Комментарий к письму Министерства финансов Российской Федерации от 25.04.2013 N 03-11-11/14473 (М.В. Подкопаев, "Акты и комментарии для бухгалтера", N 12, июнь 2013 г.)

Комментарий к письму Министерства финансов Российской Федерации от 25.04.2013 N 03-11-11/14473

Давая разъяснения налогоплательщику в Письме от 25.04.2013 N 03-11-11/14473, Минфин, как это нередко бывает с ним, лукавит. Финансисты не хотят в данном случае исходить из буквы нормативных документов - Налогового кодекса и других. Трактовка их положений оказывается, мягко говоря, вольной.

Согласно п. 2.1 ст. 346.32 НК РФ индивидуальные предприниматели, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, уменьшают сумму единого налога на уплаченные страховые взносы в ПФР и ФФОМС в фиксированном размере. Эта норма построена таким образом, что согласно ей можно уменьшать сумму налога на всю сумму страховых взносов, в отличие от страховых взносов, уплаченных в пользу работников, которые уменьшают налог не более чем на 50% (см., например, письма Минфина России от 25.04.2013 N 03-11-11/14510, от 19.04.2013 N 03-11-11/13554).

Пункт 2.1 ст. 346.32 НК РФ введен Федеральным законом от 25.06.2012 N 94-ФЗ и действует с 01.01.2013. Это новое положение, и поэтому оно вызывает вопросы у налогоплательщиков и требует разъяснений чиновников. Но вряд ли последним стоит его искажать в интересах бюджета (пусть даже небольших).

Как видно, уплата предпринимателем страховых взносов в фиксированном размере и ограничение на их зачет при уплате налога в размере 50% зависят не от наличия числящихся у работодателя работников, а строго от факта производимых им выплат и вознаграждений. Об этом говорится в п. 2.1 ст. 346.32 НК РФ.

Однако Минфин иногда приравнивает наличие у предпринимателя наемных работников и выплату им вознаграждения (см., например, последний абзац Письма от 08.04.2013 N 03-11-11/139). Очевидно, оснований для этого нет. Пусть невыплата вознаграждений работникам чаще бывает незаконной, но это нарушение, касающееся другой отрасли права, и на налогообложение оно не влияет.

Но в Письме N 03-11-11/14473 финансисты в подтверждение такого же подхода ссылаются даже на Указания по заполнению форм федерального статистического наблюдения N П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг", N П-2 "Сведения об инвестициях в нефинансовые активы", N П-3 "Сведения о финансовом состоянии организации", N П-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников", N П-5(м) "Основные сведения о деятельности организации"*(1).

Даже если забыть о том, что согласно данному документу он обязателен только для юридических лиц, а не для предпринимателей, вновь приходится говорить, что количество работников, указанных в документах работодателя и в статистической отчетности, еще не свидетельствует о том, что им были выплачены вознаграждения, то есть о том, что от наличия или отсутствия последних зависит порядок учета предпринимателем страховых взносов.

Заметим, что в описываемом случае предприниматель вполне законно не выплачивал вознаграждение работнику, которое можно отнести к оплате труда, так как последний не участвовал в трудовом процессе в связи с нахождением в отпуске по уходу за ребенком до трех лет.

Правда, чиновники под таким вознаграждением понимают также выплату компенсации (пособия) в размере 50 руб., на которое имеет право такой работник на время указанного отпуска. Данная выплата производится на основании Указа Президента РФ от 30.05.1994 N 1110 "О размере компенсационных выплат отдельным категориям граждан". Вряд ли есть смысл комментировать размер этого "пособия", но его невыплата, судя по разъяснению Минфина, может привести предпринимателя к большим потерям.

В пункте 1 данного документа сказано, что такая компенсация выплачивается матерям (или другим родственникам, фактически осуществляющим уход за ребенком), состоящим в трудовых отношениях на условиях найма, но только с предприятиями, учреждениями и организациями независимо от организационно-правовых форм. Об аналогичном праве работников, имеющих трудовые отношения с индивидуальными предпринимателями, в этой норме не говорится ничего. Утверждая иное в Письме N 03-11-11/14473, Минфин вводит налогоплательщиков в заблуждение.

Подробно порядок назначения и выплаты названной компенсации расписан в Постановлении Правительства РФ от 03.11.1994 N 1206, но и из него не следует, что соответствующая обязанность возложена не только на юридических лиц, но и на индивидуальных предпринимателей. Такой вывод мы можем сделать из п. 11, 18-20 указанного постановления.

Заметим, что поскольку в п. 2.1 ст. 346.2 НК РФ речь идет о выплатах и иных вознаграждениях (то есть выплаты тоже должны носить характер трудового вознаграждения), то можно учесть положения п. 8 Международного стандарта финансовой отчетности (IAS) 19 "Вознаграждения работникам"*(2), согласно которым вознаграждения работникам представляют собой все формы возмещения, которые предприятие предоставляет работникам в обмен на оказанные ими услуги или расторжение трудового соглашения. Сразу уточним, что этот документ должны учитывать в своей деятельности тоже только предприятия, но в этом случае важно само определение термина.

Наконец напомним позицию, приведенную в Письме Минздравсоцразвития России от 05.08.2010 N 2519-19: данная компенсационная выплата производится вне рамок каких-либо соглашений между работником и работодателем по поводу осуществления трудовой деятельности и социального обеспечения.

Таким образом, если индивидуальный предприниматель не выплачивает своему работнику, находящемуся в отпуске по уходу за ребенком до достижения трех лет, какого-либо трудового вознаграждения, то независимо от факта выплаты ему вознаграждения в размере 50 руб., установленного названным указом, он обязан уплачивать фиксированные взносы и может без ограничений уменьшить на сумму таких взносов рассчитанный единый налог.

М.В. Подкопаев,

редактор журнала "Акты и комментарии для бухгалтера"

"Акты и комментарии для бухгалтера", N 12, июнь 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Утверждены Приказом Росстата от 24.10.2011 N 435.

*(2) Введен в действие на территории РФ Приказом Минфина России от 18.07.2012 N 106н.