Торговая наценка и ее списание ("Актуальная бухгалтерия", N 6, июнь 2013 г.)

Торговая наценка и ее списание

Бюджетное (автономное) учреждение занимается розничной торговлей покупными товарами. При этом товары в учете учреждения отражаются по продажным ценам. В этом случае фактическая стоимость товаров увеличивается на сумму торговой наценки. Рассмотрим порядок формирования продажной стоимости товаров и списания торговой наценки по ним.

Учреждение, занятое розничной торговлей покупными товарами, вправе отражать их в бухгалтерском учете не по фактической себестоимости, а по продажным ценам. В этой ситуации фактическую стоимость товаров увеличивают на сумму торговой надбавки. В сумму надбавки включают как непосредственно доход учреждения, так и сумму косвенных налогов, учитываемых в продажной цене товаров (налог на добавленную стоимость).

Торговая наценка

Продажная стоимость товаров, по которой они будут отражены в бухгалтерском учете, будет определяться по формуле:

Фактическая стоимость товаров + Торговая наценка (в том числе НДС) = Продажная стоимость товаров

Обратите внимание: действующее законодательство устанавливает по ряду товаров предельные (максимальные) суммы торговой наценки. Например на некоторые виды лекарственных средств и изделий медицинского назначения. При завышении установленных размеров торговой надбавки как учреждение, так и ее должностные лица могут быть привлечены к административной ответственности по статье 14.6 Кодекса об административных правонарушениях. Данная статья, в частности, предусматривает ответственность:

- в отношении должностных лиц - в виде штрафа в размере 50 000 рублей или дисквалификации на срок до трех лет;

- в отношении организации - в двукратном размере излишне полученной выручки от реализации товара вследствие неправомерного завышения регулируемых цен за весь период, в течение которого совершалось правонарушение, но не более одного года.

Пример

За счет приносящей доход деятельности учреждение приобрело партию товаров, которые предназначены для реализации в розницу. Продажная стоимость товара облагается НДС по ставке 18%.

Покупная стоимость всей партии товаров составляет 2 360 000 руб. (в т.ч. НДС - 360 000 руб.). Расходы по доставке товаров до склада учреждения равны 59 000 руб. (в т.ч. НДС - 9000 руб.).

В соответствии с учетной политикой учреждения затраты по заготовке и доставке товаров включаются в их фактическую стоимость. При этом товары отражаются в бухгалтерском учете учреждения по продажной цене. Решением руководителя учреждения по данным товарам установлена надбавка в размере 25%.

Для упрощения примера забалансовый учет денежных средств учреждения не приводится.

Операции по приобретению партии товаров будут отражены в учете учреждения записями:

Дебет 2 210 01 560 Кредит 2 302 34 730

- 360 000 руб. - учтены сумма "входного" НДС по товарам и кредиторская задолженность перед поставщиком;

Дебет 2 106 34 340 Кредит 2 302 34 730

- 2 000 000 руб. (2 360 000 - 360 000) - учтены затраты на приобретение партии товаров и кредиторская задолженность перед поставщиком (без "входного" НДС);

Дебет 2 302 34 830 Кредит 2 201 11 610

- 2 360 000 руб. - перечислены денежные средства с лицевого счета в казначействе поставщику товаров;

Дебет 2 303 04 830 Кредит 2 210 01 660

- 360 000 руб. - принят к вычету "входной" НДС по товарам;

Дебет 2 210 01 560 Кредит 2 302 22 730

- 9000 руб. - учтена сумма "входного" НДС по транспортным услугам;

Дебет 2 106 34 340 Кредит 2 302 22 730

- 50 000 руб. (59 000 - 9000) - затраты на доставку товаров до склада учреждения списаны на увеличение их стоимости (без "входного" НДС);

Дебет 2 302 22 830 Кредит 2 201 11 610

- 59 000 руб. - перечислены денежные средства с лицевого счета в казначействе транспортной организации;

Дебет 2 303 04 830 Кредит 2 210 01 660

- 9000 руб. - принят к вычету "входной" НДС по затратам на доставку товаров.

Фактическая стоимость товаров составит:

2 000 000 + 50 000 = 2 050 000 руб.

Сумма торговой наценки по товарам составит:

2 050 000 руб. х 25% = 512 500 руб.

Сумма НДС, включаемая в продажную стоимость товаров, будет равна:

(2 050 000 руб. + 512 500 руб.) х 18% = 461 250 руб.

Общая сумма торговой надбавки с учетом НДС составит:

512 500 + 461 250 = 973 750 руб.

При включении купленного имущества в состав товаров и отражении торговой надбавки в учете делают записи:

Дебет 2 105 38 340 Кредит 2 106 34 340

- 2 050 000 руб. - купленные ценности учтены в составе товаров;

Дебет 2 105 38 340 Кредит 2 105 39 440

- 973 750 руб. - начислена торговая надбавка (с учетом суммы НДС).

Списание товаров и торговой наценки по ним

Порядок списания стоимости материалов и товаров при их выбытии (например в результате продажи или утраты) не отличается. Как и материалы, товары списывают одним из следующих способов:

- по фактической стоимости каждой единицы;

- по фактической средней стоимости.

Пример

За счет приносящей доход деятельности в течение месяца учреждение приобрело четыре партии товаров, предназначенных для последующей реализации. Стоимость товаров НДС не облагают. В учете учреждения числится 300 ед. аналогичного товара. Его средняя фактическая стоимость составляет 320 руб./ед. Общая стоимость - 96 000 руб. (300 ед. х 320 руб./ед.). Товары списываются по средней себестоимости.

Партии товаров были приобретены так:

- 10 сентября - 900 ед. - 450 руб./ед.;

- 15 сентября - 850 ед. - 350 руб./ед.;

- 23 сентября - 200 ед. - 550 руб./ед.;

- 28 сентября - 500 ед. - 420 руб./ед.

В течение месяца товары были реализованы в количестве:

- 12 сентября - 650 ед.;

- 25 сентября - 1420 ед.;

- 29 сентября - 550 ед.

На 12 сентября (дату первого списания реализованных товаров) их средняя фактическая стоимость составила:

(96 000 руб. + 900 ед. х 450 руб./ед.) : (300 ед. + 900 ед.) = 417,50 руб./ед.

Стоимость товаров, которая должна быть списана, составит:

417,50 руб./ед. х 650 ед. = 271 375 руб.

На 12 сентября количество товаров в остатке составило:

300 + 900 - 650 = 550 ед.

Их стоимость равна:

417,50 руб./ед. х 550 ед. = 229 625 руб.

На 25 сентября (дату второго списания реализованных товаров) их средняя фактическая стоимость составила:

(229 625 руб. + 850 ед. х 350 руб./ед. + 200 ед. х 550 руб./ед.) : (550 ед. + 850 ед. + 200 ед.) = 398,20 руб./ед.

Стоимость товаров, которая должна быть списана, составит:

398,20 руб./ед. х 1420 ед. = 565 444 руб.

На 25 сентября количество товаров в остатке составило:

550 + 850 + 200 - 1420 = 180 ед.

Их стоимость равна:

398,20 руб./ед. х 180 шт. = 71 676 руб.

На 29 сентября (дату третьего списания реализованных товаров) их средняя фактическая стоимость составила:

(71 676 руб. + 500 ед. х 420 руб./шт.) : (180 ед. + 500 ед.) = 414,23 руб./ед.

Стоимость товаров, которая должна быть списана, составит:

414,23 руб./ед. х 550 ед. = 227 826,50 руб.

На 29 сентября количество товаров в остатке составило:

180 + 500 - 550 = 130 ед.

Их стоимость равна:

414,23 руб./ед. х 130 ед. = 53 849,90 руб.

Операции по оприходованию и списанию товаров будут отражены в учете учреждения записями:

- 10 сентября:

Дебет 2 105 38 340 Кредит 2 302 34 730

- 405 000 руб. (900 ед. х 450 руб./ед.) - оприходована первая партия товаров.

- 12 сентября:

Дебет 2 401 10 130 Кредит 2 105 38 440

- 271 375 руб. - списано 650 ед. реализованного товара.

- 15 сентября:

Дебет 2 105 38 340 Кредит 2 302 34 730

- 297 500 руб. (850 ед. х 350 руб./ед.) - оприходована вторая партия товаров.

- 23 сентября:

Дебет 2 105 38 340 Кредит 2 302 34 730

- 110 000 руб. (200 ед. х 550 руб./ед.) - оприходована третья партия товаров.

- 25 сентября:

Дебет 2 401 10 130 Кредит 2 105 38 440

- 565 444 руб. - списано 1420 ед. реализованных товаров.

- 28 сентября:

Дебет 2 105 38 340 Кредит 2 302 34 730

- 210 000 руб. (500 ед. х 420 руб./ед.) - оприходована четвертая партия товаров.

- 29 сентября:

Дебет 2 401 10 130 Кредит 2 105 34 440

- 227 826,50 руб. - списано 550 ед. реализованных товаров.

Если выбывшие товары учтены по продажным ценам, списанию подлежит и торговая наценка по ним. Эту операцию отражают методом "красное сторно" по дебету счета 0 401 10 130 "Доходы от оказания платных услуг" и кредиту счета 0 105 39 440 "Изменение за счет наценки стоимости товаров - иного движимого имущества учреждения".

Сумму списываемой наценки определяют на основании расчета реализованного торгового наложения*(1). Порядок такого расчета для бюджетных и автономных учреждений законодательством не определен. Соответственно, учреждения вправе установить его самостоятельно, закрепив в качестве элемента учетной политики. За основу можно взять принципы расчета валового дохода, установленные в Методических рекомендациях по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли (далее - Рекомендации)*(2). Данный документ устанавливает четыре способа расчета (см. таблицу).

Способы расчета валового дохода

N п/п	Способ расчета	В каких случаях применяют соответствующий способ
1	По общему товарообороту (п. 12.1.4 Рекомендаций)	Если на все товары установлен одинаковый процент торговой надбавки. При изменении надбавки в течение отчетного периода рассчитывают объем товарооборота отдельно по периодам применения разных размеров надбавки
2	По ассортименту товарооборота (п. 12.1.5 Рекомендаций)	Если на разные группы товаров применяются разные размеры торговой надбавки. Данный способ предполагает обязательный учет товарооборота по группам товаров, каждая из которых включает товары с одинаковой надбавкой
3	По среднему проценту (п. 12.1.6)	Может применяться в любых случаях
4	По ассортименту остатка товаров (п. 12.1.7 Рекомендаций)	Если есть данные о суммах начисленной и реализованной наценки по каждому наименованию товара

Рассмотрим третий способ как наиболее простой и применяемый большинством торговых организаций. При его использовании сумму реализованной торговой наценки можно определить по формуле:

РТН = Т х П,

где

РТН - реализованная торговая наценка;

Т - продажная стоимость реализованных товаров (товарооборот);

П - средний процент реализованной торговой наценки.

Средний процент реализованной торговой наценки определяют по формуле:

,

где

П - средний процент реализованной торговой наценки;

- торговая наценка на остаток товаров на начало отчетного периода (сальдо счета 0 105 38 000 "Товары - иное движимое имущество учреждения" на начало отчетного периода);

- торговая наценка на товары, поступившие за отчетный период (кредитовый оборот счета 0 105 39 000 "Наценка на товары - иное движимое имущество учреждения" за отчетный период);

- торговая надбавка по товарам, которые выбыли в отчетном периоде по причинам, не связанным с их реализацией. Например в результате выявления порчи, недостачи или хищения (дебетовый оборот счета 0 105 39 000 "Наценка на товары - иное движимое имущество учреждения");

Т - продажная стоимость реализованных товаров (товарооборот);

ОК - остаток товаров на конец отчетного периода (сальдо счета 0 105 38 000 на конец отчетного периода).

Пример

Учреждение занимается розничной реализацией товаров. Согласно учетной политике учреждения товары отражаются в бухгалтерском учете по продажным ценам. На начало отчетного периода в учете числится товар, фактическая стоимость которого составляет 120 000 руб. По нему начислена торговая наценка в размере 35 760 руб. (с учетом НДС, начисленного по ставке 18%).

В течение отчетного периода был приобретен товар фактической стоимостью 450 000 руб. (без НДС). За него поставщику было уплачено 531 000 руб. (в т.ч. НДС - 81 000 руб.). По товару начислена торговая наценка в сумме 134 100 руб. (с учетом НДС, начисленного по ставке 18%).

В отчетном периоде реализован товар на сумму 441 320 руб. (по продажным ценам). Выбытия товаров по причине, не связанной с их реализацией в отчетном периоде, не было. Остаток товара на конец отчетного периода составил 298 540 руб.

Средний процент реализованной торговой наценки составит:

((35 760 + 134 100) : (441 320 + 298 540)) х 100 = 22,9583%

Сумма реализованной торговой наценки, которая должна быть списана, будет равна:

441 320 руб. х 22,9583% = 101 320 руб.

Указанные операции отражают в учете учреждения записями (для упрощения примера забалансовый учет денежных средств учреждения не приводится):

Дебет 2 210 01 560 Кредит 2 302 34 730

- 81 000 руб. - учтены сумма "входного" НДС по товарам и кредиторская задолженность перед поставщиком;

Дебет 2 105 38 340 Кредит 2 302 34 730

- 450 000 руб. - учтены затраты на приобретение партии товаров и кредиторская задолженность перед поставщиком (без "входного" НДС);

Дебет 2 302 34 830 Кредит 2 201 11 610

- 531 000 руб. (81 000 + 450 000) - перечислены денежные средства с лицевого счета в казначействе поставщику товаров;

Дебет 2 303 04 830 Кредит 2 210 01 660

- 81 000 руб. - принят к вычету "входной" НДС по товарам;

Дебет 2 105 38 340 Кредит 2 105 39 440

- 134 100 руб. - начислена торговая надбавка (с учетом суммы НДС);

Дебет 2 401 10 130 Кредит 2 105 38 440

- 441 320 руб. - списана стоимость реализованного товара;

Дебет 2 401 10 130 Кредит 2 105 39 440

- 101 320 руб. - сторно - списана сумма реализованной торговой наценки;

Дебет 2 401 10 130 Кредит 2 303 04 730

- 67 320 руб. (441 320 х 18 : 118) - начислена сумма НДС с выручки от реализации товаров.

Указанный метод расчета реализованной торговой наценки не является достаточно точным. Поэтому учреждение обязано проводить периодическую инвентаризацию остатка товаров, уточняя ее фактический размер*(3).

"Актуальная бухгалтерия", N 6, июнь 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) п. 47 Инструкций по применению Плана счетов БУ, утв. приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н, и Плана счетов АУ, утв. приказом Минфина России от 23.12.2010 N 183н

*(2) утв. письмом Роскомторга от 10.07.1996 N 1-794/32-5

*(3) п. 125 Инструкции, утв. приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н