Обложение НДПИ нормативных потерь полезных ископаемых при их добыче (Д.А. Столяров, "Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 6, июнь 2013 г.)

Обложение НДПИ нормативных потерь полезных ископаемых при их добыче

При добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь они облагаются НДПИ по нулевой ставке. Нормативные потери - это те фактические потери, которые не превышают утвержденных нормативов. Нормативы потерь утверждаются (уточняются) ежегодно. Как производить налогообложение, если нормативы потерь на очередной год утверждены после начала этого года?

О том, что в части нормативных потерь налогообложение производится по ставке 0% (0 руб., если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении), сказано в пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ. Здесь же дано определение: нормативными потерями признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах утвержденных нормативов потерь. Порядок утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при их добыче установлен Правилами *(1).

Порядок утверждения нормативов потерь

В соответствии с Правилами порядок утверждения нормативов потерь при добыче твердых полезных ископаемых (включая общераспространенные) и подземных (минеральных, промышленных, термальных) вод отличается от порядка утверждения нормативов потерь при добыче углеводородного сырья.

Добыча твердых полезных ископаемых и подземных вод

Нормативы потерь твердых полезных ископаемых и подземных вод при их добыче утверждаются недропользователем в составе проектной документации. Сведения об утвержденных нормативах вместе с протоколом согласования проектной документации направляются недропользователем в налоговый орган по месту учета в течение 10 дней с момента их утверждения. В последующем эти нормативы уточняются в зависимости от конкретных горно-геологических условий, применяемых схем, способов и систем разработки участка месторождения, планируемого к разработке в предстоящем году, при подготовке годовых планов развития горных работ (годовых программ работ). Не надо уточнять нормативы потерь для месторождений, срок разработки которых не превышает пяти лет (без учета периода подготовки месторождения к промышленной эксплуатации).

Уточненные нормативы потерь, не превышающие по величине нормативы, утвержденные в составе проектной документации, утверждаются ежегодно недропользователем. Если же уточненные нормативы превышают те, что утверждены в составе проектной документации, их утверждение недропользователем производится только после согласования с соответствующим органом. Сведения об утверждении уточненных нормативов, превышающих ранее установленные, также представляются в налоговый орган по месту учета все в те же сроки (10 дней).

Добыча углеводородного сырья

Нормативы потерь углеводородного сырья ежегодно утверждаются Минэнерго, оно же направляет сведения об утвержденных нормативах в соответствующее управление ФНС по субъекту РФ в течение 10 дней с момента их утверждения (п. 5 Правил).

Утверждение нормативов потерь с опозданием

В Налоговом кодексе прописано, что делать в случае, если на момент наступления срока уплаты НДПИ по итогам первого налогового периода очередного календарного года у налогоплательщика отсутствуют утвержденные нормативы потерь на очередной календарный год. (Налоговым периодом по НДПИ является календарный месяц (ст. 341 НК РФ).) До утверждения нормативов потерь следует применять нормативы, утвержденные ранее в установленном порядке, а по вновь разрабатываемым месторождениям - нормативы, предусмотренные техническим проектом (абз. 3 пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ). Финансисты в Письме от 22.05.2007 N 03-06-06-01/21 продолжили: вновь утверждаемые нормативы потерь действуют с момента их утверждения. Перерасчет по НДПИ при утверждении новых нормативов потерь законодательством не предусмотрен. Всегда ли следует придерживаться такой позиции?

Опишем ситуацию, рассмотренную Президиумом ВАС в Постановлении от 19.02.2013 N 12232/12. Общество, осуществлявшее добычу углеводородного сырья (природного газа и конденсата), при исчислении НДПИ за налоговые периоды 2009 года, предшествующие дате утверждения нормативов потерь на этот год, пользовалось нормативами потерь углеводородного сырья на 2008 год, утвержденными Приказом Минэнерго РФ от 18.11.2008 N 194/1. После утверждения нормативов потерь на 2009 год Приказом Минэнерго РФ от 29.10.2009 N 464 общество направило в налоговую инспекцию уточненные декларации по НДПИ за январь и февраль 2009 года, указав в них к уплате сумму налога в меньшем размере по сравнению с ранее уплаченной суммой. Причина состояла в том, что нормативы потерь 2009 года были установлены в большем размере по сравнению с нормативами потерь 2008 года. При проведении выездной налоговой проверки за 2008-2009 годы налоговый орган доначислил обществу НДПИ, посчитав, что оно завысило в январе и феврале 2009 года размер нормативов потерь, облагаемых налогом по ставке 0%.

Высший арбитр не согласился с налоговиками. Размер нормативов потерь в зависимости от применяемой методики разработки месторождения ежегодно изменяется. В связи с этим Минэнерго предписано утверждать нормативы потерь на каждый календарный год. Только в случае несвоевременного утверждения нормативов потерь на очередной год впредь до их утверждения допускается применение нормативов, утвержденных ранее в установленном порядке, что и предусмотрено в пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ.

Несвоевременное утверждение нормативов потерь на очередной календарный год по не зависящим от общества причинам не должно влиять на его право применить нулевую ставку НДПИ к размеру потерь, признаваемому уполномоченным государственным органом на конкретный год нормативным. Поэтому общество было вправе после утверждения нормативов потерь на 2009 год произвести перерасчет сумм НДПИ, уплаченных за январь и февраль этого года.

Д.А. Столяров,

эксперт журнала "Промышленность:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 6, июнь 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Правила утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, утв. Постановлением Правительства РФ от 29.12.2001 N 921.