Нарушения в ведении финансово-хозяйственной деятельности (Т. Сильвестрова, "Ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности государственных (муниципальных) учреждений", N 3, март 2013 г.)

Нарушения в ведении финансово-хозяйственной деятельности

Мы продолжаем публиковать материалы, посвященные результатам проверок государственных (муниципальных) учреждений. В этой статье вашему вниманию представлен обзор отчетов по проверкам финансово-хозяйственной деятельности бюджетных, казенных и автономных учреждений. Приведен анализ норм законодательства, примененных неправильно.

Проверка безналичных расчетов

Как показала проверка, безналичные расчеты автономного учреждения с ОАО "Сбербанк России" осуществлялись с применением электронно-цифровой подписи. В соответствии с п. 2.3.2 договора учреждением было подтверждено банку право использования электронно-цифровой подписи при распоряжении находящимися на счете денежными средствами только директором, имеющим право первой подписи, и главным бухгалтером, имеющей право второй подписи. Замена электронно-цифровой подписи в банке не производилась.

Федеральным законом от 10.01.2002 N 1-ФЗ "Об электронной цифровой подписи" установлено:

- владелец сертификата ключа подписи - физическое лицо, на имя которого удостоверяющим центром выдан сертификат ключа подписи и которое владеет соответствующим закрытым ключом электронной цифровой подписи, позволяющим с помощью средств электронной цифровой подписи создавать свою электронную цифровую подпись в электронных документах (подписывать электронные документы). Иными словами, владельцем сертификата ключа подписи является физическое лицо, а не организация (ст. 3);

- электронная цифровая подпись в электронном документе равнозначна собственноручной подписи в документе на бумажном носителе (ст. 4).

Инструкцией ЦБ РФ от 14.09.2006 N 28-И "Об открытии и закрытии банковских счетов, счетов по вкладам (депозитам)" (п. 7.5 и 7.6) определено, что на финансовых документах право первой подписи принадлежит руководителю организации, право второй подписи - главному бухгалтеру или лицам, ведущим бухгалтерский учет.

В Письме ЦБ РФ от 14.06.2007 N 31-1-6/1244 говорится, что право подписи на документах руководитель организации может передать и другим лицам на основании соответствующего приказа или доверенности, выданной в законодательно установленном порядке. При этом доверенность, должностная инструкция, а также приказ о назначении на должность будут надлежащими документами для подтверждения права первой или второй подписи только в том случае, если в них непосредственно указано, что данному лицу предоставлено право подписи (первой или второй).

В нарушение положений Федерального закона N 1-ФЗ и Инструкции ЦБ РФ N 28-И в периоды отсутствия директора, являющегося единственным владельцем права первой подписи и электронной цифровой подписи на финансовых документах, администрацией учреждения неправомочно использовался ключ электронной цифровой подписи для осуществления расходов по финансово-хозяйственной деятельности учреждения.

Проверка расчетов с подотчетными лицами

Выборочной проверкой обоснованности выдачи денежных средств под отчет и их списания за проверяемый период установлено следующее. Аналитический учет расчетов с подотчетными лицами ведется в журнале операций расчетов с подотчетными лицами. Выдача под отчет денежных средств лицам, не работающим в учреждении, не осуществлялась. Перечень лиц, имеющих право получать денежные средства под отчет, утвержден приказом руководителя учреждения.

Проверкой соблюдения порядка оформления авансовых отчетов установлено нарушение норм разд. 3 Методических указаний по применению форм первичных учетных документов и формированию регистров бухгалтерского учета органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями, утвержденных Приказом Минфина РФ от 15.12.2010 N 173н (далее - Приказ N 173н).

1. В учреждении применяется неправильная форма авансового отчета. Согласно нормам Приказа N 173н следует применять Авансовый отчет (ф. 0504049).

2. В авансовых отчетах бухгалтерией учреждения не отражаются сведения о расходах, принимаемых к бухгалтерскому учету.

В приложении 5 к Методическим указаниям, утвержденным Приказом N 173н, Авансовый отчет (ф. 0504049) применяется для учета расчетов с подотчетными лицами. Подотчетные лица приводят сведения о себе на лицевой стороне Авансового отчета (ф. 0504049) и заполняют на оборотной стороне графы 1-6 о фактически израсходованных ими суммах с приложением документов, подтверждающих произведенные расходы. Документы, приложенные к Авансовому отчету (ф. 0504049), нумеруются подотчетным лицом в порядке их записи в отчете.

В бухгалтерии учреждения Авансовый отчет (ф. 0504049) проверяется на предмет правильности оформления и наличия документов, подтверждающих произведенные расходы, обоснованности расходования средств. На оборотной стороне авансового отчета заполняются графы 7-10, содержащие сведения о расходах, принимаемых учреждением к бухгалтерскому учету. Проверенные авансовые отчеты (ф. 0504049) утверждаются руководителем учреждения.

Суммы, выплаченные в иностранной валюте, учитываются как в иностранной валюте, так и в рублевом эквиваленте (в рублях по курсу Центрального банка). Погашение суммы задолженности в иностранной валюте подотчетными лицами и отражение этой суммы в Авансовом отчете (ф. 0504049) в рублевом эквиваленте производятся по курсу Центрального банка на дату утверждения Авансового отчета (ф. 0504049) руководителем учреждения.

Суммы денежных средств, полученных подотчетным лицом авансом, приводятся с указанием даты получения и кодов соответствующих аналитических счетов бухгалтерского учета.

3. Авансовый отчет принят при отсутствии должным образом оформленных документов. В нарушение п. 1 ст. 9 Федерального закона от 24.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"*(1) (далее - Закон N 129-ФЗ) бухгалтерией приняты к учету авансовые отчеты о командировании сотрудников учреждения при отсутствии оформленных в установленном порядке командировочных удостоверений.

Согласно нормам Постановления Госкомстата РФ от 05.01.2004 N 1 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты" Командировочное удостоверение (ф. Т-10) является документом, удостоверяющим время пребывания в служебной командировке (время прибытия в пункт(ы) назначения и время убытия из него (них)).

В каждом пункте назначения делаются отметки о времени прибытия и выбытия, которые заверяются подписью ответственного должностного лица и печатью.

Авансовый отчет выписывается в одном экземпляре работником кадровой службы на основании Приказа (распоряжения) о направлении работника в командировку (ф. Т-9).

После возвращения из командировки в организацию работником (подотчетным лицом) составляется Авансовый отчет (ф. АО-1) с приложением документов, подтверждающих произведенные расходы.

Работник по возвращении из командировки обязан представить работодателю в течение трех рабочих дней (п. 26 Постановления Правительства РФ от 13.10.2008 N 749 "Об особенностях направления работников в служебные командировки"):

- авансовый отчет об израсходованных в связи с командировкой суммах и произвести окончательный расчет по выданному ему перед отъездом в командировку денежному авансу на командировочные расходы. К авансовому отчету прилагаются командировочное удостоверение, оформленное надлежащим образом, документы о найме жилого помещения, фактических расходах по проезду (включая страховой взнос на обязательное личное страхование пассажиров на транспорте, оплату услуг по оформлению проездных документов и предоставлению в поездах постельных принадлежностей) и об иных расходах, связанных с командировкой;

- отчет о выполненной в командировке работе, согласованный с руководителем структурного подразделения работодателя, в письменной форме.

Помимо этого, как показала проверка, в нарушение п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ к некоторым авансовым отчетам в качестве оправдательных документов были приложены товарные чеки без конкретизации наименования товара (услуги). Кассовый чек, прилагаемый к авансовому отчету, также не содержит расшифровки приобретаемого товара. В данном пункте говорилось о том, что указание в первичном документе содержания хозяйственной операции является обязательным реквизитом. Кроме того, сама форма товарного чека предусматривает отражение в нем данной информации.

Для справки. Статья 9 Закона N 402-ФЗ среди обязательных реквизитов первичного документа указывает содержание факта хозяйственной жизни и величину натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения.

4. Несвоевременно представляются документы, подтверждающие факт совершения расходов, приложенные к авансовому отчету.

В нарушение п. 5 ст. 8, п. 4 ст. 9 Закона N 129-ФЗ в проверяемом периоде имел место случай несвоевременного представления первичных учетных документов в бухгалтерию учреждения для отражения произведенных расходов в регистрах бухгалтерского учета. Работник представил в бухгалтерию учреждения авансовый отчет от 06.03.2012, к которому приложил первичные учетные документы, подтверждающие произведенные расходы за декабрь 2011 года.

Напомним, что согласно п. 5 ст. 8 Закона N 129-ФЗ и п. 1 ст. 10 Закона N 402-ФЗ данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета. В этом случае были представлены документы за совсем другой отчетный период.

Проверка учета основных средств

Проверкой оприходования, учета и списания основных средств и материальных запасов за проверяемый период установлено, что в нарушение п. 54 разд. II Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н (далее - Инструкция N 157н), на момент проверки в учреждении отсутствовали на бумажном носителе инвентарные карточки учета основных средств (ф. 0504031), инвентарные карточки группового учета основных средств (ф. 0504032), подписанные ответственными лицами.

Заметим, что данный пункт Инструкции N 157н не требует выведения инвентарных карточек на бумажных носителях. Инвентарные карточки - это регистры учета. Согласно нормам п. 11 Инструкции N 157н систематизация и накопление информации, содержащейся в принятых к учету первичных (сводных) учетных документах, в целях отражения ее на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности осуществляются субъектом учета в регистрах бухгалтерского учета, составляемых по формам, установленным Минфином в Приказе N 173н.

Регистры бухгалтерского учета формируются в виде книг, журналов, карточек на бумажных носителях, а при наличии технической возможности - на машинном носителе в виде электронного документа (регистра), содержащего электронную цифровую подпись (далее - электронный регистр).

Согласно нормам п. 6 ст. 10 Закона N 402-ФЗ регистр бухгалтерского учета составляется на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, подписанного электронной подписью. Аналогичная информация содержалась ранее в п. 2 ст. 10 Закона N 129-ФЗ. Дословно в нем было сказано: "Регистры бухгалтерского учета ведутся в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах и иных машинных носителях". Таким образом, в данном случае требование проверяющих необоснованно. Учреждения вправе были вести инвентарные карточки и на электронных носителях.

Проверка горюче-смазочных веществ

При проверке правильности заполнения путевых листов на автомобиль установлено, что в период с апреля по май 2012 года в путевых листах в показания спидометра были внесены исправления путем заклейки и нанесения новых данных о километраже и расходе ГСМ. В путевых листах на автомобиль за июнь такие данные были заполнены карандашом.

Согласно нормам п. 10 Инструкции N 157н принятие к бухгалтерскому учету документов, оформляющих операции с наличными или безналичными денежными средствами, содержащих исправления, не допускается. Иные первичные (сводные) учетные документы, содержащие исправления, принимаются к бухгалтерскому учету в случае, когда исправления внесены по согласованию с лицами, составившими и (или) подписавшими эти документы, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, с надписью "Исправленному верить" ("Исправлено") и датой внесения исправлений. Таким образом, учреждение неправильно внесло исправления в путевые листы.

Проверка забалансового учета

Выборочной проверкой ведения учета имущества и обязательств на забалансовых счетах установлено следующее.

По счету 03 "Бланки строгой отчетности всего" числится 122 бланка корешков листков нетрудоспособности из расчета 1 руб. за каждый бланк. Однако согласно данным журнала учета бланков строгой отчетности на 01.01.2012 в учреждении числился остаток квитанций на прием наличных денег от населения в количестве 50 штук, которые не отражены по указанному счету. Это обстоятельство нарушает п. 3 ст. 1 Закона N 129-ФЗ. Напомним, что в указанном пункте говорится следующее. Основными задачами бухгалтерского учета являются:

- формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним - инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;

- обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства РФ при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;

- предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости.

Данное нарушение привело к искажению показателей, отраженных в справке о наличии имущества и обязательств на забалансовых счетах.

Для справки. Согласно нормам ст. 13 Закона N 402-ФЗ бухгалтерская (финансовая) отчетность должна давать достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, необходимое пользователям этой отчетности для принятия экономических решений. Главный бухгалтер подчиняется непосредственно руководителю организации и несет ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности (ст. 7 Закона N 129-ФЗ).

По счету 20 "Списанная задолженность, не востребованная кредиторами" отражена депонированная заработная плата уволенных работников учреждения. Данный факт является нарушением п. 140 ТК РФ, согласно которому "при прекращении трудового договора выплата всех сумм, причитающихся работнику от работодателя, производится в день увольнения работника".

Т. Сильвестрова,

главный редактор журнала "Ревизии и проверки

финансово-хозяйственной деятельности

государственных (муниципальных) учреждений"

"Ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности государственных (муниципальных) учреждений", N 3, март 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Статья 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) содержит аналогичные нормы.