"Валютный" НДС у продавца (О. Соколовская, "Актуальная бухгалтерия", N 6, июнь 2013 г.)

"Валютный" НДС у продавца

Продавец, получающий по договору оплату в иностранной валюте, может столкнуться с рядом проблем, связанных с формированием налоговой базы по НДС и практическим применением положений Налогового кодекса. Минфин России дает разъяснения по этим проблемам, но чаще фирмам приходится полагаться только на себя.

Для целей расчета налоговой базы по НДС (далее - база по НДС) валютные договоры различают в зависимости от формы их оплаты: в рублях по курсу иностранной валюты на определенную дату и в самой иностранной валюте. Разная форма оплаты приводит к применению разных норм главы 21 Налогового кодекса. В этой статье мы рассмотрим вопросы момента возникновения и определения базы по НДС при выполнении продавцом (который применяет ставку НДС, отличную от 0%) условий "валютного" договора.

Оплата "валютного" договора в рублях

Вопрос определения налоговой базы по НДС при продаже товаров (выполнении работ, оказании услуг), цена которых выражена в иностранной валюте, а оплата производится в рублях по курсу этой валюты, решен Законом N 245-ФЗ с 1 октября 2011 года*(1) (подробнее читайте в "АБ" N 11, 2011). Напомним, этот документ внес изменения в пункт 4 статьи 153 Налогового кодекса. Согласно новой редакции, если моментом определения базы по НДС является дата отгрузки, то возникающие в дальнейшем суммовые разницы не влияют на эту базу, а учитываются в составе внереализационных доходов и расходов. Минфин России указывает, что налоговая база по "рублевым" сделкам, выраженным в иностранной валюте, определяется по курсу ЦБ РФ, действующему на следующие даты (см. схему на с. 51).

Налоговая база по НДС (договор в иностранной валюте - оплата в рублях)

/-----------\    /-----------\   /----------\

|     1     |    |     3     |   |    5     |       1. 100%-ная предоплата

\-----------/    \-----------/   \----------/

      |                |               |            2. На дату предоплаты

      |                |               |            (письма Минфина России от

      |                |               |            06.07.2012 N 03-07-15/70,

      |                |               |            от 06.03.2012

      |                |               |            N 03-07-09/20, от

      |                |               |            17.02.2012 N 03-07-11/50).

      |                |               |            При оплате авансом

      |                |               |            налоговая база на дату

      |                |               |            отгрузки будет та же, что

      |                |               |            и на дату получения

      |                |               |            денежных средств.

Дата возникновения налоговой базы

      |                |               |            4. Часть авансированной

      |                |               |            суммы - на дату

      |                |               |            перечисления аванса,

      |                |               |            остальная часть - на дату

      |                |               |            отгрузки (письмо Минфина

      |                |               |            России от 17.02.2012

                                                 N 03-07-11/50)

/-----------\    /-----------\   /----------\

|     2     |    |     4     |   |    6     |       5. Последующая оплата

\-----------/    \-----------/   \----------/

                                                    6. На дату отгрузки. При

                                                    этом суммовые разницы в

                                                    части НДС, возникающие при

                                                    оплате после отгрузки,

                                                    учитываются в составе

                                                    внереализационных доходов

                                                    или расходов по налогу на

                                                    прибыль (п. 4 ст. 153 НК

                                                    РФ). Следовательно, при

                                                    последующей оплате товаров

                                                    (работ, услуг) налоговая

                                                    база не корректируется.

Отметим, пункт 4 статьи 153 Налогового кодекса не содержит нормы о том, что в случае авансовых платежей налоговая база по НДС на момент отгрузки определяется по курсу ЦБ РФ, действующему на дату их перечисления. Более того, пункт 3 этой статьи указывает, что при расчете базы по НДС выручка продавца в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату, которая соответствует моменту определения базы по НДС при реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, установленному статьей 167 Налогового кодекса. Напомним, что последняя предусматривает два события, с которыми связано возникновение обязанности определения налоговой базы: момент получения предоплаты за поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг, либо момент их отгрузки - смотря какое событие возникло по времени ранее. При этом, если фирма-продавец получает предоплату, она должна определить базу дважды: первый раз - в момент получения предоплаты, второй раз - в момент отгрузки товаров, выполнения работ, оказания услуг*(2). По нашему мнению, ошибочно полагать, что пункт 3 статьи 153 Налогового кодекса касается только договоров, предусматривающих оплату в иностранной валюте. Эта норма является общей для всех "валютных" договоров.

Финансовое ведомство сделало вывод, что курс валюты для расчета налоговой базы по НДС, когда оплата получена в рублях, определяют один раз: либо на дату предоплаты, либо на дату отгрузки (в зависимости от того, что произошло ранее)*(3). Данный принцип применяется при условии полного расчета покупателя до либо после отгрузки соответственно. Однако, как было сказано выше, пункт 14 статьи 167 Налогового кодекса предписывает продавцу определять базу дважды. Минфин России не отвергает факт, что при получении предоплаты (кроме исключений*(4)) налоговую базу определяют дважды, но настаивает на применимости на обе даты одного курса - курса, действующего на дату получения предоплаты*(5). Такая позиция финансового ведомства совершенно обоснованна. Ведь по "валютным" договорам, предусматривающим оплату в рублях, реальный доход, который получил продавец при поступлении предоплаты, на дату отгрузки не увеличится и не уменьшится. Изменится лишь его квалификация: была предоплата, стала выручка. Данная позиция финансового ведомства полностью согласуется с позицией Президиума ВАС РФ*(6).

Кроме того, согласно основополагающим принципам налогообложения (принцип экономической обоснованности налогов и принцип установления налогов исходя из фактической способности налогоплательщика к уплате налога*(7)), облагаться налогами должен только реально полученный доход. Поэтому мы считаем, что в части полученной предоплаты по договорам в иностранной валюте налоговая база на дату отгрузки меняться не должна. Еще одним аргументом в пользу данной позиции служит принцип равенства налогообложения. Если провести аналогию с обычными "рублевыми" договорами, то, например, при 100-процентной предоплате размер налоговой базы по НДС на дату предоплаты и на дату отгрузки не изменяется. Дополнительную сумму НДС на дату отгрузки налогоплательщику доплачивать в бюджет не нужно. Поэтому несправедливым выглядит требование о доплате сумм НДС в бюджет на дату отгрузки фирмами, получившими предоплату по "валютному" договору, в случае повышения курса валюты. Ведь в этом случае принцип равенства налогообложения*(8) будет нарушен, так как налоговая нагрузка для компаний, заключивших договоры в иностранной валюте, окажется выше, чем для "рублевых" плательщиков НДС. Арбитры также не раз использовали данный аргумент в спорах по поводу корректировки налоговой базы по "валютным" договорам*(9). И хотя в указанных постановлениях споры касались проблемы так называемых отрицательных суммовых разниц, выводы судов справедливы и при решении вопроса, рассмотренного в данной статье.

Предоплата в инвалюте. Определяем налоговую базу

Если по условиям договора стоимость товаров (работ, услуг) выражена в иностранной валюте и оплачивается ею же (частично или полностью авансом), у продавца могут возникнуть проблемы практического плана. Ему придется увязывать подход к определению налоговой базы по НДС, рекомендованный Минфином России, с требованиями к отражению хозяйственных операций в иностранной валюте в бухгалтерском и налоговом учете. Следуя разъяснениям финансового ведомства*(10), фирма должна определить базу по НДС по таким договорам, оплачиваемым в предварительном порядке по курсу, действующему на обе даты: сначала на дату предоплаты, а потом на дату отгрузки.

Письмо Минфина России от 4 октября 2012 г. N 03-07-15/130

Такая позиция вызывает вопросы при ее практическом применении (см. пример ниже).

Пример

Российская фирма (исполнитель) заключила с иностранной компанией (заказчик) договор на выполнение работ. Цена договора выражена в иностранной валюте и составляет 11 800 долл. США (в т.ч. НДС - 18%). Себестоимость работ - 200 000 руб. Оплата, согласно договору, производится в долларах США авансом в полном размере (100%-ная предоплата) 25.03.2013. Акт подписан 16.04.2013. Курс доллара США составляет:

- на дату перечисления аванса - 30 руб./долл. США;

- на дату подписания акта - 35 руб./долл. США.

Исходя из позиции Минфина России, в бухгалтерском учете исполнителя следует отразить:

25.03.2013:

Дебет 52 Кредит 62 субсчет "Авансы полученные"

- 354 000 руб. (11 800 долл. США х 30 руб.) - получен аванс;

Дебет 76 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 68 субсчет "НДС"

- 54 000 руб. (354 000 руб. х 18/118) - начислен "авансовый НДС.

16.04.2013:

Дебет 62 субсчет "Расчеты с покупателями" Кредит 90-1

- 354 000 руб. (11 800 долл. США х 30 руб.) - признана выручка;

Дебет 90-2 Кредит 20

- 200 000 руб. - списана себестоимость;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет "НДС"

- 63 000 руб. (10 000 долл. США х 35 руб. х 18%) - начислен "отгрузочный" НДС;

Дебет 62 субсчет "Авансы полученные" Кредит 62 субсчет "Расчеты с покупателями"

- 354 000 руб. - полученный ранее аванс зачтен в счет исполнения обязательств;

Дебет 68 субсчет "НДС" Кредит 76 субсчет "Расчеты по НДС"

- 54 000 руб. - "авансовый" НДС принят к вычету.

Перед фирмой-исполнителем в описанном примере встает ряд вопросов, которые ей придется решить самостоятельно, так как ни разъяснений Минфина России, ни устоявшейся правоприменительной практики на сегодняшний день нет.

Вопрос первый: в какой сумме указывать нетто-выручку (выручку без НДС) в бухгалтерской отчетности и декларации по налогу на прибыль? Исходя из требований ПБУ 4/99 и Налогового кодекса *(11), выручка-нетто может быть определена путем вычитания из выручки сумм НДС. Однако необходимо постоянно помнить, что расчетным путем выручку-нетто посчитать уже будет нельзя. Это придется пояснять и проверяющим. Ведь налоговики часто используют для проверок данные бухгалтерского учета. При этом для проверки полноты исчисления сумм НДС они берут выручку по кредиту счета 90.1 "Выручка" и "выкручивают" из нее НДС по формуле: выручка с НДС х 18%/118%. Так как подходы к оценке выручки в случае получения валютной предоплаты (в бухгалтерском учете) и налоговой базы по НДС (в случае принятия точки зрения Минфина России) будут разными, то данный расчетный метод определения НДС в этом случае неприменим.

Второй вопрос: каким образом составлять "отгрузочные" первичные документы и счета-фактуры? Если счет-фактуру и акт выполненных работ составлять в рублях*(12), то они будут разниться по сумме общей стоимости работ. В счете-фактуре будет указана стоимость реализованных работ, определенная по курсу на дату отгрузки, а в акте выполненных работ - по правилам бухгалтерского учета, исходя из требований ПБУ 3/2006 *(13) на дату предоплаты. Но суммы НДС и в акте, и в счете-фактуре должны соответствовать. Кроме того, когда компания применяет "первичку", разработанную на основе товарной накладной (форма ТОРГ-12 *(14)), следует учитывать, что если исходить из показателей этой формы, данные об исчисленной в соответствии с требованиями сумме НДС и стоимости товаров не увязываются друг с другом. Указав в графе 13 накладной ТОРГ-12 ставку 18%, мы не получим сумму НДС, указанную в графе 14 "Сумма НДС" (исчисленную по правилам, предложенным Минфином России), исходя из расчета: графа 12 "Сумма без учета НДС" (заполнена по правилам бухгалтерского учета) х 18%. Если указать в графе 13 ставку НДС, которая получится из формулы: графа 14 "Сумма НДС" (исчислена по правилам, предложенным Минфином России) х 100 : графа 12 "Сумма без учета НДС" (заполнена по правилам бухгалтерского учета), то она не будет соответствовать ставкам, предусмотренным статьей 164 Налогового кодекса.

Третий вопрос: за счет каких средств уплачивать НДС в случае, если курс валюты на дату отгрузки повысился? Полученных валютных средств на дату отгрузки у фирмы уже может не быть. Поэтому не будет и курсовой разницы - источника покрытия курсовых разниц в части НДС на момент перечисления налога в бюджет. Следовательно, уплачивать курсовые разницы в части НДС в бюджет фирме-исполнителю придется из своего кармана. Ведь, являясь косвенным налогом, НДС уплачивается в бюджет за счет полученного от покупателя дохода. Президиум ВАС РФ указал в своем постановлении от 17.02.2009 N 9181/08, что "налогом на добавленную стоимость облагается фактически полученная обществом экономическая выгода в денежной форме". А в приведенном выше постановлении ФАС Московского округа *(15) арбитры сослались на пункт 2 статьи 153 Налогового кодекса.

Налоговый кодекс Российской Федерации

Далее арбитры указали, что из статьи 41 Налогового кодекса следует, что доходом признается экономическая выгода в денежной и натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. Таким образом, суд пришел к выводу, что уплата НДС должна производиться за счет полученного дохода от реализации товаров (работ, услуг), а этим доходом является сумма полученных денежных средств.

Мы считаем, что по договорам, оплата которых производится в валюте, налоговую базу на дату отгрузки целесообразно определять по курсу, действовавшему на дату предоплаты, аналогично подходу, изложенному Минфином России по отношению к валютным договорам, оплачиваемым рублями. Если исходить из общих требований статей 153, 154, 167 Налогового кодекса, то по всем договорам, независимо от того, как формируется их стоимость и производится оплата, налоговая база по НДС должна определяться одинаково: исходя из доходов налогоплательщика на даты, определенные статьей 167 Налогового кодекса по курсу, действовавшему на одну из дат: дату предоплаты или дату отгрузки - смотря что произошло ранее. Однако в части "валютных" договоров глава 21 Налогового кодекса содержит пробел, не позволяющий однозначно определить порядок формирования налоговой базы НДС при колебании курса валют на дату предоплаты и дату отгрузки. А в отношении договоров, оплачиваемых в валюте, данная проблема усугубляется тем, что реальный доход фирма получает в валюте, а налоговую базу НДС и уплату в бюджет произвести необходимо в рублях. Поэтому создается иллюзия, что раз фирма получила валюту, то пересчитывать она ее должна не единожды. Ведь экономическую выгоду в рублях можно определить только на момент обмена валюты на рубли. Однако, по нашему мнению, основываясь на подходах, сформированных в отношении "валютной" выручки в бухгалтерском учете и в главе 25 "Налог на прибыль", законодателям следует установить аналогичный порядок к формированию налоговой базы и по НДС, то есть определять налоговую базу на дату отгрузки по курсу, действующему на дату предоплаты. Данный подход представляется нам справедливым с точки зрения равенства налогообложения.

Данная позиция, хотя и косвенно, подкрепляется и выводами судов. Достаточно вспомнить проблему "отрицательных суммовых разниц". Напомним, что до внесения изменений в статью 153 Налогового кодекса (Федеральный закон от 19.07.2011 N 245-ФЗ) финансовое и налоговое ведомства настаивали на увеличении фирмами налоговой базы по НДС по "валютным" договорам, оплачиваемым после отгрузки. Налоговую базу, по мнению ведомств, следовало увеличивать на суммы курсовых разниц в случае повышения курса валюты ЦБ РФ на дату оплаты по сравнению с курсом валюты на дату отгрузки*(16). При этом если возникала обратная ситуация и курс валюты на дату оплаты после отгрузки понижался, то чиновники отказывали в праве уменьшения налоговой базы на возникшие курсовые разницы*(17). Суды часто поддерживали фирмы, заявлявшие о праве на корректировку налоговой базы по НДС на отрицательные суммовые разницы*(18). Одним из доводов арбитров ФАС Московского округа при вынесении решения в пользу компании был следующий.

Постановление ФАС Московского округа от 2 июля 2007 г. N КА-А40/5927-07-2

Таким образом, суды пришли к выводу, что реальный доход, облагаемый НДС, формируется у продавца на момент получения оплаты. Поэтому и налоговую базу по НДС по "валютным" договорам следует окончательно определять только на момент оплаты.

Кроме того, ставя точку в эпопее споров по теме "отрицательной суммовой разницы", Президиум ВАС РФ указал следующее*(19).

Постановление Президиума ВАС РФ от 17 февраля 2009 г. N 9181/08

И хотя данное решение вынесено в отношении "валютных" договоров, оплата которых производится в рублевом эквиваленте, все выводы судов, по нашему мнению, справедливы и по отношению к договорам, по которым продавец получает валютную оплату. При этом практическое применение такой позиции почти не вызывает затруднений (см. пример ниже).

Пример

Воспользуемся данными предыдущего примера. Исходя из альтернативной позиции о том, что налоговая база на момент отгрузки определяется по курсу, действующему на дату получения авансовых платежей, в бухгалтерском учете фирмы-исполнителя следует отразить:

25.03.2013:

Дебет 52 Кредит 62 субсчет "Авансы полученные"

- 354 000 руб. (11 800 долл. США х 30 руб.) - получен аванс;

Дебет 76 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 68 субсчет "НДС"

- 54 000 руб. (354 000 руб. х 18/118) - начислен "авансовый" НДС.

16.04.2013:

Дебет 62 субсчет "Расчеты с покупателями" Кредит 90-1

- 354 000 руб. (11 800 долл. США х 30 руб.) - признана выручка;

Дебет 90-2 Кредит 20

- 200 000 руб. - списана себестоимость;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет "НДС"

- 54 000 руб. (10 000 долл. США х 30 руб. х 18%) - начислен "отгрузочный" НДС;

Дебет 62 субсчет "Авансы полученные" Кредит 62 субсчет "Расчеты с покупателями"

- 354 000 руб. - полученный ранее аванс зачтен в счет исполнения обязательств;

Дебет 68 субсчет "НДС" Кредит 76 субсчет "Расчеты по НДС"

- 54 000 руб. - "авансовый" НДС принят к вычету.

НДС в данном случае будет исчислен из той же суммы выручки, которая отражена в бухгалтерском и налоговом учете. Поэтому неясностей ни в бухгалтерской и налоговой отчетности, ни в оформлении первичных документов не будет. Кроме того, с точки зрения финансовой нагрузки, фирма не несет дополнительных расходов в периоде отгрузки, так как сумма начисления компенсируется суммой вычета НДС.

Таким образом, по нашему мнению, при формировании налоговой базы по НДС по "валютным" договорам, оплачиваемым в валюте, следует исходить из единообразного подхода к определению налоговой базы по НДС и налогу на прибыль, выручки для целей бухгалтерского учета исходя из экономической выгоды организации в виде дохода, полученного на дату платежа и определенного по курсу на эту же дату*(20). Для этого необходимо внесение изменений в статью 153 Налогового кодекса.

Оплата после отгрузки

Положения пункта 4 статьи 153 Налогового кодекса распространяются только на суммовые разницы. Вопрос о влиянии курсовых разниц на налоговую базу по НДС остается открытым. Официальной позиции финансового ведомства и налоговиков, а также устоявшейся судебной практики по порядку налогообложения НДС курсовых разниц по "валютным" договорам, оплаченным в валюте, нет. При этом возникает два противоположных мнения. Первое - не начислять НДС с положительной курсовой разницы. Ведь глава 21 Налогового кодекса не содержит такого понятия, как "курсовая разница", не определен порядок ее учета в налоговой базе по НДС. В положениях главы говорится лишь об обязательствах, выраженных в валюте. Более того, курсовые разницы как таковые не подпадают под действие пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса, поскольку не подходят под понятие "сумм, иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг)". Таковыми могут считаться лишь некие дополнительные суммы, связанные с оплатой (например, увеличение цены реализованного товара вследствие нарушения сроков оплаты и прочее). Данной позиции придерживается и ФАС Дальневосточного округа*(21). Кроме того, обязательство, выраженное и оплаченное в иностранной валюте, не влечет за собой изменения суммы валютной выручки. В зависимости от текущего курса меняется лишь рублевое наполнение выручки. Сама положительная курсовая разница обусловлена исключительно изменением курса. Она не является дополнительным поступлением денежных средств, связанных с оплатой товара. А поскольку сама курсовая разница не подпадает под действие статьи 162 Налогового кодекса, ее необходимо учитывать в составе внереализационных доходов или расходов. Соответственно, нет и необходимости корректировать налоговую базу по НДС.

Согласно второй точке зрения, курсовые разницы учитываются при исчислении НДС. Несмотря на то что количество иностранной валюты действительно остается неизменным, рублевый эквивалент выручки меняется пропорционально изменению курса. Следовательно, изменяется сумма дохода от реализации, под которым подразумевается экономическая выгода в денежной или натуральной форме*(22). В пункте 2 статьи 153 Налогового кодекса закреплено правило об определении налоговой базы по НДС исходя из всех доходов (экономических выгод), связанных с расчетами по оплате. Исключение курсовых разниц из налоговой базы приводит к тому, что доход от реализации (а значит, и экономическая выгода) будет определен в сумме, отличной от фактически полученной. Поэтому как положительные, так и отрицательные курсовые разницы, в отсутствие специальных норм в Налоговом кодексе, должны учитываться при расчете налоговой базы*(23). Отметим, что устоявшейся судебной практики по вопросу формирования налоговой базы при валютной оплате на сегодняшний день нет. Однако напомним, что в отношении "валютных" договоров, оплачиваемых в рублях, Президиум ВАС РФ признал правомерность корректировки базы на отрицательные суммовые разницы*(24). По нашему мнению, разницы между валютной оплатой и оплатой в рублях для целей формирования налоговой базы по валютным договорам несущественны. Поэтому решением проблемы будет внесение изменений в пункт 4 статьи 153 Налогового кодекса и применение единого подхода ко всем валютным договорам. Тогда, если оплата по валютному договору будет производиться после отгрузки товаров (работ, услуг), НДС в части курсовых разниц следует включать во внереализационные доходы или расходы по налогу на прибыль без корректировки налоговой базы по НДС.

Подводя итог, хотелось бы обратить внимание на основные моменты статьи.

В части определения порядка расчета налоговой базы по НДС по "валютным" договорам, как оплачиваемым в рублях, так и оплачиваемым в валюте, статья 153 Налогового кодекса содержит явный пробел. В пункт 3 этой статьи, на наш взгляд, необходимо внести уточнения о том, что курс для определения налоговой базы определяется на дату оплаты или на дату отгрузки единожды (смотря на то, что произошло ранее) и в последующем этот курс не изменяется.

Пункт 4 статьи 153 Налогового кодекса следует распространить и на "валютную" постоплату в том числе. Курсовые разницы в части НДС при последующей оплате следует включать во внереализационные доходы или расходы по налогу на прибыль.

Пока законодатели не внесли изменения в главу 21 Налогового кодекса, фирмам-продавцам придется решать, какой же точки зрения придерживаться. Надежда на то, что суды поддержат позицию компаний в противовес позиции Минфина России, есть. Ведь все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика*(25), поэтому суды обязаны прислушиваться к доводам фирм - плательщиков НДС. Принцип справедливости налогообложения никто не отменял.

О. Соколовская,

аттестованный аудитор, эксперт компании "Аудит Классик"

"Актуальная бухгалтерия", N 6, июнь 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 19.07.2011 N 245-ФЗ (далее - Закон N 245-ФЗ)

*(2) п. 14 ст. 167 НК РФ

*(3) письмо Минфина России от 17.02.2012 N 03-07-11/50

*(4) п. 1 ст. 154 НК РФ

*(5) письма Минфина России от 06.07.2012 N 03-07-15/70, от 06.03.2012 N 03-07-09/20

*(6) пост. Президиума ВАС РФ от 17.02.2009 N 9181/08

*(7) ст. 3 НК РФ

*(8) п. 2 ст. 3 НК РФ

*(9) пост. ФАС МО от 05.12.2008 N КА-А40/10789-08, от 02.07.2007 N КА-А40/5927-07-2

*(10) письмо Минфина России от 04.10.2012 N 03-07-15/130

*(11) п. 23 ПБУ 4/99, утв. приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н; подп. 2 п. 1 ст. 248 НК РФ

*(12) письмо Минфина России от 06.03.2001 N 04-02-05/1/47

*(13) ПБУ 3/2006, утв. приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н (далее - ПБУ 3/2006)

*(14) утв. пост. Госкомстата России от 25.12.1998 N 132

*(15) пост. ФАС МО от 02.07.2007 N КА-А40/5927-07-2

*(16) письма Минфина России от 26.03.2007 N 03-07-11/74, от 19.12.2005 N 03-04-15/116, от 08.07.2004 N 03-03-11/114, ФНС России от 25.01.2006 N ММ-6-03-/62@

*(17) письма Минфина России от 26.03.2007 N 03-07-11/74, от 19.12.2005 N 03-04-15/116, ФНС России от 25.01.2006 N ММ-6-03/62, УФНС России по г. Москве от 24.05.2007 N 19-11/048184

*(18) пост. ФАС МО от 05.12.2008 N КА-А40/10789-08, от 02.07.2007 N КА-А40/5927-07-2

*(19) пост. Президиума ВАС РФ от 17.02.2009 N 9181/08

*(20) п. 9 ПБУ 3/2006, п. 8 ст. 271 НК РФ

*(21) пост. ФАС ДО от 27.09.2011 N Ф03-4407/2011

*(22) ст. 41 НК РФ

*(23) подп. 2 п. 1 ст. 162, п. 2 ст. 153 НК РФ

*(24) пост. Президиума ВАС РФ от 17.02.2009 N 9181/08

*(25) п. 7 ст. 3 НК РФ