Вопрос: Можно ли общую прибыль по поставочным и беспоставочным финансовым инструментам срочных сделок, не обращающимся на организованном рынке, уменьшить на убыток, полученный по аналогичным финансовым инструментам срочных сделок до 1 января 2010 г.? ("Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации", N 11, ноябрь 2012 г.)

Можно ли общую прибыль по поставочным и беспоставочным финансовым инструментам срочных сделок, не обращающимся на организованном рынке, уменьшить на убыток, полученный по аналогичным финансовым инструментам срочных сделок до 1 января 2010 г.?

Согласно п. 1 ст. 301 НК РФ, в целях главы 25 НК РФ финансовые инструменты срочных сделок подразделяются на финансовые инструменты срочных сделок, обращающиеся на организованном рынке, и финансовые инструменты срочных сделок, не обращающиеся на организованном рынке.

Особенности формирования доходов и расходов налогоплательщика по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, установлены ст. 303 НК РФ.

Налоговая база по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке, и налоговая база по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, исчисляются отдельно (п. 1 ст. 304 НК РФ).

Пунктом 3 ст. 304 НК РФ определено, что налоговая база по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, определяется как разница между доходами по указанным операциям со всеми базисными активами и расходами по указанным операциям со всеми базисными активами за отчетный (налоговый) период. Отрицательная разница, соответственно, признается убытком от таких операций.

Убыток по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, не уменьшает налоговую базу, определенную в соответствии со ст. 274 НК РФ.

Пунктом 4 ст. 304 НК РФ установлено, что убытки по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, могут быть отнесены на уменьшение налоговой базы, образующейся по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, в последующие налоговые периоды в порядке, установленном главой 25 НК РФ.

Следовательно, положениями главы 25 НК РФ регулируется порядок учета убытка. Установлен и порядок определения налоговой базы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке. Определено, что налоговая база по обращающимся и необращающимся финансовым инструментам срочных сделок определяется отдельно друг от друга. При этом ничего не сказано в отношении того, что налоговая база по поставочным необращающимся финансовым инструментам срочных сделок должна определяться отдельно от налоговой базы по расчетным необращающимся финансовым инструментам срочных сделок.

Таким образом, таких ограничений не имеется и, следовательно, можно сделать вывод о том, что результат от сделок с поставочными и расчетными финансовыми инструментами срочных сделок, являющимися необращающимися, включается в общую налоговую базу.

Помимо указанных положений налогового законодательства, следует обратить внимание на Федеральный закон от 25.11.09 N 281-ФЗ, который вступил в силу с 1 января 2010 г., поскольку ст. 13 данного Федерального закона установлены особенности, в частности, учета убытка, полученного по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке.

Так, п. 4 ст. 13 Закона N 281-ФЗ установлено, что убытки, которые получены по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, по завершенным сделкам и которые не погашены до дня вступления в силу данного Федерального закона, признаются убытками налогоплательщика налога на прибыль организаций и погашаются с 1 января 2010 г. в следующем порядке: прибыль, полученная по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, в первую очередь направляется на погашение убытков прошлых лет, полученных по таким операциям, в порядке, установленном ст. 283 НК РФ.

Таким образом, данное положение направлено на разъяснение ситуации с убытками, образовавшимися по указанным финансовым инструментам срочных сделок до 1 января 2010 г., т.е. разъясняет то, как такие убытки следует учитывать после 1 января 2010 г. Учитываются такие убытки за счет прибыли, полученной по соответствующим финансовым инструментам срочных сделок.

С учетом предыдущего вывода о том, что результат от сделок с поставочными и расчетными финансовыми инструментами срочных сделок, являющимися необращающимися, включается в общую налоговую базу, следует, что прибыль от таких сделок организации может быть уменьшена на убыток, полученный по аналогичным сделкам до 1 января 2010 г.

Д.В. Осипов,

советник отдела налогообложения прибыли

организаций Департамента налоговой

1 ноября 2012 г.

"Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации", N 11, ноябрь 2012 г.