. 48 ГК РФ). Поэтому учредители, при всём своём желании, не имеют возможности распоряжаться имуществом общества как личным, в частности просто прийти и взять деньги из кассы на личные нужды.

В противном случае... А в противном случае дело закончится так, как в споре, который в порядке надзора рассматривал Президиум ВАС РФ в комментируемом постановлении. Спор возник, в частности, в связи с жалобой общества на неправомерность выводов инспекции о невыполнении им как налоговым агентом обязанности по начислению и удержанию НДФЛ. В кассационном порядке эта жалоба была рассмотрена ФАС Северо-Кавказского округа, который принял постановление от 05.07.12 по делу N А53-8405/2011. А вот о том, что решил этот суд в отношении спорных сумм и выводов, сделанных судами первой и апелляционной инстанций, расскажем подробнее.

Дело было в Таганроге

Налоговики провели выездную налоговую проверку одного общества с ограниченной ответственностью. Выяснилось, что в течение нескольких лет директор общества и некое другое лицо забирали из кассы десятки миллионов рублей. Выдавались они вроде бы под отчёт. И налоговикам были даже представлены авансовые отчёты. Но вот беда: к авансовым отчётам не было приложено ни одного первичного документа, подтверждающего расходы. Общество не смогло представить такие документы и впоследствии. Рискнём предположить, что указанные в деле лица были одновременно учредителями общества. В противном случае его директор лишился бы должности сразу после первого такого получения денег.

Итак, налоговики отнесли все полученные миллионы к личному доходу учредителей и взыскали с них НДФЛ.

Разумеется, сумма налога и штрафа оказалась настолько велика, что общество (наверняка побуждаемое учредителями) обратилось в арбитражный суд.

Нижестоящие суды

Нижестоящие суды полностью встали на сторону налоговой инспекции.

Судом первой инстанции было установлено, что обществом не представлены документы, подтверждающие расходование принятых под отчёт физическим лицом наличных денежных средств.

Суд апелляционной инстанции указал, что в подтверждение расходования принятых под отчёт физическим лицом наличных денег общество представило в материалах дела только копии авансовых отчётов, без каких-либо первичных бухгалтерских документов, подтверждающих закупку сельскохозяйственной продукции за наличный расчёт.

Короче говоря, действительно ли учредители потратили полученные средства в интересах своей компании или использовали их исключительно на личные нужды, осталось неизвестным.

Северо-Кавказский ФАС

А вот ФАС Северо-Кавказского округа в постановлении N А53-8405/2011 совершенно неожиданно встал на сторону учредителей общества.

Отменяя судебные акты нижестоящих инстанций, он исходил из того, что:

- представленные суду авансовые отчёты и первичные бухгалтерские документы обществом приняты;

- инспекция не представила доказательств того, что спорные суммы явились экономической выгодой директора общества как физического лица.

Это означает, что у налоговиков отсутствуют основания для правовой оценки спорных подотчётных сумм как дохода физического лица или выплат и иных вознаграждений в пользу работников и исчисления НДФЛ.

Кроме того, ФАС Северо-Кавказского округа, принимая решение в пользу общества, сослался на постановление Президиума ВАС РФ от 03.02.09 N 11714/08.

ВАС возмущён

Решение ФАС Северо-Кавказского округа вызвало у ВАС РФ не только недоумение, но и резкий протест.

Суд исходил из следующего. Согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются:

- все доходы налогоплательщика, которые получены им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло;

- доходы в виде материальной выгоды, определённой в соответствии со статьёй 212 НК РФ.

Статьёй 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учёте", который действовал в спорный период, было установлено, что все хозяйственные операции, проводимые компанией, должны оформляться оправдательными документами.

Пунктом 11 Порядка ведения кассовых операций в РФ (утв. письмом Банка России от 04.10.93 N 18)*(1) было предусмотрено, что лица, получившие деньги под отчёт, обязаны предъявить в бухгалтерию предприятия отчёт об израсходованных суммах. Основанием для записей в регистрах бухгалтерского учёта являются первичные учётные документы, фиксирующие факт совершения хозяйственной операции.

Документами, подтверждающими материальные затраты подотчётного физического лица, могут служить товарные чеки, накладные с приложением кассовых чеков или квитанции к приходным ордерам, подтверждающие оплату данного товара, работ, услуг.

Обществом не были представлены документы, подтверждающие расходование взятых под отчёт физическим лицом наличных денежных средств.

Это то, что касается самого решения спорного вопроса.

А вот после высказывания ВАС РФ в отношении самого ФАС Северо-Кавказского округа его судьи наверняка имели очень бледный вид.

Во-первых, ВАС РФ указал, что эти судьи не могут правильно трактовать решения, выносимые ВАС РФ. Правовая позиция Президиума ВАС РФ, изложенная в постановлении от 03.02.09 N 11714/08, на которое сослался ФАС Северо-Кавказского округа, применима к рассмотрению дел с иными фактическими обстоятельствами. Согласно постановлению N 11714/08 не являются объектом обложения НДФЛ денежные суммы, выданные работникам под отчёт для приобретения товарно-материальных ценностей, при условии что работники документально подтвердили понесённые расходы, а товарно-материальные ценности приняты компанией на учёт. В деле нет данных, что товарно-материальные ценности оприходованы обществом в установленном порядке.

Во-вторых, при вынесении постановления ФАС Северо-Кавказского округа вышел за пределы своих полномочий. В нарушение пункта 2 статьи 287 АПК РФ суд счёл доказанными обстоятельства, которые были отвергнуты судами первой и апелляционной инстанций.

Поэтому ВАС РФ отправил решение северокавказских судей на пересмотр.

И вот Президиум ВАС РФ 5 марта рассмотрел дело N А53-8405/2011. Решение ФАС Северо-Кавказского округа в части признания недействительным решения налоговой инспекции о начислении НДФЛ, пеней и штрафа Президиум отменил. А вот решения судов первой и кассационной инстанций в отменённой части судьи высшей инстанции оставили без изменения.

Фактически судьям Северо-Кавказского ФАС было указано не только на их профессиональную некомпетентность, но и на прямое нарушение законодательства.

Что будет с этими судьями дальше - нам неинтересно. Но одно можно сказать точно: постановление Президиума ВАС РФ N 11714/08 больше не панацея для тех, кто склонен путать свои личные финансы с финансами своей компании.

И. Молчанов,

аудитор

"Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 4, апрель 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Документ действовал в спорный период, а ныне утратил силу в связи с изданием Указания Банка России от 13.12.11 N 2750-У, вступившего в силу с 1 января 2012 года.