Проверка на ошибки: безденежные формы расчета ("Российский налоговый курьер", N 12, июнь 2013 г.)

Проверка на ошибки: безденежные формы расчета

Законодательство не запрещает проводить расчеты в безденежной форме. Например, путем передачи в счет оплаты материальных ценностей или ценных бумаг. В каких ситуациях такие операции могут быть рискованны с налоговой точки зрения?

Участники сделки вправе осуществлять расчеты как в денежной, так и в безденежной форме. Но в последнем случае налоговые сложности возникают чаще, причем у обеих сторон по сделке. Среди наиболее частых споров - правомерность принятия к вычету НДС при осуществлении неденежных расчетов. Кроме того, сложности возникают при передаче имущества и оказании услуг в счет выплаты вознаграждения в рамках трудовых отношений.

Ситуация первая: компания приняла к вычету НДС при передаче векселя в счет предоплаты по договору. Рискованно! Минфин России выступает против такого вычета. В письме от 06.03.09 N 03-07-15/39 финансовое ведомство отметило, что при осуществлении предварительной оплаты (частичной оплаты) наличными денежными средствами или в безденежной форме вычет НДС не производится. Поскольку у покупателя отсутствует платежное поручение, которое является документом, подтверждающим факт перечисления предоплаты (п. 9 ст. 172 НК РФ).

Однако судебная практика складывается в пользу компаний. Так, ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 19.01.12 N А05-5313/2011 со ссылкой на определение Конституционного суда РФ от 04.04.06 N 98-О указал, что налогоплательщик правомерно использовал вексель третьего лица в качестве средства платежа по договору. Кроме того, в пункте 9 статьи 172 НК РФ указано, что фактическое перечисление предоплаты компания подтверждает документами, но не уточняется, какими именно. По мнению суда, в случае передачи векселя таким подтверждением является акт приемки-передачи векселя. Соответственно компания правомерно заявила к вычету "авансовый" НДС при осуществлении вексельной предоплаты. Аналогичные выводы сделал ФАС Уральского округа в постановлении от 14.09.11 N Ф09-5136/11.

Ситуация вторая: компания не исчислила НДС со стоимости имущества, переданного в качестве дивидендов. Рискованно! Гражданское законодательство не устанавливает ограничений по форме выплаты дивидендов. Так, дивиденды участник может получить как денежными средствами, так и иным имуществом, в частности ценными бумагами. По мнению столичных налоговиков, при выплате дивидендов в виде имущества право собственности на это имущество, ранее принадлежащее акционерному обществу, переходит к акционеру и возникает объект налогообложения по НДС (письмо от 05.02.08 N 19-11/010126). Кроме того, передача учредителю имущества в качестве дивидендов не включена в перечень не облагаемых этим налогом операций (п. 2 ст. 146 и п. 3 ст. 39 НК РФ).

Но есть и противоположная судебная практика. Например, ФАС Уральского округа в постановлении от 23.05.11 N Ф09-1246/11-С2 согласился, что передача учредителю аптечного пункта в счет выплаты дивидендов не признается реализацией для целей налогообложения НДС. Суд указал, что, поскольку законодательство допускает выплату дивидендов акционеру недвижимым имуществом, передача данного имущества не образует иной объект налогообложения, кроме дохода. Следовательно, не является реализацией недвижимого имущества, облагаемой НДС.

Ситуация третья: компания включила в налоговые расходы стоимость аренды квартиры для проживания иногороднего работника. Рискованно! Статья 131 ТК РФ позволяет по согласованию с работником производить с ним расчеты в неденежной форме. При этом доля заработной платы в виде неденежных расчетов не может превышать 20% от начисленной месячной зарплаты. Минфин России признает правомерность учета таких затрат в налоговых расходах лишь в пределах сумм, установленных трудовым законодательством (письма от 19.03.13 N 03-03-06/1/8392 и от 18.05.12 N 03-03-06/1/255). Таким образом, в случае если компания будет арендовать для иногороднего работника жилье, арендная плата признается доходом последнего, полученным им в натуральной форме. Такие суммы работодатель сможет учесть при налогообложении прибыли лишь в пределах 20% от суммы оклада работника.

Однако ранее финансовое ведомство позволяло учесть спорные расходы при расчете базы по налогу на прибыль в полном объеме (письма от 14.03.06 N 03-03-04/2/72 и от 26.12.05 N 03-03-04/1/446). Некоторые суды поддерживают налогоплательщиков, указывая, что расходы по аренде жилья для иногородних работников направлены в первую очередь на обеспечение исполнения работниками своих обязанностей, а не на удовлетворение их личных нужд. Кроме того, положения статьи 131 ТК РФ регулируют трудовые, а не налоговые правоотношения (постановления ФАС Московского от 10.07.12 N А40-82827/11-129-357 и Центрального от 29.09.10 N А23-5464/2009А-14-233 округов).

Ситуация четвертая: организация не начислила НДС на стоимость обедов, бесплатно предоставленных сотрудникам в счет заработной платы. Рискованно! Столичные налоговики в письме от 03.03.10 N 16-15/22410 отметили, что раздача обедов сотрудникам в счет заработной платы, предусмотренная трудовым договором, признается безвозмездной передачей товаров, которая на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ облагается НДС. На необходимость начисления НДС на стоимость обедов указал и ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 17.01.12 N А75-2816/2011. В этом деле компания удерживала из зарплаты работников стоимость бесплатно предоставленных им обедов.

Но есть решения суда и в пользу компаний. В частности, в одном из дел ФАС Волго-Вятского округа установил, что работодатель в локальном акте и трудовых договорах закрепил обязанность обеспечить работников горячим питанием. Следовательно, бесплатное питание является одной из составляющих оплаты труда. В связи с этим суд признал, что стоимость продуктов питания не является объектом обложения НДС (постановление от 19.07.11 N А29-11750/2009, оставлено в силе определением ВАС РФ от 15.12.11 N ВАС-14312/11). А ФАС Уральского округа в постановлении от 12.05.09 N Ф09-2876/09-С3 отметил, что работодатель, предоставляя сотрудникам обеды за свой счет, фактически являлся посредником при осуществлении расчетов за оказанные услуги и продукты между непосредственным продавцом и конечными пользователями - работниками.

Ситуация пятая: компания не перечислила в бюджет НДС со стоимости работ, выполненных в счет погашения обязательств по аренде госимущества. Рискованно! При аренде государственного или муниципального имущества НДС в бюджет со стоимости услуг по аренде уплачивает арендатор - налоговый агент (п. 3 ст. 161 НК РФ). Минфин России в письмах от 18.03.11 N 03-07-11/60 и от 16.04.08 N 03-07-11/147 указал, что аналогичный порядок применяется и в том случае, если частично задолженность по арендной плате погашается в безденежной форме - путем выполнения арендатором работ или оказанием услуг. Аналогичные выводы содержит и постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.03.08 N Ф08-1401/2008-512А (оставлено в силе определением ВАС РФ от 31.07.08 N 9600/08).

Однако в постановлении Пленума Верховного суда РФ N 41, Пленума ВАС РФ N 9 от 11.06.99 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой НК РФ" высказана иная точка зрения. В частности, в документе указано, что если налогоплательщик получает доход в натуральной форме и в этом же налоговом периоде не получает денежных выплат, то налоговый агент не обязан удерживать налог и перечислять его в бюджет. В этом случае налоговый агент лишь представляет сведения в инспекцию по правилам подпункта 2 пункта 3 статьи 24 НК РФ. К такому же мнению пришел ФАС Поволжского округа в постановлении от 15.08.06 N А55-29380/05-43.

Также есть мнение, что обязанности налогового агента по НДС возникают только в том случае, если по условиям договора в сумму арендной платы не включен НДС.

В частности, ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 06.10.09 N А19-5436/09 поддержал инспекцию. В этом деле по условиям договора НДС не включался в стоимость арендной платы. В результате суд указал, что предприниматель - налоговый агент должен был оплачивать его отдельно от арендных платежей.

"Российский налоговый курьер", N 12, июнь 2013 г.