Командировки: Минтруд разъясняет (В.В. Рябинин, "Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 6, июнь 2013 г.)

Командировки: Минтруд разъясняет

Предпринимательская деятельность не обходится без командировок. Законодательная база по их оформлению и учету в последнее время не менялась. Тем не менее вопросов по ним много. По ряду вопросов свое мнение высказали представители Минтруда. И хотя Письмо Минтруда РФ от 14.02.2013 N 14-2-291 не является разъяснением и нормативным правовым актом, оно важно для субъектов предпринимательской деятельности и поможет избежать ошибок в учете. Приведем также позицию Минфина по вопросам оформления командировок и учета командировочных расходов.

В соответствии со ст. 166 ТК РФ служебной командировкой считается поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.

Напомним, что "упрощенцы", применяющие объект налогообложения "доходы минус расходы", могут учесть командировочные расходы на основании пп. 13 п. 1 ст. 346.16 НК РФ с учетом норм ст. 264 НК РФ, в частности, на:

- проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

- наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами);

- суточные или полевое довольствие;

- оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;

- консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

Согласно п. 2 ст. 346.16 НК РФ расходы, указанные в п. 1 данной статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ. На основании п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, эта норма распространяется и на "упрощенцев" (Письмо Минфина РФ от 27.06.2012 N 03-11-04/2/80).

При этом, как отметили в очередной раз представители Минфина, командировочные расходы учитываются независимо от наличия положительного результата для деятельности налогоплательщика по итогам данной командировки (Письмо Минфина РФ от 10.04.2013 N 03-03-06/2/11897). Согласно Определению КС РФ от 04.06.2007 N 320-О-П нормы, содержащиеся в абз. 2 и 3 п. 1 ст. 252 НК РФ, не допускают их произвольного толкования, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Правильное оформление командировочных расходов является необходимым условием для корректного учета данных затрат при расчете налоговой базы при УСНО.

Особенности направления работников в служебные командировки установлены в Положении об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749 (далее - Положение).

Документальное оформление командировок

Согласно п. 4 Положения срок командировки определяется работодателем с учетом объема, сложности и других особенностей служебного поручения. Цель командировки работника определяется руководителем командирующей организации и указывается в служебном задании, которое утверждается работодателем (п. 6 Положения). В соответствии с п. 7 Положения фактический срок пребывания в месте командирования определяется по отметкам о дате приезда в место командирования и дате выезда из него, которые делаются в командировочном удостоверении и заверяются подписью полномочного должностного лица и печатью организации, в которую командирован работник.

Командировочное удостоверение. Направляя работника в командировку, руководитель структурного подразделения составляет и подписывает соответствующие документы по формам, утвержденным Постановлением Госкомстата РФ от 05.01.2004 N 1 "Об утверждении Унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты" (далее - Постановление N 1).

Командировочное удостоверение выписывается в одном экземпляре работником кадровой службы на основании приказа (распоряжения) о направлении в командировку. Представители Минтруда обращают внимание на то, что форма командировочного удостоверения, утвержденная Постановлением N 1, предусматривает только одно место назначения.

По Информации Минфина РФ N ПЗ-10/2012 "О вступлении в силу с 1 января 2013 года Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" с 1 января 2013 года формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению. Вместе с тем обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (например, кассовых документов).

Руководителем экономического субъекта определяются состав первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной жизни экономического субъекта, и перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов.

Приведенную позицию представители Минфина подтверждают и в Письме от 06.05.2013 N 03-03-06/1/15770.

Согласно рекомендациям Минтруда целесообразно использовать командировочное удостоверение, утвержденное Постановлением N 1.

Что касается вопроса, чтобы вообще не выписывать командировочное удостоверение, согласно п. 7 Положения на основании решения работодателя работнику оформляется командировочное удостоверение, подтверждающее срок его пребывания в командировке (дата приезда в пункт (пункты) назначения и дата выезда из него (из них)), за исключением случаев, указанных в п. 15 Положения. Таким образом, Положение предусматривает только один случай, при котором командировочное удостоверение не выписывается: при командировке за границу. Во всех остальных случаях работодатель обязан выписать командировочное удостоверение, в том числе при командировке на один день (Письмо Роструда от 04.03.2013 N 164-6-1).

Представители Минтруда также высказали свое мнение по вопросу оформления командировочных удостоверений при однодневных командировках. Они отметили, что в настоящее время ни трудовым законодательством, ни Положением порядок оформления однодневных командировок не урегулирован. На основании п. 2 Инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.1988 N 62 "О служебных командировках в пределах СССР" командировочное удостоверение может не выписываться, если работник должен вернуться из командировки в тот же день, в который он был командирован. Этот документ применяется в части, не противоречащей ТК РФ и Положению.

Интересно, что Минтруд ссылается на Письмо Минфина РФ от 26.05.2008 N 03-03-06/2/60, в котором было разъяснено, что оформление командировочного удостоверения при направлении работников в командировку продолжительностью свыше одного дня на территории РФ соответствует требованиям по документальному подтверждению расходов в целях налогообложения.

Минтруд приходит к следующему выводу: с целью правильного документального подтверждения командировочных расходов при исчислении налога на прибыль при направлении работника в командировку продолжительностью не более 1 дня допускается не оформлять командировочное удостоверение.

В случае невозможности проставить в командировочном удостоверении отметки о факте нахождения работника в месте командировки представители Минтруда отмечают, что согласно п. 7 Положения на основании решения работодателя работнику оформляется командировочное удостоверение, подтверждающее срок его пребывания в командировке (дату приезда в пункт (пункты) назначения и дату выезда из него (из них)). Командировочное удостоверение оформляется в одном экземпляре и подписывается работодателем, вручается работнику и находится у него в течение всего срока командировки.

Фактический срок пребывания в месте командирования определяется по отметкам о дате приезда и дате выезда из него, которые делаются в командировочном удостоверении и заверяются подписью полномочного должностного лица и печатью, которая используется в хозяйственной деятельности организации, куда командирован работник, для засвидетельствования такой подписи.

Согласно Письму Минфина РФ от 16.08.2011 N 03-03-06/3/7 в случае невозможности проставить в командировочном удостоверении отметки о прибытии в место командирования и выбытии из него факт нахождения в месте командировки в установленное время может быть подтвержден иными документами, в частности:

- приказом (распоряжением) о направлении работника в командировку;

- служебным заданием для направления в командировку и отчетом о его выполнении;

- проездными документами, из которых следуют даты прибытия и выбытия из места назначения;

- счетом гостиницы, подтверждающим период проживания в месте командирования.

Представители Минтруда считают, что указанный порядок документального оформления командировочного удостоверения следует закрепить внутренним локальным документом организации.

Учет рабочего времени. Дни командировки (включая выходные) отмечаются в табеле учета рабочего времени организации (формы Т-12 и Т-13, утвержденные Постановлением N 1). Дни отсутствия работника на рабочем месте по причине командировки обозначаются кодом "К" ("06" - служебная командировка), при этом количество отработанных часов не проставляется.

Если работник в командировке привлекался к работе в выходной для него по основному месту работы день, такой день в табеле учета рабочего времени нужно дополнительно отразить буквенным кодом "РВ" или цифровым кодом "03". Указывать количество часов, отработанных в такой день, нужно, если работодатель давал ему указание о продолжительности работы в выходной день. Таким образом, если работник привлекается к работе в выходной день, данный день в табеле учета рабочего времени, следует отмечать как работу в выходной день.

Возмещение командировочных расходов

Согласно ст. 167 ТК РФ при направлении работника в служебную командировку ему гарантируются сохранение места работы (должности) и среднего заработка, а также возмещение расходов, связанных со служебной командировкой. В случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику расходы на проезд и наем жилого помещения, дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные), а также иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя (ст. 168 ТК РФ и п. 11 Положения).

Согласно п. 2 ст. 168 ТК РФ порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом работодателя.

Размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, установлены только для работников организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета.

Как отмечают представители Минтруда, в настоящее время на законодательном уровне не определены ни максимальные, ни минимальные размеры, которые ограничивали бы пределы расходов, закрепляемых на локальном уровне.

При этом они также отмечают, что трудовое законодательство не устанавливает обязанности выплачивать расходы, связанные со служебной командировкой, всем работникам в одинаковом размере. Размер возмещения определяется исходя из финансовых возможностей организации. Работодатель вправе своим локальным нормативным актом предусмотреть дифференцированный размер данных расходов для работников, занимающих различные должности.

Аналогичное мнение представлено и в Письме Роструда от 04.03.2013 N 164-6-1: размеры возмещения расходов могут отличаться для разных категорий работников.

Говоря о возмещении командировочных расходов, хотелось бы привести последние разъяснения Минфина по вопросам учета для целей налогообложения электронных билетов, поскольку многих бухгалтеров волнуют данные проблемы.

Если работник в командировку или обратно добирался самолетом, то оправдательными документами, подтверждающими расходы на приобретение авиабилета для целей налогообложения, являются сформированная автоматизированной информационной системой оформления воздушных перевозок маршрут/квитанция электронного документа (авиабилета) на бумажном носителе, в которой указаны стоимость перелета, форма оплаты, посадочный талон, подтверждающий перелет подотчетного лица по указанному в электронном авиабилете маршруту, а также документы, подтверждающие оплату электронного билета.

Согласно пп. 2 п. 1 Приказа Минтранса РФ от 08.11.2006 N 134 "Об установлении формы электронного пассажирского билета и багажной квитанции в гражданской авиации" маршрут/квитанция электронного пассажирского билета и багажной квитанции (выписка из автоматизированной информационной системы оформления воздушных перевозок) является документом строгой отчетности и применяется для осуществления организациями и индивидуальными предпринимателями наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники (Письмо Минфина РФ от 30.04.2013 N 03-03-07/15219).

Если работник воспользовался железнодорожным транспортом, контрольный купон электронного билета (выписка из автоматизированной системы управления пассажирскими перевозками на железнодорожном транспорте), полученный в электронном виде по информационно-телекоммуникационной сети, для целей налогообложения прибыли является документом, подтверждающим произведенные расходы на приобретение железнодорожного билета (Письмо Минфина РФ от 12.04.2013 N 03-03-07/12256).

В соответствии с п. 1 приложения к Приказу Минтранса РФ от 21.08.2012 N 322 "Об установлении форм электронных проездных документов (билетов) на железнодорожном транспорте" электронный проездной документ (билет) на железнодорожном транспорте используется для удостоверения договора перевозки пассажира в дальнем следовании или в пригородном сообщении, в нем информация о железнодорожной перевозке пассажира представлена в электронно-цифровой форме и содержится в автоматизированной системе управления пассажирскими перевозками на железнодорожном транспорте. Контрольный купон (выписка из автоматизированной системы управления пассажирскими перевозками на железнодорожном транспорте) оформляется и обязательно направляется в электронном виде по информационно-телекоммуникационной сети пассажиру.

Нужно ли делать перевод электронных билетов, оформленных на иностранном языке, при командировках заграницу? Согласно п. 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н, бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций (фактов хозяйственной деятельности) ведется в валюте РФ - в рублях. Документирование имущества, обязательств и иных фактов хозяйственной деятельности, ведение регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности осуществляются на русском языке. Первичные учетные документы, составленные на иностранных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык.

Поскольку исключений для электронных авиабилетов или иных замещающих их первичных документов, реквизиты которых составлены на иностранном языке, в законодательстве РФ не содержится, в случае выписки авиабилетов и иных перевозочных документов на иностранном языке необходимые реквизиты должны быть переведены на русский язык (Письмо Минфина РФ от 10.04.2013 N 03-07-11/11867).

Что касается перехода на заполнение авансового отчета по итогам командировок в электронном виде, финансисты разъяснили в Письме от 12.04.2013 N 03-03-07/12250.

Пунктом 2 ст. 6 Федеральный закон от 06.04.2011 N 63-ФЗ "Об электронной подписи" предусмотрено, что информация в электронной форме, подписанная простой электронной подписью или усиленной неквалифицированной электронной подписью (НКЭП), признается электронным документом, равнозначным документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью, в случаях, установленных федеральными законами, принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами или соглашением между участниками электронного взаимодействия.

Случаи, в которых информация в электронной форме, подписанная НКЭП, признается электронным документом, равнозначным документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью, в НК РФ не определены.

Таким образом, документ, оформленный в электронном виде и подписанный квалифицированной электронной подписью (электронной цифровой подписью), может являться документом, подтверждающим расходы, осуществленные налогоплательщиком, в случаях, если федеральными законами или иными нормативными правовыми актами не устанавливается требование о составлении такого документа на бумажном носителе.

Несчастный случай в командировке

Особое внимание представители Минтруда в Письме от 14.02.2013 N 14-2-291 уделили порядку действий при несчастных случаях в командировках.

Согласно п. 1 ст. 227 ТК РФ расследованию и учету в соответствии с гл. 36 ТК РФ подлежат несчастные случаи, происшедшие с работниками и другими лицами, участвующими в производственной деятельности работодателя (в том числе с лицами, подлежащими обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний), при исполнении ими трудовых обязанностей или выполнении какой-либо работы по поручению работодателя (его представителя), а также при осуществлении иных правомерных действий, обусловленных трудовыми отношениями с работодателем либо совершаемых в его интересах.

Расследованию в установленном порядке как несчастные случаи подлежат события, в результате которых пострадавшими были получены телесные повреждения (травмы), в том числе нанесенные другим лицом, тепловой удар, ожог, обморожение, утопление, поражение электрическим током, молнией, излучением, укусы и другие телесные повреждения, нанесенные животными и насекомыми, повреждения вследствие взрывов, аварий, разрушения зданий, сооружений и конструкций, стихийных бедствий и других чрезвычайных обстоятельств, иные повреждения здоровья, обусловленные воздействием внешних факторов, повлекшие за собой необходимость перевода пострадавших на другую работу, временную или стойкую утрату ими трудоспособности либо смерть пострадавших, если указанные события произошли:

- в течение рабочего времени на территории работодателя либо в ином месте выполнения работы, в том числе во время установленных перерывов, а также в течение времени, необходимого для приведения в порядок орудий производства и одежды, выполнения других предусмотренных правилами внутреннего трудового распорядка действий перед началом и после окончания работы, или при выполнении работы за пределами установленной для работника продолжительности рабочего времени, в выходные и нерабочие праздничные дни;

- при следовании к месту выполнения работы или с работы на транспортном средстве, предоставленном работодателем (его представителем), либо на личном транспортном средстве в случае использования личного транспортного средства в производственных (служебных) целях по распоряжению работодателя (его представителя) или по соглашению сторон трудового договора;

- при следовании к месту служебной командировки и обратно, во время служебных поездок на общественном или служебном транспорте, а также при следовании по распоряжению работодателя (его представителя) к месту выполнения работы (поручения) и обратно, в том числе пешком, и др.

На основании ст. 228 ТК РФ при несчастных случаях, указанных в ст. 227 ТК РФ, работодатель (его представитель) обязан немедленно проинформировать об этом органы и организации, указанные в ТК РФ, других федеральных законах и иных нормативных правовых актах РФ, а о тяжелом несчастном случае или несчастном случае со смертельным исходом - также родственников пострадавшего.

Статьей 228.1 ТК РФ предусмотрен порядок извещения работодателем соответствующих органов о групповых несчастных случаях (два человека и более), тяжелых несчастных случаях или несчастных случаях со смертельным исходом.

В силу указания п. 10 ст. 229.2 ТК РФ положение об особенностях расследования несчастных случаев на производстве в отдельных отраслях и организациях и формы документов, необходимых для расследования несчастных случаев, утверждаются в порядке, устанавливаемом уполномоченным Правительством РФ федеральным органом исполнительной власти.

Как предусмотрено п. 4 Положения об особенностях расследования несчастных случаев на производстве в отдельных отраслях и организациях, утвержденного Постановлением Минтруда РФ от 24.10.2002 N 73 (далее - Положение N 73), работники организации обязаны незамедлительно извещать своего непосредственного или вышестоящего руководителя о каждом происшедшем несчастном случае или об ухудшении состояния своего здоровья в связи с проявлениями признаков острого заболевания (отравления) при осуществлении действий, обусловленных трудовыми отношениями с работодателем.

В силу п. 5 Положения N 73 о каждом страховом случае работодатель (его представитель) в течение суток обязан сообщить в исполнительный орган страховщика (по месту регистрации страхователя).

Также отмечаем, что согласно п. 25 Положения N 73 несчастные случаи, происшедшие с лицами, направленными в установленном порядке для выполнения работ к другому работодателю и работавшими там под его руководством и контролем (под руководством и контролем его представителей), расследуются комиссией, формируемой и возглавляемой этим работодателем (его представителем). В состав комиссии включается полномочный представитель организации или работодателя - физического лица, направивших упомянутых лиц. Неприбытие или несвоевременное их прибытие не является основанием для изменения сроков расследования.

Несчастные случаи, происшедшие на территории организации с работниками сторонних организаций и другими лицами при исполнении ими трудовых обязанностей или задания направившего их работодателя (его представителя), расследуются комиссией, формируемой и возглавляемой этим работодателем (его представителем). При необходимости в состав комиссии могут включаться представители организации, за которой закреплена данная территория на правах владения или аренды.

Несчастные случаи, происшедшие с работниками и другими лицами, выполнявшими работу по заданию работодателя (его представителя) на выделенном в установленном порядке участке сторонней организации, расследуются комиссией, формируемой и возглавляемой работодателем (его представителем), производящим работу, с обязательным участием представителя организации, на территории которой производилась эта работа.

Как сказано в Письме Роструда от 04.03.2013 N 164-6-1, согласно ст. 228.1 ТК РФ при групповом несчастном случае (два человека и более), тяжелом несчастном случае или несчастном случае со смертельным исходом работодатель (его представитель) в течение суток обязан направить извещение по установленной форме:

- в соответствующую государственную инспекцию труда;

- в прокуратуру по месту происшествия несчастного случая;

- в орган исполнительной власти субъекта РФ и (или) орган местного самоуправления по месту государственной регистрации юридического лица или физического лица в качестве индивидуального предпринимателя;

- работодателю, направившему работника, с которым произошел несчастный случай;

- в территориальный орган соответствующего федерального органа исполнительной власти, осуществляющего функции по контролю и надзору в установленной сфере деятельности, если несчастный случай произошел в организации или на объекте, подконтрольных этому органу;

- в исполнительный орган страховщика по вопросам обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (по месту регистрации работодателя в качестве страхователя).

Извещение направляет работодатель, у которого произошел несчастный случай.

В.В. Рябинин,

эксперт журнала

"Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение"

"Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 6, июнь 2013 г.