"Порядок переноса убытков" (интервью с Л.В. Полежаровой, заместителем начальника отдела налогообложения прибыли организаций Минфина России, к.э.н., доцентом кафедры "Государственные доходы" Государственного университета Минфина России, членом Международной налоговой ассоциации) (Е. Валуева, "Актуальная бухгалтерия", N 11, ноябрь 2012 г.)

"Порядок переноса убытков" (интервью с Л.В. Полежаровой, заместителем начальника отдела налогообложения прибыли организаций Минфина России, к.э.н., доцентом кафедры "Государственные доходы" Государственного университета Минфина России, членом Международной налоговой ассоциации)

Ни по одному из налогов не возникало так много спорных ситуаций, как по налогу на прибыль. Один из интересных вопросов, с которым сталкивалась практически любая организация - перенос убытков. Когда можно переносить убытки, как их правильно документировать, а также о планируемых изменениях в Налоговом кодексе нам рассказала Людмила Владимировна Полежарова, кандидат экономических наук, заместитель начальника отдела налогообложения прибыли организаций Минфина России.

Компания ведет свою деятельность около года. Расходы есть, а вот доходы совсем небольшие. Руководство приняло решение перекинуть расходы на будущие периоды и отразить в учете по налогу на прибыль в том периоде, в котором будут доходы. А в текущем периоде показать только зарплаты в качестве расходов и выйти на небольшой убыток. Насколько правомерны такие действия фирмы? Возникнут ли в дальнейшем проблемы с отражением "отсроченных" расходов при расчете налога на прибыль?

Полагаю, что "перекинуть" расходы на будущие периоды, отразив их в налоговом учете в том периоде, когда будут доходы, не получится. Налоговый кодекс (далее - Кодекс) четко регламентирует порядок признания доходов и расходов в целях налогообложения прибыли. Этот порядок не может варьироваться в зависимости от намерений налогоплательщика.

Так, при методе начисления*(1) расходы принимаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств.

Примечание. Расходы могут учитываться только в том отчетном периоде, в котором они были произведены.

Если налогоплательщик все же, на свой страх и риск, отразит в налоговом учете отдельные виды расходов в ином порядке, нежели предусмотрен Налоговым кодексом, такое деяние, без сомнений, будет признано налоговым правонарушением. При проведении налоговой проверки инспекция пересчитает налоговую базу в соответствии с порядком признания доходов и расходов.

Фирма ведет два вида деятельности - реализация покупных товаров (20% оборота) и производство и реализация продукции собственного производства (80% оборота). Убыток от реализации товаров может уменьшать прибыль от реализации продукции собственного производства и в каком порядке?

Убытком в целях налогообложения прибыли признается отрицательная разница между доходами и расходами в данном отчетном (налоговом) периоде*(2).

При этом для ряда случаев предусмотрено отдельное исчисление налоговой базы и, следовательно, отдельный порядок признания убытков по отдельным операциям. Например, особый порядок признания убытков установлен в случае, если налогоплательщик ведет деятельность, связанную с использованием обслуживающих объектов и хозяйств; по операциям с ценными бумагами и т.д.

Раздельное определение налоговой базы по операциям реализации покупных товаров и продукции собственного производства в Налоговом кодексе не предусмотрено. Здесь доходы и расходы считаются по принципу "общей корзины". Доходы от реализации покупных товаров суммируются с доходами от реализации собственной продукции, а расходы на приобретение покупных товаров суммируются с расходами на производство собственной продукции. Положительная разница между суммой доходов и суммой расходов признается прибылью, отрицательная разница - убыток. Поэтому убыток от реализации покупных товаров может уменьшать прибыль от реализации продукции собственного производства.

Примечание. Убыток по одному виду деятельности уменьшает прибыль по другому.

Может ли фирма признать убытки присоединенной к ней компании в случае, если у последней нет документов, подтверждающих размер убытков, а только данные налоговых проверок?

Одним из критериев признания расходов (в том числе убытков) в целях налогообложения прибыли является их документальное подтверждение*(3).

Порядок документального оформления затрат регулирует Федеральный закон "О бухгалтерском учете"*(4), в котором закреплено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Поэтому если организация не может подтвердить расходы (убытки) надлежащим образом оформленными первичными документами, полагаю, что такие расходы не могут быть приняты ни у этой организации, ни у присоединившей ее организации.

Примечание. Чтобы признать убытки, у компании должны быть все подтверждающие документы.

Убытки могут переноситься в течение 10 лет. Сколько времени надо хранить документы, подтверждающие эти убытки?

Налоговым кодексом предусмотрен общий срок хранения документов - 4 года*(5).

Однако наличие факта переноса убытков на будущее (в течение 10 лет), а также, например, списания безнадежных долгов (нереальных к взысканию) вынуждает организацию хранить документы в течение более длительного срока. Так, согласно Налоговому кодексу *(6), налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков. Такой же позиции придерживаются и суды*(7). При отсутствии подтверждающих документов организация не может воспользоваться правом переноса убытков.

Как учитываются убытки в консолидированной группе налогоплательщиков (далее КГН), возникшие в ходе деятельности одной из компаний?

Налоговым кодексом установлено, что налоговая база по доходам, полученным всеми участниками КГН, определяется на основании суммы всех доходов и суммы всех расходов участников, учитываемых в целях налогообложения налогом на прибыль организаций*(8).

Поэтому если организация, являющаяся участником консолидированной группы налогоплательщиков (не находящаяся в состоянии реорганизации), в ходе своей деятельности получила убыток, то такой убыток учитывается ответственным участником данной консолидированной группы при формировании консолидированной налоговой базы группы и переносится на будущее в общем порядке.

Сейчас действует норма Налогового кодекса *(9) о том, что имущество или имущественные права, полученные дочерней компанией от материнской в порядке увеличения чистых активов, не включаются в базу по налогу на прибыль. Каковы перспективы данной нормы? Какие риски надо учитывать при ее применении?

Фактически, приведенная норма позволяет коммерческим организациям получать от своих акционеров или участников любое имущество, имущественные права или неимущественные права, в том числе денежные средства, без налоговых последствий.

Наличие данной нормы в Кодексе формально легализует в целях налогообложения дарение между коммерческими организациями.

Такой подход противоречит сути предпринимательской деятельности.

Кроме того, в Налоговом кодексе действуют положения*(10), касающиеся освобождения от налогообложения доходов в виде безвозмездно полученного имущества, если уставный капитал получающей или передающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада передающей (получающей) организации.

Исходя из этого, норма в отношении чистых активов носит расширительный характер и позволяет практически без ограничений передавать коммерческим организациям имущество, имущественные и неимущественные права, в том числе денежные средства, создавая возможности для избежания налогообложения.

При таких обстоятельствах планируется исключить эту норму в части освобождения от налогообложения имущества, имущественных прав или неимущественных прав, которые переданы акционерами (участниками) для формирования чистых активов организации.

Примечание. Имущество, полученное от материнских компаний, могут снова обложить налогом на прибыль.

И в заключение, какие поправки в 25-ю главу Налогового кодекса планируются с 2013 г.?

Основные изменения, предусмотренные законопроектом, касаются правил исчисления амортизации.

Планируется установить, что в составе внереализационных доходов учитываются компенсации и иные аналогичные выплаты за изъятие земельного участка для государственных и муниципальных нужд и (или) за сносимые объекты недвижимого имущества, расположенные на этом земельном участке.

Будут уточнены правила признания доходов при методе начисления в случае реализации недвижимого имущества. Предлагается датой реализации недвижимого имущества признавать дату передачи недвижимого имущества приобретателю этого имущества по передаточному акту или иному документу о передаче недвижимого имущества.

Примечание. Планируется внести изменения в правила начисления амортизации.

Беседу провела

Е. Валуева,

эксперт по финансовому законодательству

"Актуальная бухгалтерия", N 11, ноябрь 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) ст. 272 НК РФ

*(2) п. 8 ст. 274 НК РФ

*(3) ст. 252 НК РФ

*(4) п. 1 ст. 9 Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ

*(5) подп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ

*(6) п. 4 ст. 283 НК РФ

*(7) Решение АС г. Москвы от 25.03.2008 N А40-52908/07-115-325

*(8) ст. 278.1 НК РФ

*(9) подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ

*(10) подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ