Предоставление, оформление и оплата учебных отпусков (О. Лунина, "Учреждения культуры и искусства: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, апрель 2013 г.)

Предоставление, оформление и оплата учебных отпусков

Во многих учреждениях есть сотрудники, которые совмещают работу с обучением, получая образование того или иного уровня. О порядке предоставления, оформления, оплаты и отражения в бухгалтерском учете учебных отпусков написано уже немало, но рассмотрение данных вопросов по-прежнему остается актуальным.

Общие положения о предоставлении учебных отпусков

Гарантии и компенсации работникам, совмещающим работу с обучением, четко обозначены в гл. 26 ТК РФ.

Право на получение учебного отпуска имеют работники, получающие образование соответствующего уровня впервые и только в имеющих государственную аккредитацию образовательных учреждениях. Также отпуск может предоставляться сотрудникам, уже имеющим профессиональное образование соответствующего уровня, но только если между работником и работодателем в письменной форме заключено соглашение об обучении или соответствующие условия прописаны в трудовом договоре. Эти условия оговорены в ст. 177 ТК РФ.

Работнику, совмещающему работу с обучением одновременно в двух образовательных учреждениях, учебный отпуск может быть предоставлен только в связи с обучением в одном из них (по выбору работника).

Следует отметить, что при получении образования в образовательных учреждениях разного уровня (начального, среднего и высшего профессионального образования) количество предоставляемых дней отпуска неодинаково:

а) при получении общего образования в вечерних (сменных) общеобразовательных учреждениях независимо от их организационно-правовых форм работодатель предоставляет работникам дополнительные отпуска с сохранением среднего заработка для сдачи выпускных экзаменов в IX классе - 9 календарных дней, в XI (XII) классе - 22 календарных дня (ст. 176 ТК РФ);

б) при получении начального профессионального образования работодатель предоставляет работникам дополнительные отпуска с сохранением среднего заработка для сдачи экзаменов на 30 календарных дней в течение одного года (ст. 175 ТК РФ);

в) при получении среднего профессионального образования по заочной и очно-заочной (вечерней) формам обучения работодатель предоставляет работникам дополнительные отпуска с сохранением среднего заработка (ст. 174 ТК РФ):

- для прохождения промежуточной аттестации на первом и втором курсах - по 30 календарных дней, на каждом из последующих курсов - по 40 календарных дней;

- для подготовки и защиты выпускной квалификационной работы и сдачи итоговых государственных экзаменов - два месяца;

- для сдачи итоговых государственных экзаменов - один месяц.

Работодатель также обязан предоставить отпуск без сохранения заработной платы:

- работникам, допущенным к вступительным испытаниям в образовательные учреждения среднего профессионального образования, - 10 календарных дней;

- работникам, обучающимся по очной форме обучения, совмещающим учебу с работой, для прохождения промежуточной аттестации - 10 календарных дней в учебном году, для подготовки и защиты выпускной квалификационной работы и сдачи итоговых государственных экзаменов - два месяца, для сдачи итоговых экзаменов - один месяц.

Один раз в учебном году работодатель оплачивает работнику проезд к месту нахождения образовательного учреждения и обратно в размере 50% стоимости проезда;

г) при получении высшего профессионального образования по заочной и очно-заочной (вечерней) формам обучения работодатель предоставляет работникам дополнительные отпуска с сохранением среднего заработка (ст. 173 ТК РФ):

- для прохождения промежуточной аттестации на первом и втором курсах - по 40 календарных дней, на каждом из последующих курсов - по 50 календарных дней (при освоении основных образовательных программ высшего профессионального образования в сокращенные сроки на втором курсе - 50 календарных дней);

- для подготовки и защиты выпускной квалификационной работы и сдачи итоговых государственных экзаменов - четыре месяца;

- для сдачи итоговых государственных экзаменов - один месяц.

Также работодатель обязан предоставить отпуск без сохранения

заработной платы:

- работникам, допущенным к вступительным испытаниям в образовательные учреждения высшего профессионального образования, - 15 календарных дней;

- работникам - слушателям подготовительных отделений образовательных учреждений высшего профессионального образования для сдачи выпускных экзаменов - 15 календарных дней;

- работникам, обучающимся по очной форме обучения, совмещающим учебу с работой, для прохождения промежуточной аттестации - 15 календарных дней в учебном году, для подготовки и защиты выпускной квалификационной работы и сдачи итоговых государственных экзаменов - четыре месяца, для сдачи итоговых государственных экзаменов - один месяц.

Работникам, обучающимся по заочной форме обучения, один раз в учебном году работодатель оплачивает проезд к месту нахождения учебного заведения и обратно.

Гарантии и компенсации работникам, совмещающим работу с обучением в образовательных учреждениях высшего, среднего и начального профессионального образования, не имеющих государственной аккредитации, устанавливаются коллективным или трудовым договором (ст. 173-176 ТК РФ).

Документальное оформление предоставления отпуска

Основаниями для предоставления учебного отпуска работнику являются следующие документы:

1) справка-вызов из образовательного учреждения соответствующей формы, утвержденной приказами Минобразования РФ от 13.05.2003 N 2057 (для высших учебных заведений), от 17.12.2002 N 4426 (для средних специальных учебных заведений). Данные формы могут быть использованы также для работников, получающих образование соответствующего уровня не впервые (на условиях, определяемых коллективным или трудовым договором) и (или) обучающихся в учебном заведении, не имеющем государственной аккредитации. Об этом упомянуто в тексте справки-вызова.

Учреждения начального профессионального образования составляют справки-вызовы по самостоятельно разработанным формам. Основанием для предоставления учебного отпуска работникам, обучающимся в вечерних (сменных) общеобразовательных учреждениях, является соответствующая справка из данного учреждения.

Справка-вызов выдается только студентам и ученикам, не имеющим задолженностей за предыдущий семестр. Следовательно, наличие у работника справки-вызова является подтверждением его успешного обучения в образовательном учреждении.

В справке-вызове указываются полное наименование образовательного учреждения и сведения о государственной аккредитации, продолжительность предоставляемого учебного отпуска, которая не может быть больше установленной ст. 173-176 ТК РФ. Документу присваивается регистрационный номер, по которому работодатель всегда может уточнить, выдавалась ли данная справка конкретному работнику.

Справка-вызов состоит из двух частей: из справки-вызова и справки-подтверждения. Заполненную справку-подтверждение работник должен представить работодателю после окончания экзаменационной сессии или аттестации. Справка-подтверждение является доказательством того, что работник использовал отпуск для тех целей, для которых он ему предоставлялся;

2) заявление о предоставлении учебного отпуска, которое составляется в произвольной форме. В заявлении указываются вид учебного отпуска (для прохождения промежуточной аттестации, подготовки и защиты выпускной квалификационной работы и т.д.), а также даты начала и окончания учебного отпуска и количество дней. К заявлению прилагается справка-вызов.

На основании справки-вызова и заявления работника издается приказ о предоставлении ему дополнительного отпуска с сохранением или без сохранения средней заработной платы (учебного отпуска). Такой приказ составляется по унифицированной форме N Т-6, утвержденной Постановлением Госкомстата РФ от 05.01.2004 N 1. Приказ подписывается руководителем учреждения или уполномоченным им лицом. С данным документом необходимо ознакомить работника под подпись.

Бухгалтерская служба на основании такого приказа обязана начислить работнику отпускные.

Правила расчета и оплаты учебного отпуска

Расчет средней заработной платы, сохраняемой за работником в период его нахождения в учебном отпуске, производится в соответствии со ст. 139 ТК РФ и Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922 (далее - Положение).

Для начала необходимо определиться со средним дневным заработком. Он исчисляется путем деления суммы заработной платы, фактически начисленной за расчетный период (за 12 календарных месяцев, предшествующих началу отпуска), на 12 и на среднемесячное число календарных дней (29,4) (ст. 139 ТК РФ, п. 10 Положения).

Для расчета среднего заработка учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат независимо от источников их получения (п. 2 Положения). При начислении средней заработной платы из расчетного периода исключаются периоды, когда:

- за работником сохранялся средний заработок в соответствии с законодательством РФ, за исключением перерывов для кормления ребенка, предусмотренных ТК РФ;

- работник получал пособие по временной нетрудоспособности или пособие по беременности и родам;

- сотрудник не работал в связи с простоем по вине работодателя или по причинам, не зависящим от работодателя и работника;

- работник не участвовал в забастовке, но в связи с этой забастовкой не имел возможности выполнять свою работу;

- работнику предоставлялись дополнительные оплачиваемые выходные дни для ухода за детьми-инвалидами и инвалидами с детства;

- работник в других случаях освобождался от работы с полным или частичным сохранением заработной платы или без оплаты в соответствии с законодательством РФ.

Сумма отпускных определяется путем умножения среднего дневного заработка на количество календарных дней учебного отпуска, подлежащих оплате (п. 9 Положения). Если же один или несколько месяцев расчетного периода отработаны не полностью, то средний дневной заработок исчисляется путем деления суммы фактически начисленной заработной платы за расчетный период на сумму среднемесячного числа календарных дней (29,4), умноженного на количество полных календарных месяцев, и количества календарных дней в неполных календарных месяцах.

Чтобы рассчитать количество календарных дней в неполном календарном месяце, необходимо разделить среднемесячное число календарных дней (29,4) на количество календарных дней этого месяца (30 или 31) и умножить на количество календарных дней, приходящихся на время, отработанное в данном месяце (п. 10 Положения).

Пример 1

Сотрудница музея Буянова Г. Н. предъявила справку-вызов N 112, в которой указала, что ей необходимо предоставить учебный отпуск с 04.01.2013 на 21 кал. дн. Расчетным периодом для его оплаты будет считаться период с 01.01.2012 по 31.12.2012. Начисленная заработная плата за расчетный период составила 105 000 руб. Следует рассчитать сумму отпускных за период обучения.

Условия для расчета отпускных приведем в форме таблицы.

Месяц	Сумма начисленной заработной платы, руб.	Количество календарных дней, учитываемых при исчислении среднего заработка	Примечания
Январь	10 000	31
Февраль	10 000	29
Март	10 000	31
Апрель	10 000	30
Май	10 000	31
Июнь	4 000	10	Учебный отпуск с 4-го по 23-е число
Июль	10 000	31
Август	10 000	31
Сентябрь	1 000	2	Очередной отпуск с 3-го по 30-е число
Октябрь	10 000	31
Ноябрь	10 000	30
Декабрь	10 000	31
Итого	105 000

На период учебного отпуска, обозначенного в нашем примере, приходятся праздничные дни. Следует отметить, что в соответствии с п. 14 Положения при определении среднего заработка для оплаты учебных отпусков оплате подлежат все календарные дни (включая нерабочие праздничные дни), приходящиеся на период отпусков, предоставляемых согласно справке-вызову учебного заведения.

Из приведенной таблицы также видно, что сотрудница в течение расчетного периода была в учебном и очередном отпусках. Указанные периоды, а также начисленные за эти периоды отпускные не будут учитываться при исчислении среднего заработка для нового учебного отпуска (пп. "а" п. 5 Положения).

Количество календарных дней в полностью отработанных месяцах расчетного периода составит 294 дн. (29,4 дн. x 10 мес.).

За июнь в расчете отпускных будет учтено 9,8 дн. (29,4 / 30 x 10), а за сентябрь - 1,96 дн. (29,4 / 30 х 2).

Общее количество календарных дней в расчетном периоде составит 305,76 (294 + 9,8 + 1,96).

Среднедневной заработок составит 343,41 руб. (105 000 руб. / 305,76 дн.).

Сумма начисленных отпускных равна 7 211,61 руб. (21 дн. x 343,41 руб.).

Отражение операций по начислению и выплате отпускных в бухгалтерском учете

Операции по начислению и выдаче отпускных отражаются казенными, бюджетными и автономными учреждениями в бухгалтерском учете согласно инструкциям N 162н *(1), 174н *(2), 183н *(3) и соответствуют операциям по начислению и выплате заработной платы работникам.

Казенные учреждения		Бюджетные учреждения		Автономные учреждения
Дебет	Кредит	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
Начисление отпускных
1 401 20 211	1 302 11 730	0 109 60 211 0 109 70 211 0 109 80 211 0 109 90 211	0 302 11730	0 109 60 211 0 109 70 211 0 109 80 211 0 109 90 211	0 302 11 000
Удержание НДФЛ с отпускных
1 302 11 830	1 303 01 730	0 302 11 830	0 303 01 730	0 302 11 000	0 303 01 000
Выдача из кассы отпускных
1 302 11 830	1 201 34 610	0 302 11 830	0 201 34 610	0 302 11 000	0 201 34 000

Пример 2

Воспользуемся условиями примера 1 и предположим, что учебный отпуск сотруднице оплачивается бюджетным учреждением за счет средств субсидии, выделенной на выполнение государственного задания. При этом расходы на оплату учебного отпуска полностью учитываются в себестоимости оказанных услуг.

В данном случае операции будут отражены следующими бухгалтерскими проводками:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Начисление отпускных	4 109 60 211	4 302 11 730	7 211,61
Удержание НДФЛ с отпускных (7 211,61руб. х 13%)	4 302 11 830	4 303 01 730	938
Выдача из кассы отпускных (7 211,61 - 938) руб.	4 302 11 830	4 201 34 610	6 273,61

Обложение сумм отпускных НДФЛ и страховыми взносами

В соответствии с п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, которые получены им в денежной и натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. В статье 217 НК РФ предусмотрен перечень сумм, не подлежащих обложению НДФЛ. Суммы отпускных, выплачиваемых за время нахождения в учебном отпуске, в данном перечне не перечислены. Таким образом, выплачиваемая работнику сумма отпускных подлежит обложению НДФЛ в общеустановленном порядке.

Согласно п. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ*(4) объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в пп. 2 п. 1 ст. 5 Закона N 212-ФЗ). В статье 9 Закона N 212-ФЗ определен список выплат, не облагаемых страховыми взносами. Поскольку суммы среднего заработка, сохраняемые за работником на время учебного отпуска, в нем не поименованы, такие суммы облагаются страховыми взносами в общеустановленном порядке.

* * *

В заключение приведем основные тезисы, которые необходимо помнить при предоставлении и оплате работникам учебного отпуска:

- учебный отпуск работодатель обязан предоставлять при условии, что сотрудник получает первое образование того или иного уровня;

- основаниями для предоставления отпуска являются справка-вызов из учебного заведения, оформленная в соответствии с действующим законодательством, и личное заявление работника;

- расчет отпускных производится исходя из средней заработной платы, начисленной за 12 месяцев, предшествующих началу отпуска;

- отпускные подлежат обложению НДФЛ и страховыми взносами в общеустановленном порядке.

О. Лунина,

эксперт журнала "Учреждения культуры и искусства:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Учреждения культуры и искусства: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, апрель 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета казенных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 06.12.2010 N 162н.

*(2) Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 N 174н.

*(3) Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 23.12.2010 N 183н.

*(4) Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования".