Вопрос: Разъясните порядок распределения расходов на амортизацию основных средств автономного учреждения, которые учитываются на балансе по КФО 4. Как в учетной политике распределить ее начисление на счета затрат на выполнение услуги, расходы на содержание имущества и расходы, не формирующие себестоимость муниципальной услуги? ("Разъяснения органов исполнительной власти по ведению финансово-хозяйственной деятельности в бюджетной сфере", N 3, май-июнь 2013 г.)

Разъясните порядок распределения расходов на амортизацию основных средств автономного учреждения, которые учитываются на балансе по КФО 4. Как в учетной политике распределить ее начисление на счета затрат на выполнение услуги, расходы на содержание имущества и расходы, не формирующие себестоимость муниципальной услуги?

Показатель амортизации отражает величину стоимости основных средств, нематериальных активов, закрепленных за учреждением на праве оперативного управления, перенесенную за период их использования на уменьшение финансового результата в соответствии с п. 84 Инструкции N 157н*(1). В течение срока полезного использования амортизируемого объекта начисление амортизации не приостанавливается, кроме случаев перевода объекта основных средств на консервацию на срок более 3 месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.

Расходы на выполнение работ (услуг), изготовление продукции в рамках государственного (муниципального) задания, которые осуществляются автономным учреждением за счет средств субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания, отражаются согласно Инструкции N 183н*(2) на счете 4 109 00 000 "Затраты, которые включаются в себестоимость работ, услуг, готовой продукции".

Примечание. Учреждение организует учет затрат по экономическим элементам и по статьям калькуляции (в зависимости от отраслевых особенностей), по способу включения в себестоимость (прямые и накладные), по связи с технико-экономическими факторами (условно-постоянные и условно-переменные с целью нормирования, лимитирования) (ст. 134 Инструкции N 157н).

На счет 4 401 20 000 относятся затраты учреждения (п. 181 Инструкции N 183н):

- которые не формируют себестоимость работ, услуг (готовой продукции), оказываемых учреждением в рамках выполнения задания учредителя;

- на содержание недвижимого имущества и особо ценного движимого имущества, закрепленного за бюджетным учреждением учредителем или приобретенного им за счет средств, выделенных ему учредителем на приобретение такого имущества.

Согласно п. 134 Инструкции N 157н выбор способа калькулирования и распределения затрат на себестоимость единицы продукции (объема работы, услуги) осуществляется таким образом, чтобы оптимизировать степень полезности учетных данных для целей управления при допустимом уровне трудоемкости учетных процедур, и определяется:

- учреждением самостоятельно;

- органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя.

Примечание. Для учета операций по формированию себестоимости готовой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг предназначен счет 0 109 00 000 "Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг".

Согласно п. 134, 135, 136 Инструкции N 157н затраты учреждения, формирующие себестоимость, делятся следующим образом:

- прямые - все расходы, непосредственно связанные с изготовлением одного (единственного) вида готовой продукции, работ, услуг, которые полностью относятся на их себестоимость (счет 0 109 60 000 "Себестоимость готовой продукции, работ, услуг");

- накладные - расходы, связанные с производством различных видов продукции, работ (услуг), которые распределяются пропорционально прямым затратам (по оплате труда, материальным затратам, др.), объему выручки или иному показателю, характеризующему результаты деятельности учреждения (счет 0 109 70 000 "Накладные расходы производства готовой продукции, работ, услуг");

- общехозяйственные - расходы учреждения, произведенные за отчетный период, которые не связаны непосредственно с производством продукции, работ (услуг), но согласно утвержденной учетной политике учреждения распределяются на себестоимость реализованной готовой продукции, оказанных работ, услуг (счет 0 109 80 000 "Общехозяйственные расходы"). А в части нераспределяемых расходов они непосредственно относятся на увеличение счета 0 401 20 000 "Расходы текущего финансового года";

- издержки обращения - расходы учреждения, связанные с реализацией товаров (счет 0 109 90 000 "Издержки обращения").

Согласно п. 134 Инструкции N 157н все затраты автономного учреждения при осуществлении деятельности в рамках выполнения государственного (муниципального) задания делятся на прямые, непосредственно связанные с выполнением конкретного вида деятельности, которые сразу относятся на себестоимость указанной услуги, и на накладные.

Расходы на амортизацию основных средств относятся к накладным затратам, связанным с производством нескольких видов продукции (работ, услуг). В таком случае амортизация основных средств, используемых для выполнения государственного (муниципального) задания, отразится по счету 4 109 70 271 "Накладные расходы производства готовой продукции, работ, услуг в части амортизации основных средств и нематериальных активов" (п. 26 Инструкции N 183н).

При оказании одного (единственного) вида государственных (муниципальных) услуг все расходы (прямые и накладные), в том числе на амортизацию основных средств, используемых для выполнения государственного (муниципального) задания, могут относиться на счет 4 109 60 271 "Себестоимость готовой продукции, работ, услуг". Либо в учетной политике учреждение может предусмотреть отнесение сумм амортизации сразу на счет 4 401 20 271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов".

Примечание. Накладные расходы, как и общехозяйственные, подлежат распределению между видами деятельности и видами услуг в соответствии с порядком, принятым в учреждении, например пропорционально объему доходов от конкретного вида деятельности или прямым расходам по оплате труда.

Таким образом, автономное учреждение самостоятельно или в порядке, установленном учредителем, определяет соответствующий порядок отнесения расходов на амортизацию на соответствующие счета, формирующие себестоимость услуг (работ) - счет 4 109 60 000 либо 4 109 70 000, или сразу на фактические расходы учреждения в составе затрат, не участвующих в формировании себестоимости работ (услуг). Напомним, что затраты на содержание имущества включают, в частности, расходы на оплату налогов, эксплуатационные расходы. Амортизационные расходы к ним не относятся.

А.И. Бирюков,

к.э.н., профессор Финансового университета при Правительстве РФ,

советник Управления внутреннего контроля (аудита) и оценки

эффективности деятельности Федерального казначейства

1 мая 2013 г.

"Разъяснения органов исполнительной власти по ведению финансово-хозяйственной деятельности в бюджетной сфере", N 3, май-июнь 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н.

*(2) Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 23.12.2010 N 183н.