Как организовать учет бланков трудовых книжек? (И. Зернова, "Учреждения культуры и искусства: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, апрель 2013 г.)

Как организовать учет бланков трудовых книжек?

Как следует из ст. 66 ТК РФ, трудовая книжка является основным документом о трудовой деятельности и трудовом стаже работника. В связи с этим на работодателя возлагается обязанность по ведению трудовых книжек в отношении каждого сотрудника, проработавшего у него свыше пяти дней, при условии, что работа у этого сотрудника является основной. В том случае, когда работник устраивается впервые, учреждение должно оформить ему трудовую книжку. В этих целях оно должно располагать бланками трудовых книжек. Как организовать учет бланков трудовых книжек? Нужно ли при оформлении трудовой книжки вновь принятому работнику взимать с него плату за бланк трудовой книжки? Считается ли эта операция реализацией? На эти и другие вопросы вы найдете ответы в этой статье.

Общие положения

Обеспечение работодателей бланками трудовых книжек и вкладышей к трудовым книжкам осуществляется в соответствии с Порядком, утвержденным Приказом Минфина РФ от 22.12.2003 N 117н "О трудовых книжках" (далее - Порядок N 117н).

Согласно п. 2 Порядка N 117н изготовителем указанных бланков является Объединение государственных предприятий и организаций по производству государственных знаков - Объединение "ГОЗНАК" Минфина РФ (далее - изготовитель).

Однако обеспечение работодателей бланками трудовой книжки и вкладышами в трудовую книжку может осуществляться юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями (далее - распространители), которые соответствуют требованиям, установленным изготовителем (п. 3 Порядка N 117н).

В этих целях учреждения заключают договоры с изготовителем или распространителями на поставку бланков трудовых книжек и вкладышей в трудовую книжку.

Согласно п. 5 Порядка N 117н доставка бланков трудовых книжек и вкладышей в трудовую книжку может осуществляться следующими способами:

- службами доставки защищенной полиграфической продукции;

- представителем учреждения со склада изготовителя или распространителя;

- иным способом по соглашению сторон в соответствии с законодательством РФ.

Организация учета бланков трудовых книжек

Как требует п. 40 Правил ведения и хранения трудовых книжек, изготовления бланков трудовой книжки и обеспечения ими работодателей, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 16.04.2003 N 225 (далее - Правила N 225), в учреждении учет бланков трудовых книжек и вкладышей в нее должен быть организован:

- сотрудниками бухгалтерии в приходно-расходной книге по учету бланков трудовой книжки и вкладыша в нее;

- сотрудниками кадровых служб в книге учета движения трудовых книжек и вкладышей в них.

Форма приходно-расходной книги по учету бланков трудовой книжки и вкладыша в нее утверждена приложением 2 к Постановлению Минтруда РФ от 10.10.2003 N 69 "Об утверждении Инструкции по заполнению трудовых книжек" (далее - Постановление N 69). В этой книге нужно регистрировать сведения обо всех операциях, связанных с получением и расходованием бланков трудовой книжки и вкладыша в нее, с указанием серии и номера каждого бланка.

Форма книги учета движения трудовых книжек и вкладышей в них утверждена в приложении 3 к Постановлению N 69. В ней регистрируются все трудовые книжки, принятые от работников при поступлении на работу, а также трудовые книжки и вкладыши в них с указанием серии и номера, выданные работникам вновь.

Эти книги должны быть пронумерованы, прошнурованы, заверены подписью руководителя учреждения, а также скреплены сургучной печатью или опломбированы (п. 41 Правил N 225).

Кроме того, учреждение должно организовать бухгалтерский учет бланков трудовых книжек и вкладышей к ним.

Из пункта 337 Инструкции N 157н*(1) следует, что бланки трудовых книжек и вкладыши к ним приравниваются к бланкам строгой отчетности. Их бухгалтерский учет должен быть организован в соответствии с положениями этого пункта, то есть бланки трудовых книжек и вкладышей к ним должны учитываться на забалансовом счете 03 "Бланки строгой отчетности".

Учет бланков трудовых книжек и вкладышей к ним на забалансовом счете 03 следует организовать:

- в разрезе лиц, ответственных за их хранение и (или) выдачу;

- в разрезе мест хранения;

- в условной оценке: один бланк - один рубль, а если это установлено учетной политикой учреждения - по стоимости приобретения бланков.

Движение бланков строгой отчетности на этом счете следует отражать на основании оправдательных первичных документов путем изменения ответственного лица и (или) места хранения.

Выбытие бланков трудовых книжек и вкладышей к ней при их оформлении (выдаче), передаче иному юридическому лицу, ответственному за их оформление (выдачу), а также в связи с выявлением порчи, хищений, недостачи, принятием решения о их списании (уничтожении) должно оформляться на основании акта (акта приема-передачи, акта о списании) по стоимости, по которой такие бланки были ранее приняты к учету.

По окончании каждого месяца лицо, ответственное за ведение трудовых книжек, обязано представить в бухгалтерию учреждения отчет о наличии бланков трудовой книжки и вкладышей в них и о суммах, полученных за оформленные трудовые книжки и вкладыши в них, с приложением приходного кассового ордера.

Аналитический учет по счету должен осуществляться в разрезе ответственных за их хранение и (или) выдачу лиц и мест хранения в книге по учету бланков строгой отчетности.

Ответственность за организацию работы по ведению, хранению, учету и выдаче трудовых книжек и вкладышей в них возлагается на работодателя (п. 45 Правил N 225).

Ответственность за ведение, хранение, учет и выдачу трудовых книжек несет специально уполномоченное лицо, назначаемое приказом (распоряжением) руководителя учреждения.

За нарушение предусмотренного Правилами N 225 порядка ведения, учета, хранения и выдачи трудовых книжек должностные лица несут ответственность, установленную законодательством РФ.

Оформление работнику трудовой книжки - платная услуга?

Бланки трудовых книжек и вкладышей в них приобретаются за плату в рамках заключенных с изготовителями и распространителями договоров.

При выдаче работнику трудовой книжки и вкладыша в нее с него должна взимается плата в размере расходов на их приобретение (п. 47 Правил N 225), за исключением следующих случаев:

- неправильного первичного заполнения трудовой книжки или вкладыша в нее, а также их порчи не по вине работника (п. 48);

- массовой утраты трудовых книжек в результате чрезвычайных ситуаций (экологические и техногенные катастрофы, стихийные бедствия, массовые беспорядки и другие чрезвычайные обстоятельства) (п. 34).

В перечисленных ситуациях стоимость испорченного бланка оплачивает работодатель.

Таким образом, оформление трудовой книжки вновь принятому работнику (ранее не имевшему трудовой книжки) является платной услугой, если иное не предусмотрено внутренним локальным актом учреждения.

Налог на добавленную стоимость

Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе признаются реализацией товаров, работ или услуг.

Следуя положениям вышеуказанной статьи, а также п. 1 ст. 146 НК РФ, операция по оформлению работнику трудовой книжки является объектом обложения НДС.

Если бюджетное (автономное) учреждение не освобождено от уплаты НДС в соответствии со ст. 145 НК РФ, при реализации трудовых книжек работникам оно должно исчислить и уплатить налог.

При безвозмездной передаче трудовой книжки база по НДС определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, установленных в порядке, предусмотренном ст. 40 НК РФ и без включения в них налога (п. 2 ст. 154 НК РФ).

В то же время в пп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ сказано, что выполнение работ (оказание услуг) казенными учреждениями не признается объектом обложения НДС.

Отсюда у казенных учреждений оказание услуг по оформлению трудовой книжки не является объектом обложения НДС.

Налог на доходы физических лиц

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ (п. 1 ст. 210 НК РФ).

Если услуги по оформлению трудовой книжки оказываются на возмездной основе, дохода, подлежащего обложению НДФЛ, не возникает.

Если же эти услуги оказываются на безвозмездной основе, то стоимость трудовой книжки будет являться доходом работника в натуральной форме и облагаться НДФЛ в общеустановленном порядке (пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ). Это подтверждается Письмом Минфина РФ от 27.11.2008 N 03-07-11/367.

Страховые взносы во внебюджетные фонды

Из пункта 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" (далее - Федеральный закон N 212-ФЗ) следует, что объектом обложения страховыми взносами для плательщиков страховых взносов признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, по договорам авторского заказа, в пользу авторов произведений по договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства, в том числе вознаграждения, начисляемые организациями по управлению правами на коллективной основе в пользу авторов произведений по договорам, заключенным с пользователями.

Поскольку стоимость бесплатно оформленной работнику трудовой книжки не является выплатой или иным вознаграждением, начисляемым в пользу работника в рамках трудовых отношений, в данном случае отсутствует объект обложения страховыми взносами (п. 1 ст. 7 Федерального закона N 212-ФЗ).

Стоимость бесплатно оформленной работнику трудовой книжки также не облагается взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (пп. 12 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний").

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете расходы, связанные с приобретением бланков трудовых книжек и вкладышей к ним, следует относить на подстатью 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ (Приказ Минфина РФ от 21.12.2012 N 171н "Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации РФ на 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов").

Приобретение бланков трудовых книжек отражается следующей корреспонденцией счетов:

- задолженность учреждения перед поставщиком по поступившим бланкам трудовых книжек:

Дебет счетов 0 401 20 226 "Расходы на прочие работы, услуги", 0 109 хх 226 "Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг в части прочих работ, услуг"

Кредит счета 0 302 26 730 (000) "Увеличение кредиторской задолженности по прочим работам, услугам"

- оплата полученных бланков трудовых книжек:

Дебет счета 0 302 26 830 (000) "Уменьшение кредиторской задолженности по прочим работам, услугам"

Кредит счетов 0 304 05 226 "Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по прочим работам, услугам", 0 201 11 610 (000) "Выбытия денежных средств учреждения с лицевых счетов в органе казначейства", 0 201 21 610 (000) "Выбытия денежных средств учреждения со счетов в кредитной организации"

Одновременно следует отразить поступление бланков трудовых книжек на забалансовом счете 03 "Бланки строгой отчетности".

Учетной политикой учреждения можно предусмотреть к этому счету субсчета 03/1 "Бланки строгой отчетности" (м.о.л. - кассир) и 03/2 "Бланки строгой отчетности" (м.о.л. - сотрудник отдела кадров).

Передачу кассиром бланков трудовых книжек сотруднику отдела кадров нужно отразить записью по уменьшению забалансового субсчета 03/1 "Бланки строгой отчетности" (м.о.л. - кассир) и увеличению забалансового субсчета 03/2 "Бланки строгой отчетности" (м.о.л. - сотрудник отдела кадров).

Следует обратить внимание на то, что казенное учреждение не вправе оставлять в своем распоряжении средства, полученные за платные услуги. Они перечисляются в соответствующий бюджет (п. 3 ст. 161 БК РФ).

Далее рассмотрим, как отразить в бюджетном учете казенного учреждения операции по начислению и перечислению в бюджет доходов от оказания услуг по оформлению работнику трудовой книжки за плату:

а) учреждение осуществляет отдельные полномочия по начислению и учету платежей в бюджет. Плата за оформление трудовой книжки поступает в доход бюджета, минуя лицевой счет учреждения:

- начислен доход от оказания платных услуг по оформлению трудовой книжки:

Дебет счета 1 205 31 560 "Увеличение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных работ, услуг"

Кредит счета 1 401 10 130 "Доходы от оказания платных услуг"

- отражены расчеты с администратором кассовых поступлений на основании извещения (ф. 0504805):

Дебет счета 1 304 04 130 "Внутриведомственные расчеты по доходам от оказания платных услуг"

Кредит счета 1 303 05 730 "Увеличение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет"

- зачислены средства в доход соответствующего бюджета:

Дебет счета 1 303 05 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет"

Кредит счета 1 205 31 660 "Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных работ, услуг"

Одновременно делается запись по уменьшению забалансового субсчета 03/2 "Бланки строгой отчетности" (м.о.л. - работник отдела кадров);

б) учреждение осуществляет отдельные полномочия по начислению и учету платежей в бюджет. Плата за оформление трудовой книжки поступает в кассу учреждения:

- начислен доход от оказания платных услуг по оформлению трудовой книжки:

Дебет счета 1 205 31 560 "Увеличение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных работ, услуг"

Кредит счета 1 401 10 130 "Доходы от оказания платных услуг"

- поступила в кассу учреждения от работника плата за оформление трудовой книжки:

Дебет счета 1 201 34 510 "Поступления средств в кассу учреждения"

Кредит счета 1 205 31 660 "Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных работ, услуг"

Одновременно делается запись по уменьшению забалансового субсчета 03/2 "Бланки строгой отчетности" (м.о.л. - работник отдела кадров);

- наличные денежные средства, полученные за оформление трудовой книжки, сданы на лицевой счет учреждения:

Дебет счета 1 210 03 560 "Увеличение дебиторской задолженности по операциям с финансовым органом по наличным денежным средствам"

Кредит счета 1 201 34 610 "Выбытия средств из кассы учреждения"

- зачислены наличные денежные средства на лицевой счет учреждения:

Дебет счета 1 304 05 226 "Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по прочим работам, услугам"

Кредит счета 1 210 03 660 "Уменьшение дебиторской задолженности по операциям с финансовым органом по наличным денежным средствам"

- произведены расчеты с администратором кассовых поступлений на основании оформленного извещения (ф. 0504805):

Дебет счета 1 304 04 130 "Внутриведомственные расчеты по доходам от оказания платных услуг"

Кредит счета 1 303 05 730 "Увеличение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет"

- перечислены денежные средства в доход соответствующего бюджета:

Дебет счета 1 303 05 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет"

Кредит счета 1 304 05 226 "Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по прочим работам, услугам"

Пример 1

В кассу казенного учреждения поступили наличные средства в сумме 150 руб. за оказание услуг по оформлению трудовой книжки от вновь принятого на работу сотрудника. Наличные денежные средства сданы для зачисления на лицевой счет учреждения, открытого в ОФК, и затем перечислены в доход бюджета.

Эти операции будут отражены в бухгалтерском учете следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Начислен доход от оказания платных услуг по оформлению трудовой книжки сотруднику учреждения	1 205 31 560	1 401 10 130	150
Поступили наличные денежные средства в кассу учреждения	1 201 34 510	1 205 31 660	150
Сданы наличные денежные средства для зачисления на лицевой счет учреждения, открытый в ОФК	1 210 03 560	1 201 34 660	150
	1 304 05 226	1 210 03 660
Отражены расчеты с администратором кассовых поступлений на основании извещения (ф. 0504805)	1 304 04 130	1 303 05 730	150
Перечислены средства в доход бюджета	1 303 05 830	1 304 05 226	150

Пример 2

Используя условия предыдущего примера, предположим, что оплата услуги по оформлению трудовой книжки произведена сотрудником через отделение Сбербанка непосредственно в доход бюджета, минуя лицевой счет учреждения.

В этом случае операции будут отражены в бухгалтерском учете следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Начислен доход от оказания платных услуг по оформлению трудовой книжки сотруднику учреждения	1 205 31 560	1 401 10 130	150
Отражены расчеты с администратором кассовых поступлений на основании извещения (ф. 0504805)	1 304 04 130	1 303 05 730	150
Зачислены средства в доход бюджета	1 303 05 830	1 205 31 660	150

Средства, полученные бюджетными и автономными учреждениями за услуги по оформлению трудовой книжки сотруднику, остаются в их распоряжении. В бухгалтерском учете этих учреждений операция по оказанию услуги по выдаче сотруднику трудовой книжки будет отражена иначе, чем в учете казенных учреждений.

Рассмотрим это на примере.

Пример 3

Бюджетное учреждение приобрело за счет средств от приносящей доход деятельности бланки трудовых книжек в количестве 10 шт. на сумму 1 888 руб., в том числе НДС (18%) - 288 руб. Бланки оплачены, получены, приняты к учету и выданы сотруднику отдела кадров. Оформлена трудовая книжка вновь принятому сотруднику. Плата за эту услугу произведена им в кассу учреждения по стоимости бланка с учетом НДС в сумме 188,8 руб. (НДС (18%) - 28,8 руб.). Учет бланков трудовых книжек ведется на забалансовом счете по стоимости их приобретения. Лицевой счет учреждения открыт в ОФК.

Эти операции будут отражены в бухгалтерском учете следующей корреспонденцией счетов:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражена задолженность перед поставщиком трудовых книжек	2 109 70 226	2 302 26 730	1 600
Отражена сумма НДС	2 210 01 560	2 302 26 730	288,8
Оплачены поставщику бланки трудовых книжек	2 302 26 830	2 201 11 610	1 888,8
Приняты к забалансовому учету бланки трудовых книжек	03/1 (м.о.л. - кассир)		1 600
Переданы бланки трудовых книжек сотруднику отдела кадров	03/2 (м.о.л. - сотрудник отдела кадров)	03/1 (м.о.л. - кассир)	1 600
Начислен доход от оказания платных услуг по оформлению трудовой книжки сотруднику учреждения с учетом НДС	2 205 31 560	2 401 10 130	188,8
Отражены сумма НДС	2 401 10 130	2 303 04 730	28,8
Внесена в кассу учреждения сотрудником плата за услуги по оформлению трудовой книжки	2 201 34 510	2 205 31 660	188,8
Одновременно		Забалансовый субсчет 03/2	160
Сданы наличные денежные средства для зачисления на лицевой счет учреждения, открытый в ОФК	2 210 03 560	2 201 34 660	188,8
	2 201 11 510	2 210 03 660

И. Зернова,

эксперт журнала "Учреждения культуры и искусства:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Учреждения культуры и искусства: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, апрель 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н.