Командировка: организационные моменты (Г.К. Габелли, "Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2012 г.)

Командировка: организационные моменты

Чтобы стало возможным учесть расходы в целях налогообложения прибыли, они должны быть документально подтвержденными и экономически оправданными. Не удастся избежать такой участи и командировочным расходам. Какие организационные моменты необходимо учитывать при отправлении работника в командировку?

Если обратиться к Трудовому кодексу, в нем можно найти только определение служебной командировки, а также краткую информацию о том, какие гарантии предоставляются работникам, отправляемым в командировки. Особенности порядка направления работников в служебные командировки, причем как на территории РФ, так и на территориях иностранных государств, установлены в силу требований ТК РФ специальным документом - Положением об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749 (далее - Положение).

Когда выполнение служебного поручения считается командировкой?

Согласно ст. 166 ТК РФ служебной командировкой является поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. В пункте 3 Положения даны пояснения: местом постоянной работы следует считать место расположения организации (ее обособленного структурного подразделения), работа в которой обусловлена трудовым договором (это так называемая командирующая организация). Поэтому, например, поездка работника, направляемого в командировку по распоряжению работодателя или уполномоченного им лица в обособленное подразделение командирующей организации (представительство, филиал), находящееся вне места постоянной работы, также признается командировкой. А вот служебные поездки сотрудников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, к служебным командировкам не относятся.

К сведению. Условие о месте работы в обязательном порядке включается в трудовой договор. Если местом работы является филиал, представительство или иное обособленное структурное подразделение организации, в трудовом договоре не только делается пометка о подразделении, но и указывается его местонахождение (ст. 57 ТК РФ). Предположим: при заключении трудового договора в него не была включена информация о месте работы. Данное обстоятельство не является основанием для признания трудового договора незаключенным или его расторжения. В такой ситуации трудовой договор необходимо лишь дополнить условием о месте работы путем оформления приложения к трудовому договору либо отдельного соглашения, которое является неотъемлемой частью такого договора.

Выполнению служебного поручения также следует уделить особое внимание. Минфин в Письме от 28.04.2010 N 03-03-06/1/304 подчеркнул: одним из квалифицирующих признаков служебной командировки является выполнение работником отдельного служебного поручения работодателя. На основании п. 6 Положения цель (содержание задания) командировки работника определяется руководителем командирующей организации и указывается в служебном задании, которое утверждается работодателем. (Унифицированная форма N Т-10а "Служебное задание для направления в командировку и отчет о его выполнении" утверждена Постановлением Госкомстата РФ от 05.01.2004 N 1.) Таким образом, работник направляется в командировку для выполнения отдельного поручения вне места постоянной работы, в котором он исполняет основные трудовые обязанности. Однако, если работник трудится большую часть рабочего времени и выполняет большую часть трудовых обязанностей, предусмотренных трудовым договором, в иностранном государстве, фактическое место работы сотрудника будет находиться в иностранном государстве и он не будет считаться находящимся в командировке.

О сроке командировки

Согласно п. 4 Положения срок командировки определяется работодателем с учетом объема, сложности и других особенностей служебного поручения. Как мы уже указали, поручение прописывается в служебном задании, на основании которого оформляется приказ (распоряжение) о направлении работника в командировку (унифицированная форма N Т-9). В приказе указываются фамилия и инициалы, структурное подразделение, должность (специальность, профессия) командируемого сотрудника, а также цель, время и место командировки.

Командировка начинается в день выезда, а заканчивается днем приезда. Первым днем считается дата отправления поезда, самолета, автобуса или другого транспортного средства от места постоянной работы командированного сотрудника. День приезда из командировки совпадает с датой прибытия указанного транспортного средства в место постоянной работы. Если станция, пристань или аэропорт находится за чертой населенного пункта, срок командировки увеличивается на время, необходимое для проезда до станции, пристани или аэропорта (как в начале, так и в конце командировки).

Пример

Работник обособленного подразделения предприятия (место работы - Владивосток) отправляется в служебную командировку в Москву. Вылет самолета из Владивостока состоится 10.12.2012 в 23 ч 50 мин. Из командировки сотрудник вернется также на самолете, который прилетит во Владивосток 18.12.2012 в 14 ч 35 мин.

Дата выезда сотрудника в служебную командировку - 10.12.2012, а дата приезда из нее - 18.12.2012. Действует такое правило: при отправлении транспортного средства до 24 ч 00 мин включительно днем отъезда в командировку считаются текущие сутки, а с 00 ч 00 мин и позднее - последующие сутки. День приезда из командировки определяется аналогичным образом.

Обратите внимание: в Положении сказано, что отправление в командировку производится от места постоянной работы, а возвращение - в это же место. Данное требование не исключает возможности отсутствия сотрудника на рабочем месте в эти дни, поскольку его явка на работу в день выезда в командировку и день приезда из нее зависит от договоренности с работодателем.

Почему так важно определить срок командировки? Как указал Минфин в Письме от 10.08.2012 N 03-04-06/6-234, если работник отправляется в командировку ранее даты, указанной в приказе о командировании (возвращается из командировки позднее установленной даты), оплата его проезда в некоторых случаях не может рассматриваться как компенсация расходов, связанных со служебной командировкой. Например, срок пребывания в месте командирования значительно превышает срок, установленный приказом о командировании (например, если сразу после окончания командировки работнику предоставляется отпуск, который он проводит в месте командирования). В этом случае имеет место получение работником экономической выгоды, предусмотренной ст. 41 НК РФ, в виде оплаты организацией проезда от места проведения свободного от работы времени до места работы. При этом оплата организацией за сотрудника билета со сроком приезда позднее окончания срока командировки, обозначенного в приказе о командировании, в соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ признается его доходом, полученным в натуральной форме (стоимость билета облагается НДФЛ). Другая ситуация: работник остается в месте командирования, используя выходные или нерабочие праздничные дни. В этом случае оплата организацией проезда от места проведения свободного от работы времени до места работы не приводит к возникновению у работника экономической выгоды. Аналогичный подход используется в случае выезда работника к месту командировки до даты ее начала.

О сроке пребывания в командировке

Срок пребывания в командировке - это период с даты приезда в пункт назначения до даты выезда из него. Таких пунктов может быть несколько, например, когда работник командирован в организации, находящиеся в разных населенных пунктах. Документальным подтверждением срока пребывания в командировке является, как правило, командировочное удостоверение (унифицированная форма N Т-10, утвержденная Постановлением Госкомстата РФ от 05.01.2004 N 1). Командировочное удостоверение оформляется в одном экземпляре, подписывается работодателем, вручается работнику и находится у последнего в течение всего срока командировки. Именно в этом документе проставляются отметки о дате приезда в место командирования и дате выезда из него. Эти отметки заверяются подписью уполномоченного должностного лица организации и печатью, которая используется в хозяйственной деятельности компании, в которую командирован работник, для засвидетельствования такой подписи.

Даты прибытия и выбытия фиксируются организацией, в которую командировано физическое лицо, в журнале прибытия (форма этого журнала приведена в приложении 3 к Приказу Минздравсоцразвития РФ от 11.09.2009 N 739н). Помимо дат, в журнал включаются сведения о фамилии, имени и отчестве работника, прибывшего в организацию, в которую он командирован, наименовании компании, выдавшей командировочное удостоверение.

Что касается командировавшей организации, она должна вести учет работников, выбывающих в служебные командировки, в журнале выбытия (форма приведена в приложении 2 к указанному приказу).

Обратите внимание! Работодатель (уполномоченное им лицо) обязан обеспечить хранение журнала выбытия и журнала прибытия в течение пяти лет со дня их оформления в установленном порядке.

Командировочное удостоверение оформляется и при отправлении сотрудника в командировку в государство, являющееся участником СНГ, с которым заключено межправительственное соглашение, на основании которого в документах для въезда и выезда пограничными органами не делаются отметки о пересечении государственной границы. В такой ситуации дата пересечения государственной границы РФ документально не подтверждается (ведь отметки в паспорте не проставляются, миграционные карты или иные документы не выдаются). Однако определить эту дату необходимо, поскольку при следовании работника с территории РФ дата пересечения государственной границы РФ включается в дни, за которые суточные выплачиваются в иностранной валюте, а при следовании на территорию РФ - в дни, за которые суточные выплачиваются в рублях (п. 18 Положения). Ответ дан в п. 19 Положения: при направлении работника в командировку на территорию государства - участника СНГ даты пересечения государственной границы РФ при следовании с территории РФ и на территорию РФ определяются по отметкам в командировочном удостоверении, оформленном в обычном порядке. Другими словами, днем пересечения государственной границы РФ при следовании из РФ следует считать день отъезда работника из пункта отправления в РФ, а при следовании в РФ - день отъезда из пункта командировки*(1).

В остальных случаях, когда работника направляют в командировку за пределы территории РФ, обходятся без командировочного удостоверения. При таких обстоятельствах даты пересечения государственной границы РФ определяются по отметкам пограничных органов в паспорте.

Необходимо учитывать: отметки в командировочном удостоверении, подтверждающие сроки пребывания работника в командировке, могут появиться только в том случае, если местом командирования является юридическое лицо. На это обратила внимание и ФНС (Письмо от 25.11.2009 N МН-22-3/890). Если же работник направляется в командировку для проведения переговоров с физическими лицами, в командировочном удостоверении по объективным причинам не могут быть проставлены отметки о прибытии в место проведения командировки и выбытии из него. В такой ситуации Минфин (Письмо от 16.08.2011 N 03-03-06/3/7) рекомендует руководствоваться положениями п. 1 ст. 252 НК РФ, согласно которым затраты могут быть обоснованы документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы. В указанной ситуации факт нахождения работника в месте командировки в установленное время может быть подтвержден иными документами, в частности:

- приказом (распоряжением) о направлении работника в командировку;

- служебным заданием для направления сотрудника в командировку и отчетом о его выполнении;

- проездными документами, из которых следуют даты прибытия и выбытия из места назначения;

- счетом гостиницы, подтверждающим период проживания работника в месте командирования.

Авансовый отчет обязателен

Согласно п. 26 Положения по возвращении из командировки работник должен представить работодателю в течение трех рабочих дней:

- авансовый отчет об израсходованных в связи с командировкой суммах с осуществлением окончательного расчета по выданному работнику перед отъездом в командировку денежному авансу на командировочные расходы. Для составления авансового отчета используется унифицированная форма N АО-1, утвержденная Постановлением Госкомстата РФ от 01.08.2001 N 55. Отчет составляется на бумажном или машинном носителе информации в одном экземпляре подотчетным лицом и работником бухгалтерии;

- отчет о выполненной в командировке работе, согласованный с руководителем структурного подразделения работодателя, в письменной форме. Место для составления данного отчета предусмотрено в служебном задании.

К авансовому отчету прилагаются:

- командировочное удостоверение, оформленное надлежащим образом (за исключением ситуаций, когда его составление не требуется);

- документы о найме жилого помещения, фактических расходах на проезд (включая страховой взнос на обязательное личное страхование пассажиров на транспорте, оплату услуг по оформлению проездных документов и предоставлению в поездах постельных принадлежностей) и иных расходах, связанных с командировкой.

Эти документы являются неотъемлемым приложением к авансовому отчету, должны быть надлежащим образом оформлены, то есть составлены по унифицированным формам, если таковые установлены, а в иных случаях - заполнены по формам, предусмотренным организацией - продавцом (исполнителем) и содержащим реквизиты, поименованные в п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". (Эти правила действуют до 01.01.2013.) При этом в соответствии с Порядком применения унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденным Постановлением Госкомстата РФ от 24.03.1999 N 20, организация при необходимости может вносить в унифицированные формы документов дополнительные реквизиты, а также менять форматы бланков. Исключение отдельных реквизитов из унифицированных форм или их изменение не допускается. Оформление авансового отчета с нарушением установленных законодательством требований, а также отсутствие необходимых приложений к авансовому отчету (или их ненадлежащее оформление) влечет несоответствие авансового отчета требованиям законодательства РФ. Значит, указанная в нем сумма расходов не может быть включена в состав расходов в целях налогообложения прибыли (как не имеющая надлежащего документального подтверждения).

Кстати, по мнению ФНС, наличие и оформление других документов, которыми должна оформляться командировка (в частности, приказа (распоряжения) о направлении работника в командировку и служебного задания), определяются внутренним документооборотом организации. Их наличие для документального подтверждения в целях налогообложения прибыли не является обязательным (Письмо от 25.11.2009 N МН-22-3/890).

Г.К. Габелли,

эксперт журнала "Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение"

"Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) См. также Письмо Минфина РФ от 14.12.2004 N 03-05-01-04/105.