Проверка кассовых операций (О. Лунина, "Учреждения культуры и искусства: бухгалтерский учет и налогообложение", N 6, июнь 2013 г.)

Проверка кассовых операций

Наиболее частым проверкам в государственных (муниципальных) учреждениях подвергается касса. Проверки проводятся при смене материально ответственных лиц (кассиров), в рамках внутренних контрольных мероприятий вышестоящими организациями (учредителями), налоговой службой, службой финансово-бюджетного надзора. Целями проведения проверок (ревизий) кассовых операций являются выявление и устранение нарушений в операциях, связанных с использованием и хранением наличных денежных средств учреждений. Каковы особенности проведения этих проверок, рассмотрим в статье.

Внутренние контрольные мероприятия

Обеспечение внутреннего финансового контроля - обязательная процедура для государственных (муниципальных) учреждений. Согласно п. 6 Инструкции N 157н*(1) порядок организации и обеспечения (осуществления) учреждением внутреннего финансового контроля устанавливается в составе учетной политики. Как правило, в нем указываются общие цели и задачи, необходимые для системы внутреннего финансового контроля, направления и формы его проведения, когда, с какой целью и кем осуществляются контрольные мероприятия, порядок проведения таких мероприятий, оформления их результатов и т.п. На необходимость внутреннего контроля указывает п. 1.11 Положения о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории РФ, утвержденного ЦБ РФ 12.10.2011 N 373-П (далее - Положение N 373-П). В соответствии с ним мероприятия по обеспечению сохранности наличных денег при ведении кассовых операций, хранении, транспортировке, порядок и сроки проведения проверок наличия денежных средств определяются учреждением самостоятельно. Порядок проведения проверки кассы и кассовых операций устанавливается локальными нормативными актами, например положением о внутреннем финансовом контроле, учетной политикой, положением о кассовых операциях.

Порядок проведения проверки кассы определяет:

- периодичность проведения ревизии кассы;

- лиц, уполномоченных на проведение ревизии кассы;

- перечень проверяемых кассовых документов;

- перечень объектов проверки;

- правила оформления актов ревизии кассы;

- предложения и рекомендации по устранению выявленных недостатков в ходе проверок кассовой дисциплины.

Ревизия кассы начинается с полного полистного пересчета денежной наличности и проверки других ценностей, находящихся в кассе. Результаты этого пересчета сверяются с остатками по кассовой книге.

Помимо пересчета денег, в ходе ревизии кассы проверяется соблюдение установленного лимита остатка кассы и размера расчетов наличными деньгами, правильность заполнения кассовых документов, оформления операций по депонированным суммам и выдаче денежных средств по доверенности и т.д.

В условиях автоматизированного ведения кассовой книги должна проводиться проверка правильности работы программных средств обработки кассовых документов.

Результаты ревизии фиксируются в акте проверки. При обнаружении в кассе недостачи или излишка ценностей в акте указывается их сумма и обстоятельства возникновения.

Внутренние контрольные мероприятия проводятся по приказу руководителя учреждения.

Как указано выше, периодичность проведения ревизии кассы устанавливается учреждением. Однако законодательством РФ определены случаи, при которых ревизия кассы должна проводиться в обязательном порядке:

а) согласно п. 7 Инструкции N 191н*(2) и п. 9 Инструкции N 33н*(3) перед составлением годовой бюджетной отчетности в рамках мероприятий по инвентаризации активов и обязательств;

б) согласно п. 1.5 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 N 49:

- при смене материально ответственных лиц (на день приемки-передачи дел);

- при установлении фактов хищений или злоупотреблений, а также порчи ценностей;

- в случае стихийных бедствий, пожара, аварий или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

- при ликвидации (реорганизации) организации перед составлением ликвидационного (разделительного) баланса.

Инвентаризация кассы проводится в соответствии с Положением N 373-П.

Для отражения результатов инвентаризации наличных денежных средств, находящихся в кассе учреждения, применяется инвентаризационная опись наличных денежных средств (ф. 0504088), акт о результатах инвентаризации (ф. 0504835). Формы данных документов утверждены Приказом Минфина РФ N 173н*(4).

Внешние контрольные мероприятия

Внешние контрольные мероприятия в отношении кассы и кассовых операций учреждения осуществляются в основном налоговыми органами и службой финансово-бюджетного надзора.

Проверка налоговыми органами. Налоговыми органами проводятся проверки кассовых операций в рамках осуществления контроля за применением контрольно-кассовой техники. Налоговые службы согласно п. 1 ст. 7 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт", п. 5.1.7 Положения о Федеральной налоговой службе, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 N 506, наделены полномочиями по контролю за полнотой учета выручки в организации.

Проверка проводится в соответствии с Административным регламентом исполнения Федеральной налоговой службой государственной функции по осуществлению контроля и надзора за полнотой учета выручки денежных средств в организациях и у индивидуальных предпринимателей, утвержденным Приказом Минфина РФ от 17.10.2011 N 133н (далее - Административный регламент N 133н).

Специалистами налоговой инспекции проверяются документы, связанные с приобретением и регистрацией, вводом в эксплуатацию и применением контрольно-кассовой техники.

В соответствии с п. 28 Административного регламента N 133н, если проверяемое учреждение оказывает услуги населению и осуществляет наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники при условии выдачи документа, оформленного на бланке строгой отчетности, приравненного к кассовому чеку, то проверяющим представляются документы, связанные с изготовлением, приемкой, учетом, хранением, выдачей, инвентаризацией и уничтожением бланков строгой отчетности. В этом случае проверяющие имеют право получать информацию о выпущенных документах из автоматизированных систем, формирующих бланк строгой отчетности.

В зависимости от проверяемого периода и особенностей осуществления наличных денежных расчетов специалистами налоговой инспекции проверяются следующие документы (п. 29 Административного регламента N 133н):

- журнал кассира-операциониста;

- акт о возврате денежных сумм покупателям (клиентам) по неиспользованным кассовым чекам;

- журнал регистрации показаний суммирующих денежных и контрольных счетчиков контрольно-кассовых машин, работающих без кассира-операциониста;

- распечатки отчетов из фискальной памяти контрольно-кассовой техники и использованных накопителей фискальной памяти;

- контрольные ленты контрольно-кассовой техники на бумажном носителе и (или) распечатки контрольной ленты, выполненные на электронном носителе;

- приходные и расходные кассовые ордера;

- журнал регистрации приходных и расходных кассовых документов;

- авансовые отчеты;

- кассовая книга;

- справка-отчет кассира-операциониста;

- сведения о показаниях счетчиков контрольно-кассовых машин и выручке организации;

- бланки строгой отчетности, копии бланков строгой отчетности, корешки документов;

- информация из автоматизированной системы о выпущенных документах;

- акт приемки бланков строгой отчетности;

- книга учета бланков строгой отчетности;

- акт о списании бланков строгой отчетности;

- распорядительный документ об установленном лимите остатка наличных денег;

- иные первичные учетные документы и регистры бухгалтерского учета, которые необходимы налоговой инспекции для исполнения государственной функции.

Эти документы представляются учреждением в налоговый орган в виде оригиналов или заверенных должным образом копий.

Исходя из п. 37 Административного регламента N 133н в учреждении, применяющем ККТ, проверка полноты учета выручки денежных средств осуществляется путем сравнения суммы наличных денежных средств, установленной при проверке наличных денежных средств, находящихся в денежном ящике ККТ, с данными, отраженными в фискальном отчете, контрольной ленте ККТ, и записями в журнале кассира-операциониста. Записи в журнале кассира-операциониста сверяются с приходными кассовыми ордерами, кассовыми отчетами и данными кассовой книги, книги учета доходов и расходов.

В учреждении, применяющем бланки строгой отчетности, определяется количество использованных бланков строгой отчетности за проверяемый период на основании книги учета бланков документов, актов приемки бланков строгой отчетности и актов инвентаризации бланков строгой отчетности для сопоставления с фактическим количеством копий использованных бланков строгой отчетности (корешков документов), хранящихся у проверяемого объекта. При этом сумма выручки, отраженная в учете учреждения, сопоставляется с суммами, отраженными в копиях использованных бланков строгой отчетности (корешках документов), хранящихся в учреждении (п. 41 Административного регламента N 133н).

Если сумма выручки наличных денежных средств по данным проверки больше или меньше, чем сумма выручки денежных средств по учетным данным учреждения, выясняются причины, вызвавшие расхождения, берутся подробные объяснения и делаются выводы о полноте учета выручки наличных денежных средств проверяемого объекта, а также о применении (неприменении) ККТ, бланков строгой отчетности и иных возможных причинах сложившейся недостачи (наличия излишков) (п. 40 Административного регламента N 133н).

Максимальный срок проверки полноты учета выручки денежных средств не может превышать 20 рабочих дней с даты предъявления проверяемому учреждению поручения на проверку. Результатом такой проверки является установление фактов неполного (полного) учета выручки денежных средств. Этот результат отражается в акте проверки.

Проверка службой финансово-бюджетного надзора. Федеральная служба финансово-бюджетного надзора (Росфиннадзор), а также ее территориальные органы в рамках реализации своих полномочий вправе проверять в организациях, получающих средства федерального бюджета, средства государственных внебюджетных фондов, в организациях, использующих материальные ценности, находящиеся в федеральной собственности, в организациях - получателях финансовой помощи из федерального бюджета, гарантий Правительства РФ, бюджетных кредитов, бюджетных ссуд и бюджетных инвестиций денежные документы, регистры бухгалтерского учета, отчеты, планы, сметы и иные документы, фактическое наличие, сохранность и правильность использования денежных средств, ценных бумаг, материальных ценностей, а также получать необходимые письменные объяснения должностных, материально ответственных и иных лиц, справки и сведения по вопросам, возникающим в ходе ревизий и проверок, и заверенные копии документов, необходимых для проведения контрольных и надзорных мероприятий (п. 5.14.1 Положения о Федеральной службе финансово-бюджетного надзора, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 15.06.2004 N 278, Положения о территориальных органах Федеральной службы финансово-бюджетного надзора, утвержденного Приказом Минфина РФ от 11.07.2005 N 89н).

Проверка проводится в соответствии с Административным регламентом исполнения Федеральной службой финансово-бюджетного надзора государственной функции по осуществлению контроля и надзора за соблюдением законодательства РФ при использовании средств федерального бюджета, средств государственных внебюджетных фондов, а также материальных ценностей, находящихся в федеральной собственности, утвержденным Приказом Минфина РФ от 04.09.2007 N 75н (далее - Административный регламент N 75н).

Росфиннадзор проводит ревизии (проверки) согласно формируемому им на соответствующий год плану.

На основании п. 9 Административного регламента N 75н запрещается проведение повторных ревизий (проверок) за тот же проверяемый период по одним и тем же вопросам, за исключением проверок, проводимых по поручению Министра финансов РФ, решению руководителя Росфиннадзора.

Повторная ревизия (проверка) осуществляется вышестоящим органом в порядке контроля за деятельностью территориальных органов Росфиннадзора, проводивших ревизию (проверку).

Результаты повторной ревизии (проверки) являются основанием для пересмотра либо отмены в соответствии с законодательством РФ решений, принятых по результатам предыдущей ревизии (проверки).

Срок проведения ревизии (проверки) не может превышать 45 рабочих дней.

Датой начала ревизии (проверки) считается дата предъявления руководителем ревизионной группы удостоверения на проведение ревизии (проверки) руководителю (лицу, его замещающему) проверяемой организации, а датой окончания - день вручения акта ревизии (проверки) руководителю проверенной организации (п. 71, 72 Административного регламента N 75н).

В ходе ревизии проверяется:

- наличие договора с кассиром о его полной материальной ответственности и его ознакомление с положением о ведении кассовых операций;

- обеспечение сохранности денежных средств;

- порядок хранения чековых книжек, выписки чеков и получения по ним денежных средств;

- документальное оформление операций, связанных с получением и выдачей наличных денежных средств;

- своевременность и полнота сдачи денежных средств в ОФК;

- предельный размер расчетов наличными денежными средствами, непревышение данного размера (не более 100 000 руб. согласно Указанию ЦБ РФ от 20.06.2007 N 1843-У);

- правильность ведения кассовой книги;

- наличие утвержденного распорядительного документа об установленном лимите остатка наличных денег, соблюдение установленного лимита остатка денежной наличности в кассе, своевременность сдачи в банк денег сверх лимита;

- отсутствие остатка денежной наличности в кассе на начало ревизии;

- отсутствие в кассе денежных средств и других ценностей, не принадлежащих данному учреждению;

- проведение внезапных ревизий кассы с составлением актов по результатам ревизии;

- составление реестра депонированных сумм, своевременность сдачи в банк депонированных сумм;

- правильность оформления операций, связанных с приемом и выдачей из кассы денежных документов;

- правильность ведения накопительных ведомостей по кассовым операциям;

- наличие и достоверность оправдательных документов, являющихся основанием для списания расходов по кассе, законность произведенных расходов;

- наличие и ведение журналов регистрации приходных и расходных ордеров, кассовой книги;

- правильность оформления приходных и расходных кассовых ордеров, ведомостей на выдачу заработной платы и проведения других расходов, предусмотренных сметой доходов и расходов.

Результаты проведенной ревизии кассы оформляются отдельным актом ревизии (проверки).

Если при проверке выявлены недостача или излишек денежной наличности, кассир обязан в письменном виде объяснить причины выявленных отклонений. Достоверность таких объяснений проверяется ревизором. Недостачи денежных средств взыскиваются с кассира, а излишки приходуются.

Отражение в учете результатов проверки кассовых операций

Если в ходе контрольных мероприятий, проводимых в учреждении, выявлена недостача, установлены виновные лица и данный факт документально подтвержден, то он должен быть отражен в бухгалтерском учете. Документом-основанием для этого может быть инвентаризационная опись наличных денежных средств и (или) акт о результатах инвентаризации.

Сумма недостачи и погашение ее виновным лицом в соответствии с п. 86 Инструкции N 162н*(5), п. 109, 110 Инструкции N 174н*(6), п. 112, 113 Инструкции N 183н*(7) отражается в учете следующим образом:

Казенное учреждение			Бюджетное учреждение			Автономное учреждение
Дебет	Кредит		Дебет		Кредит	Дебет	Кредит
Выявлена недостача наличных денежных средств в кассе учреждения
1 209 81 560		1 201 34 610	0 209 81 560	0 201 34 610		0 209 81 000	0 201 34 000
Внесена сумма недостачи денежных средств в кассу учреждения виновным лицом
1 201 34 510		1 209 81 660	0 201 34 510	0 209 81 660		0 201 34 000	0 209 81 000

Если в результате ревизии выявлены излишки денежной наличности, кассир обязан в письменном виде объяснить причины их образования. Достоверность таких объяснений тщательно проверяется. Излишки денежных средств приходуются учреждением.

Типовой операции по оприходованию излишков наличных денежных средств казенным учреждением в Инструкции N 162н не содержится, так же как и корреспонденции счетов по принятию к учету излишков денежных документов. Однако согласно п. 86 Инструкции N 174н, п. 89 Инструкции N 183н бюджетными и автономными учреждениями (соответственно) излишки денежных документов отражаются в корреспонденции со счетом 0 401 10 180 "Прочие доходы". По аналогии с денежными документами излишки денежных средств отразятся следующей бухгалтерской записью:

Дебет счета 0 201 34 510 (000) "Поступления в кассу учреждения"

Кредит счета 0 401 10 180 "Прочие доходы".

Обращаем внимание на то, что возможность применения учреждениями бухгалтерских проводок, отсутствующих в инструкциях N 162н, 174н, 183н, в обязательном порядке согласовывается с учредителем (п. 2 Инструкции N 162н, п. 4 Инструкции N 174н и п. 5 Инструкции N 183н).

О. Лунина,

эксперт журнала "Учреждения культуры и

искусства: бухгалтерский учет и налогообложение"

"Учреждения культуры и искусства: бухгалтерский учет и налогообложение", N 6, июнь 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н.

*(2) Инструкция о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы РФ, утв. Приказом Минфина РФ от 28.12.2010 N 191н.

*(3) Инструкция о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 25.03.2011 N 33н.

*(4) Приказ Минфина РФ от 15.12.2010 N 173н "Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями, и Методических указаний по их применению".

*(5) Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утв. Приказом Минфина РФ от 06.12.2010 N 162н.

*(6) Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 N 174н.

*(7) Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 23.12.2010 N 183н.