Вопрос: Налогоплательщик несвоевременно представил "нулевую" декларацию по НДС. До окончания камеральной проверки этой декларации была подана уточненная декларация с ненулевыми показателями. Правомерно ли привлечение налогоплательщика по ст. 119 НК РФ за несвоевременное представление первичной декларации? ("НДС: проблемы и решения", N 5, май 2013 г.)

Налогоплательщик несвоевременно представил "нулевую" декларацию по НДС. До окончания камеральной проверки этой декларации была подана уточненная декларация с ненулевыми показателями. Правомерно ли привлечение налогоплательщика по ст. 119 НК РФ за несвоевременное представление первичной декларации?

В силу п. 9.1 ст. 88 НК РФ в случае, если до окончания камеральной проверки (КП) налогоплательщик представил уточненную декларацию, проверка ранее поданной декларации прекращается и начинается новая КП, на основе уточненной декларации. НК РФ не содержит разъяснений, вправе ли ИФНС привлечь плательщика к ответственности по ст. 119 НК РФ, если КП поданной с нарушением срока декларации прекращена в связи с представлением уточненной декларации. По данному вопросу есть две точки зрения. Согласно официальной позиции, выраженной ФНС, в подобной ситуации по результатам КП уточненной отчетности к плательщику должны быть применены налоговые санкции по ст. 119 НК РФ (позиция 1). Однако есть судебные акты с выводом о неправомерности привлечения к ответственности в случае подачи уточненной декларации до окончания КП несвоевременно представленной первичной декларации (позиция 2).

Полагаем, что в рассматриваемой ситуации налогоплательщику не удастся избежать ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 119 НК РФ.

Позиция 1. В Письме ФНС России от 01.04.2009 N ШС-22-7/240@ разъяснено, что в случае нарушения срока подачи декларации и последующего представления уточненной декларации до окончания КП налогоплательщик по итогам КП уточненной отчетности подлежит привлечению к ответственности, предусмотренной ст. 119 НК РФ.

Судебная практика. Мнение ФНС не противоречит позиции высших арбитров. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.11.2011 N 7265/11 указано: тот факт, что п. 9.1 ст. 88 НК РФ не предусмотрена возможность провести в установленном порядке КП в отношении первичной декларации в случае представления налогоплательщиком уточненной декларации до окончания КП, не свидетельствует о том, что налоговая ответственность на основании ст. 119 НК РФ за несвоевременную подачу первичной декларации в такой ситуации не наступает.

Позиция 2. В арбитражной практике имеются примеры, когда судьи считают, что в подобном случае привлечение налогоплательщика к ответственности неправомерно. Так, ФАС ЦО в Постановлении от 06.05.2011 N А64-3748/2010 указал, что в отношении несвоевременно поданной первичной декларации проверка подлежала прекращению. При этом ответственность за непредставление уточненной декларации НК РФ не предусмотрена. Поэтому привлечение к ответственности за нарушение срока подачи первичной декларации с использованием сведений уточненной декларации является неправомерным.

Судебная практика. Аналогичный вывод сделан в Постановлении ФАС ЦО от 16.03.2011 N А64-3749/2010.

Н.К. Сенин,

эксперт журнала "НДС: проблемы и решения"

1 мая 2013 г.

"НДС: проблемы и решения", N 5, май 2013 г.