Пониженные тарифы страховых взносов (Е. Алтухова, "Налоговый вестник", N 11, 12, ноябрь, декабрь 2012 г.)

Пониженные тарифы страховых взносов

Перечень видов деятельности, при ведении которых "упрощенцы" вправе применять пониженный тариф страховых взносов, с начала 2012 года был расширен Федеральным законом от 03.12.2011 N 379-Ф3. Указанным законом внесены изменения в Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования". Рассмотрим, что изменилось.

Перечень льготируемых видов деятельности дополнен следующими видами:

- транспорт и связь (подп. "щ" п. 8 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ). Ранее в указанной норме числилась только вспомогательная и дополнительная транспортная деятельность;

- розничная торговля фармацевтическими и медицинскими товарами, ортопедическими изделиями (подп. "я.8" п. 8 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ);

- производство гнутых стальных профилей (подп. "я.9" п. 8 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ);

- производство стальной проволоки (подп. "я.10" п. 8 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ).

Кроме того, претендовать на льготный тариф страховых взносов вправе "упрощенцы", являющиеся некоммерческими организациями, которые ведут деятельность в области социального обслуживания, научных исследований и разработок, образования, здравоохранения, культуры и искусства, массового спорта (п. 11 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ). Такие страхователи могут рассчитываться с внебюджетными фондами по пониженному тарифу при условии, что по итогам года, предшествующего переходу на льготную уплату взносов, не менее 70% суммы всех доходов организации составляют в совокупности целевые поступления, гранты и доходы от деятельности социальной направленности (ч. 5.1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ).

Следует также отметить, что с начала 2012 года указанный пониженный тариф страховых взносов установлен для благотворительных организаций, применяющих УСН. Кроме того, на пониженный тариф могут претендовать переведенные на уплату ЕНВД аптечные организации, а также предприниматели, имеющие лицензию на фармацевтическую деятельность (п. 10 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ).

Для подтверждения права на пониженный тариф с I квартала 2012 года плательщики должны заполнить расчет РСВ-1 ПФР по форме, утв. приказом Минздравсоцразвития России от 15.03.2012 N 232н. Раздел 3 действующей формы расчета предназначен для заполнения организациями и индивидуальными предпринимателями, претендующими на пониженную ставку тарифа страховых взносов. В нем отражается информация о сумме доходов, определяемых по правилам ст. 346.15 НК РФ, и рассчитывается процент этих доходов, который приходится на деятельность, названную в ст. 58 Закона N 212-ФЗ. Если сумма доходов от льготируемого вида деятельности составляет 70% и более, то применение льготного тарифа считается обоснованным. На титульном листе расчета указывается ОКВЭД.

Следует отметить, что, по мнению Минздравсоцразвития России, информация о видах экономической деятельности организации, содержащаяся в выписке из Единого государственного реестра юридических лиц, не увязывается с порядком признания вида экономической деятельности плательщика основным видом деятельности в целях применения законодательства Российской Федерации о страховых взносах*(1).

Вместе с тем необходимо иметь в виду, что указание соответствующего кода ОКВЭД в ЕГРЮЛ избавит органы контроля от необходимости истребовать, а страхователя представлять подтверждающие документы в ходе проверок.

Порядок определения доли дохода от основного вида деятельности

Согласно положениям Закона N 212-ФЗ, которые также находят отражение в разъяснениях Минздравсоцразвития России (например, в письме от 30.11.2011 N 5071-19), сумма доходов определяется в соответствии со ст. 346.15 НК РФ. Аналогичная позиция изложена в письме Минздравсоцразвития России от 19.05.2011 N 1805-19.

Согласно ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики учитывают следующие доходы:

- доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ. Согласно положениям указанной статьи доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав;

- внереализационные доходы, определяемые согласно ст. 250 НК РФ. Это доходы, не указанные в ст. 249 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 346.15 НК РФ "упрощенцы" не учитывают в составе доходов указанные в ст. 251 НК РФ. Необходимо особо отметить доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, они рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

Данные поступления не учитываются "упрощенцами" в составе доходов. Кроме того, они не учитываются в составе доходов при исчислении доли от основного вида деятельности в целях применения Закона N 212-ФЗ.

Обращаем внимание на вопрос о соотношении пониженных тарифов страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, применяемых плательщиками в отношении выплат и вознаграждений в пользу работников, являющихся инвалидами, и в отношении выплат другим работникам (при наличии права на пониженный тариф в целом по организации).

Так, если организация применяет УСН и осуществляет деятельность, поименованную в п. 8 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ, то она имеет право на применение пониженного тарифа.

Например, в январе и феврале текущего года организация в отношении выплат и вознаграждений в пользу работников, являющихся инвалидами, заплатила страховые взносы в государственные внебюджетные фонды по тарифу, установленному ч. 2 ст. 58 Закона N 212-ФЗ.

Исходя из положений п. 3 ч. 1 и ч. 2 ст. 58 Закона N 212-ФЗ для плательщиков страховых взносов - организаций, производящих выплаты в пользу физических лиц, являющихся инвалидами I, II или III группы, в отношении указанных выплат и вознаграждений в 2012 году установлен совокупный пониженный тариф страховых взносов в размере 20,2% (в Пенсионный фонд РФ - 16%, в Фонд социального страхования РФ - 1,9%, в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 2,3%).

При этом п. 8 ч. 1 и ч. 3.4 ст. 58 Закона N 212-ФЗ для таких плательщиков страховых взносов, как организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН и осуществляющие деятельность в производственной и социальной сферах, на период 2012-2013 годов установлен более льготный тариф страховых взносов в государственные внебюджетные фонды в размере 20% (по сравнению с вышеупомянутым тарифом для всех плательщиков страховых взносов в отношении выплат инвалидам).

Следовательно, если основным видом экономической деятельности организации, применяющей УСН, является вид деятельности, поименованный в п. 8 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ, и данная организация выполняет условие о доле доходов, установленное ч. 1.4 ст. 58 Закона N 212-ФЗ, то такая организация вправе применять пониженный тариф страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, установленный ч. 3.4 ст. 58 Закона N 212-ФЗ, в размере 20% (в ПФР - 20%, в ФСС России - 0%, в ФФОМС - 0%) в отношении выплат и иных вознаграждений, производимых в пользу всех работников, в т.ч. в отношении выплат и вознаграждений в пользу работников, являющихся инвалидами I, II или III группы.

Необходимо отметить, что, по мнению Минздравсоцразвития России, несвоевременное поступление денежных средств в Пенсионный фонд РФ в данном случае не является основанием для начисления пеней в связи со следующим: "применение организацией пониженного тарифа страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации в размере 16% не является ошибкой, поскольку расчет страховых взносов был произведен в соответствии с законодательством и применение указанного тарифа было правомерным".

Таким образом, в случае перерасчета страховых взносов в ПФР в отношении выплат инвалидам по тарифу 20% у вышеуказанной организации не возникает оснований для начисления пеней по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в соответствии с положениями ст. 25 Закона N 212-ФЗ, и уплаченная сумма в результате данного перерасчета не может рассматриваться как доплата в связи с неполной уплатой страховых взносов в установленный срок*(2).

Что касается перерасчета страховых взносов в ФСС России и ФФОМС в отношении выплат инвалидам (ранее уплаченных исходя из тарифа в ФСС России в размере 1,9% и в ФФОМС в размере 2,3%, установленных ч. 2 ст. 58 Закона N 212-ФЗ) в связи с выбором тарифов страховых взносов в ФСС России и ФФОМС в размере 0%, установленных ч. 3.4 ст. 58 Закона N 212- ФЗ, то в данном случае на основании ст. 26 Закона N 212-ФЗ плательщик имеет право на возврат излишне уплаченных страховых взносов или на зачет в счет предстоящих платежей, погашения задолженности по пеням и штрафам по страховым взносам в указанные фонды, поскольку на основании ст. 8 Закона N 212-ФЗ база для начисления страховых взносов определяется нарастающим итогом с начала расчетного периода и тариф во всех случаях применяется к базе для начисления страховых взносов, формируемой с начала расчетного периода.

К общим правилам применения пониженного тарифа относятся также положения, регламентирующие вопросы утраты права на льготный тариф.

Если по итогам отчетного (расчетного) периода основной вид экономической деятельности организации или индивидуального предпринимателя не соответствует заявленному, такие организация или индивидуальный предприниматель лишаются права применять льготные тарифы страховых взносов с начала отчетного (расчетного) периода, когда допущено несоответствие, и сумма страховых взносов подлежит восстановлению и уплате в бюджеты государственных внебюджетных фондов в установленном порядке.

Вместе с тем, если по итогам последующих отчетных периодов страхователь подтверждает соответствие условию о доле доходов от осуществления основного вида деятельности, он вправе применять льготный тариф страховых взносов с начала отчетного (расчетного) периода и произвести перерасчет ранее уплаченных платежей по страховым взносам путем их возврата или зачета.

Так, если выручка от льготируемого вида деятельности в первом квартале года составляет более 70% в общей сумме выручки, в первом полугодии соответствующего года она определена в сумме, составляющей менее 70%, то организация по итогам деятельности за полугодие не подтвердила соответствие условию о необходимой доле доходов от осуществления указанного вида деятельности. Следовательно, страхователь обязан применить общеустановленный тариф страховых взносов, предусмотренный ст. 12 Закона N 212-ФЗ, с начала данного периода.

Если по итогам деятельности за 9 месяцев и год в целом сумма выручки превысит 70%, организация подтверждает соответствие упомянутому условию о доле доходов от осуществления основного вида деятельности.

Следовательно, страхователь вправе применять указанный тариф страховых взносов с начала отчетного (расчетного) периода (т.е. с 1 января соответствующего года) и произвести перерасчет ранее уплаченных платежей по страховым взносам путем их возврата или зачета. Данная позиция изложена в письме Минздравсоцразвития России от 15.09.2011 N 3333-19.

Тариф страховых взносов для аптек, применяющих УСН

Для организаций, применяющих УСН и осуществляющих виды деятельности, приведенные в подп. 8 п. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ, в течение 2011-2012 годов была предусмотрена пониженная ставка страховых взносов, составлявшая в сумме 26%. Однако розничная торговля фармацевтическими и медицинскими товарами, ортопедическими изделиями в перечне льготных видов деятельности появилась, только начиная с 2012 года*(3).

Ставка тарифа страховых взносов для данной категории плательщиков на 2012 и 2013 годы составляет 20% (см. табл. 1).

Таблица 1

Наименование фонда	2012, %	2013, %
ПФР	20	20
ФСС	0	0
ФОМС	0	0

Как видно из табл. 1, данная категория плательщиков страховых взносов уплачивает взносы в общей сумме 20%, при этом вся сумма полностью подлежит зачислению в ПФР. В ФСС и ФФОМС данные плательщики страховых взносов суммы взносов не исчисляют и не уплачивают.

Для применения пониженного тарифа страховых взносов, установленного подп. 8 п. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ, аптека должна соблюдать перечень условий, определенных нормами той же статьи. В противном случае она не имеет права на применение пониженного тарифа страховых взносов и обязана исчислять и уплачивать страховые взносы по общему тарифу.

Пониженные тарифы страховых взносов предусмотрены для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, основным видом экономической деятельности (классифицируемым в соответствии с ОКВЭД) которых является в т.ч. розничная торговля фармацевтическими и медицинскими товарами, ортопедическими изделиями.

Таким образом, первое условие - хозяйствующие субъекты (организации и индивидуальные предприниматели) для возможности применения пониженных тарифов страховых взносов на основании подп. 8 п. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ должны применять УСН.

Факт применения данного специального налогового режима может быть подтвержден плательщиком следующими документами*(4):

- уведомление о возможности применения УСН (форма 26.2-2, утв. приказом МНС России от 19.09.2002 N ВГ-3-22/495. Данный документ представляют плательщики, перешедшие на УСН до издания приказа ФНС России от 13.04.2010 N ММВ-7-3/182@);

- патент на право применения УСН (форма 26.2. П-3, утв. приказом ФНС России от 31.08.2005 N САЭ-3-22/417). Соответственно, данный документ могут иметь индивидуальные предприниматели, применяющие УСН на основе патента;

- копия налоговой декларации по УСН (форма по КНД 1 152017) с отметкой налогового органа о принятии.

При утрате права на применение УСН в порядке ст. 346.16 НК РФ организация (индивидуальный предприниматель) теряет и право на применение пониженных тарифов страховых взносов на основании подп. 8 п. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ с начала того квартала, в котором организация (индивидуальный предприниматель) лишилась права на применение УСН. Возможность применения пониженных тарифов аптеками обусловлена осуществлением определенных видов деятельности. Перечень видов экономической деятельности определяется Общероссийским классификатором видов экономической деятельности. В этой связи необходимо обратить внимание на коды ОКВЭД, заявленные в качестве основного вида деятельности. В данном случае они должны быть следующими:

- розничная торговля фармацевтическими товарами - код ОКВЭД 52.31;

- розничная торговля медицинскими товарами и ортопедическими изделиями - код ОКВЭД 52.32.

Перечисленные коды входят в группу 52.3 "Розничная торговля фармацевтическими и медицинскими товарами, косметическими и парфюмерными товарами". В эту группу включены и другие коды видов деятельности, однако пониженные тарифы могут применять только "упрощенцы", осуществляющие виды деятельности с кодами ОКВЭД 52.31 и 52.32.

Особое внимание также следует обратить на то, что в льготную категорию попадает только розничная торговля фармацевтическими товарами.

Следует отметить, что в ОКВЭД предусмотрен еще и код 51.46 "Оптовая торговля фармацевтическими и медицинскими товарами, изделиями медицинской техники и ортопедическими изделиями". Данная группировка включает:

- оптовую торговлю фармацевтическими и медицинскими товарами - код ОКВЭД 51.46.1;

- оптовую торговлю изделиями медицинской техники и ортопедическими изделиями - код ОКВЭД 51.46.2. В эту группировку входит оптовая торговля медицинскими приборами, аппаратами, оборудованием, инструментами и ортопедическими изделиями.

Данные виды деятельности не льготируются.

Основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара, а именно:

Гражданское законодательство (ст. 492 ГК РФ) определяет, что по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. Статьей 493 ГК РФ установлено, что договор розничной купли-продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.

Оптовая торговля осуществляется на основании договора поставки. Согласно ст. 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием. Учитывая изложенное, Минфин России обращает внимание на следующее: из содержания ст. 492 и 506 ГК РФ следует, что основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара.

Реализация товаров на основании договоров поставки (независимо от формы расчета) с выдачей счетов-фактур не может быть отнесена к виду деятельности "Розничная торговля"*(5). Таким образом, льготируемым видом деятельности признается только розничная торговля фармацевтическими, медицинскими товарами и ортопедическими изделиями. Согласно ч. 1.4 ст. 58 Закона N 212-ФЗ соответствующий вид экономической деятельности признается основным при условии, что доля доходов от реализации продукции и (или) оказанных услуг по нему составляет не менее 70% общего объема доходов.

Основной вид экономической деятельности подтверждается плательщиком страховых взносов путем представления в территориальный орган Пенсионного фонда РФ расчета по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное пенсионное страхование по форме РСВ-1 ПФР *(6).

Таким образом, если основным видом экономической деятельности организации, применяющей УСН, является вид деятельности, указанный в п. 8 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ, страховые взносы в ПФР уплачиваются по пониженному тарифу при соблюдении вышеназванного условия о доле доходов по данному виду деятельности.

Необходимо отметить, что Минздравсоцразвития России сформулирована позиция по вопросу применения пониженных тарифов страховых взносов в государственные внебюджетные фонды организациями, совмещающими два специальных режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности и упрощенной системы налогообложения. Например, организация переведена на уплату ЕНВД в отношении розничной торговли медицинскими товарами (оправы, очковые линзы, солнцезащитные очки и т.п.) (код ОКВЭД 52.32) и применяет УСН в отношении деятельности в области здравоохранения (код ОКВЭД 85.1). Доля доходов от продажи товаров медицинского назначения составляет более 70% в общем объеме доходов.

По мнению Минздравсоцразвития РФ, если основным видом экономической деятельности организации, применяющей УСН, является вид деятельности, поименованный в п. 8 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ, то страховые взносы в государственные внебюджетные фонды уплачиваются такой организацией по пониженному тарифу при соблюдении вышеуказанного условия о доле доходов по данному виду деятельности независимо от применяемого режима налогообложения по данному виду деятельности.

Таким образом, по мнению Минздравсоцразвития России, основным видом экономической деятельности организации, применяющей УСН, может являться вид деятельности, переведенный на уплату ЕНВД.

Несмотря на то что порядок расчета страховых взносов не относится к компетенции Минфина России, его специалисты решили разобраться в вопросе. В соответствии с ч. 1 ст. 58.2 плательщики ЕНВД в 2012 году уплачивают страховые взносы по общим тарифам.

Плательщики налога по УСН в 20122013 годах могут уплачивать страховые взносы по пониженным тарифам, если основной вид осуществляемой ими деятельности назван в п. 8 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ.

Соответствующий вид деятельности признается основным при условии, что доля доходов от реализации продукции и (или) оказанных по нему услуг не менее 70% в общем объеме доходов, определяемых согласно ст. 346.15 НК РФ.

С учетом этого Минфин России пришел к выводу, что уплачивать страховые взносы по пониженным тарифам вправе только организация, получающая не менее 70% доходов от вида деятельности, облагаемого в рамках УСН и поименованного в п. 8 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ.

Причем, по мнению чиновников, пониженные тарифы страховых взносов применяются только к выплатам работников, занятых в такой деятельности. Таким образом, по мнению Минфина России, взносы в отношении сотрудников, занятых в ЕНВД, организация должна рассчитывать по общим тарифам.

Вместе с тем правом издавать разъяснения по поводу применения законодательства о страховых взносах наделено именно Минздравсоцразвития России (ч. 5 ст. 1 Закона N 212-ФЗ и постановление Правительства РФ от 14.09.2009 N 731).

В этом случае при определении доли доходов от реализации продукции и (или) оказанных услуг по виду экономической деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, плательщик страховых взносов применяет положения ст. 346.15 НК РФ.

Учитывая изложенное, организация, применяющая УСН, основным видом экономической деятельности которой является деятельность, переведенная на уплату ЕНВД, в частности деятельность по розничной торговле медицинскими товарами и ортопедическими изделиями (код ОКВЭД 52.32), поименованная в подп. "я.8" п. 8 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ, вправе уплачивать страховые взносы в государственные внебюджетные фонды в течение 2012-2013 годов по пониженному тарифу при соблюдении вышеуказанного условия о доле доходов по данному виду деятельности*(7).

Отдельно следует отметить, что применять пониженный тариф аптечная организация может только в отношении определенной категории работников.

Исходя из положений п. 10 ч. 1 и ч. 3.4 ст. 58 Закона N 212-ФЗ (в ред. Федерального закона от 03.12.2011 N 379-ФЗ) в течение 2012-2013 годов пониженные тарифы страховых взносов (20% в пределах взносооблагаемой базы) установлены для аптечных организаций, признаваемых таковыми в соответствии с Федеральным законом от 12.04.2010 N 61-ФЗ "Об обращении лекарственных средств" и уплачивающих ЕНВД, в отношении выплат и вознаграждений, производимых физическим лицам в связи с осуществлением фармацевтической деятельности.

Согласно п. 33 ст. 4 Закона N 61-ФЗ фармацевтической считается деятельность, включающая оптовую торговлю лекарственными средствами, их хранение, перевозку и (или) розничную торговлю лекарственными препаратами, их отпуск, хранение, перевозку, изготовление лекарственных препаратов.

В соответствии с п. 35 ст. 4 Закона N 61-ФЗ аптечной организацией признается организация, структурное подразделение медицинской организации, осуществляющие розничную торговлю лекарственными препаратами, хранение, изготовление и отпуск лекарственных препаратов для медицинского применения в соответствии с требованиями Закона N 61-ФЗ.

Фармацевтическая деятельность на основании п. 1 ст. 52 Закона N 61-ФЗ осуществляется в т.ч. аптечными организациями, имеющими лицензию на фармацевтическую деятельность.

Пунктом 2 ч. 1 ст. 100 Федерального закона от 21.11.2011 N 323-ФЗ "Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации" определено, что право на занятие фармацевтической деятельностью в Российской Федерации имеют:

- лица, получившие высшее или среднее фармацевтическое образование в Российской Федерации в соответствии с федеральными государственными образовательными стандартами и имеющие сертификат специалиста;

- лица, обладающие правом на занятие медицинской деятельностью и получившие дополнительное профессиональное образование в части розничной торговли лекарственными препаратами, при условии их работы в расположенных в сельских населенных пунктах, в которых отсутствуют аптечные организации, обособленных подразделениях медицинских организаций (амбулаториях, фельдшерских и фельдшерско-акушерских пунктах, центрах (отделениях) общей врачебной (семейной) практики), имеющих лицензию на осуществление фармацевтической деятельности.

Кроме того, на основании п. 3 ч. 1 ст. 100 Закона N 323-ФЗ лица, получившие медицинское или фармацевтическое образование, не работавшие по своей специальности более пяти лет, могут быть допущены, в частности, к фармацевтической деятельности в соответствии с полученной специальностью после прохождения обучения по дополнительным профессиональным образовательным программам (профессиональной переподготовки) и при наличии сертификата специалиста.

Лица, получившие медицинское или фармацевтическое образование в иностранных государствах, до 01.01.2016 допускаются к медицинской деятельности или фармацевтической деятельности после установления в Российской Федерации эквивалентности документов иностранных государств об образовании в порядке, установленном законодательством Российской Федерации об образовании, сдачи экзамена по специальности в порядке, устанавливаемом уполномоченным федеральным органом исполнительной власти, и получения сертификата специалиста, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации (п. 4 ч. 1 ст. 100 Закона N 323-ФЗ).

Таким образом, к работникам, осуществляющим фармацевтическую деятельность, относятся, в частности, лица, получившие высшее или среднее фармацевтическое образование в Российской Федерации и имеющие сертификат специалиста.

Учитывая изложенное, аптечные организации имеют право применять пониженные тарифы страховых взносов в 2012-2013 годах только в отношении выплат и вознаграждений, производимых в пользу работников, которые на основании ст. 100 Закона N 323-ФЗ имеют право на занятие фармацевтической деятельностью*(8).

На вопрос о возможности применения пониженного тарифа ветеринарными аптечными организациями следует ответить отрицательно.

Согласно терминологии Закона N 61-ФЗ: ветеринарная аптечная организация - организация, структурное подразделение ветеринарной организации, осуществляющие розничную торговлю лекарственными препаратами, хранение, изготовление и отпуск лекарственных препаратов для ветеринарного применения в соответствии с требованиями Закона N 61-ФЗ (п. 36 ст. 4).

Учитывая, что упомянутыми положениями Закона N 212-ФЗ пониженные тарифы страховых взносов предусмотрены для аптечных организаций, осуществляющих розничную торговлю лекарственными препаратами, хранение, изготовление и отпуск лекарственных препаратов для медицинского применения, ветеринарные аптечные организации, в том числе переведенные на уплату ЕНВД, не вправе применять пониженные тарифы, установленные ч. 3.4 ст. 58 Закона N 212-ФЗ, и применяют в течение 2012-2013 годов тарифы страховых взносов, установленные ч. 1 ст. 58.2 Закона N 212-ФЗ*(9).

Применение пониженных тарифов НКО

С 2012 года введены также льготные тарифы страховых взносов для следующих категорий плательщиков:

- некоммерческие организации (за исключением государственных (муниципальных) учреждений), зарегистрированные в установленном законодательством порядке и осуществляющие в соответствии с учредительными документами деятельность в области социального обслуживания населения, научных исследований и разработок, образования, здравоохранения, культуры и искусства (деятельность театров, библиотек, музеев и архивов) и массового спорта (за исключением профессионального) (п. 11 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ);

- благотворительные организации, зарегистрированные в установленном законодательством порядке (п. 12 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ).

Условия применения пониженного тарифа этими категориями страхователей, указанными в п. 11 ч. 1 ст. 58, определены ч. 1.5, 5.1-5.3 этой статьи.

Применить пониженный тариф такие организации могут при условии, что по итогам года, предшествующего году перехода организации на уплату страховых взносов по этому тарифу, не менее 70% суммы всех ее доходов составляют в совокупности следующие виды доходов:

- в виде целевых поступлений на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности в соответствии с подп. 11 п. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ, определяемых согласно п. 2 ст. 251 НК РФ;

- в виде грантов, получаемых для осуществления деятельности в соответствии с п. 11 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ и определяемых по подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ;

- от осуществления таких видов экономической деятельности, как научные исследования и разработки, образование, здравоохранение и предоставление социальных услуг, деятельность спортивных объектов, прочая деятельность в области спорта, деятельность библиотек, архивов, учреждений клубного типа (за исключением деятельности клубов), деятельность музеев и охрана исторических мест и зданий, деятельность ботанических садов, зоопарков и заповедников, т.е. видов деятельности, указанных в пп. "р"-"ф", "я.4"-"я.6" п. 8 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ.

Сумма доходов определяется по данным налогового учета организации в соответствии со ст. 346.15 НК РФ. Контроль за соблюдением перечисленных условий осуществляется в т.ч. на основании отчетности, представляемой некоммерческими организациями внебюджетным фондам.

Если по итогам расчетного периода организация не выполняет вышеуказанные условия, она лишается права применять льготные тарифы страховых взносов с начала периода, когда допущено несоответствие.

При проверке необходимой доли в объем доходов включаются целевые поступления и гранты, поступившие и не использованные организацией по итогам предыдущих расчетных периодов.

Организация (в т.ч. благотворительная) может потерять право на льготный тариф и в случаях несоответствия ее деятельности целям, предусмотренным ее учредительными документами.

Органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке и реализации государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере регистрации НКО, в соответствии со ст. 32 Закона N 7-ФЗ является Минюст России. Информация о случаях несоответствия, выявленная по результатам контроля, проводимого Минюстом России, предоставляется в органы контроля над уплатой страховых взносов в электронном виде в порядке, определенном соглашением об информационном обмене.

При соблюдении вышеперечисленных условий данная категория страхователей имеет право применять тариф страховых взносов, приведенный в таблице.

Таблица

Наименование фонда	2012	2013
ПФР	20%	20%
ФСС	0%	0%
ФОМС	0%	0%

Пониженные тарифы для НКО, источниками доходов которых являются в т.ч. членские взносы

Следует отметить, что суть проблемы заключается в возможности учета сумм, поступающих подобным организациям в качестве членских взносов, в качестве доходов при определении 70%-ного барьера.

Напомним, что в целях применения п. 8 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ соответствующий вид экономической деятельности признается основным при условии, что доля доходов от реализации продукции и (или) оказания услуг по данному виду деятельности составляет не менее 70% в общем объеме доходов. Сумма доходов определяется в соответствии со ст. 346.15 НК РФ (ч. 1.4 ст. 58 данного Закона).

Согласно ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения необходимо учитывать:

- доходы от реализации, определяемые на основании ст. 249 НК РФ;

- внереализационные доходы, определяемые по ст. 250 НК РФ.

При этом доходы, указанные в ст. 251 НК РФ, не учитываются.

Это значит, что, например, товарищества собственников жилья, применяющие "упрощенку", не должны учитывать:

1) целевое финансирование в виде средств бюджетов, выделяемых ТСЖ на долевое финансирование проведения капитального ремонта МКД в соответствии с Федеральным законом от 21.07.2007 N 185-ФЗ "О Фонде содействия реформированию жилищно-коммунального хозяйства" (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ);

2) целевое финансирование в виде средств собственников помещений в МКД, поступающих на счета ТСЖ, осуществляющих управление такими домами, на финансирование проведения ремонта, капитального ремонта общего имущества в МКД (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ);

3) целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, предусмотренные п. 2 ст. 251 НК РФ, в т.ч.:

- осуществленные согласно законодательству РФ о некоммерческих организациях взносы учредителей (участников, членов);

- пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с гражданским законодательством РФ;

- доходы в виде безвозмездно полученных некоммерческими организациями работ (услуг), выполненных (оказанных) на основании соответствующих договоров;

- отчисления на формирование в установленном ст. 324 НК РФ порядке резерва на проведение ремонта, капитального ремонта общего имущества, которые проводятся ТСЖ его членами;

- средства, предоставленные из федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ, местных бюджетов, бюджетов государственных внебюджетных фондов на осуществление уставной деятельности.

Исходя из вышеприведенных норм Закона позиция контролирующих органов в 2011 году сводилась к тому, что суммы членских взносов не могут быть отнесены к доходам от льготируемого вида деятельности в целях применения ст. 58 Закона N 212-ФЗ.

Не согласившись с указанным мнением государственных органов, ряд плательщиков (товариществ собственников жилья) обратились в суды в связи с тем, что по результатам камеральных проверок расчетов по форме РСВ-1 ПФР территориальные органы ПФР доначислили к уплате страховые взносы по максимальному тарифу, применяемому в 2011 году.

По мнению территориальных органов ПФР, страхователи не подтвердили право на льготный тариф, поскольку не имели 70% доходов от льготируемого вида деятельности (соответствующее приложение к расчету не заполнено). Таким образом, в ходе судебных разбирательств оценивались доводы плательщиков о возможности применения ими пониженного тарифа страховых взносов в отсутствие налогооблагаемых доходов по УСН и иных видов деятельности, кроме указанного в п. 8 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ*(10).

Следует отметить, что страхователи не имели иных доходов, облагаемых налогом в рамках УСН. Поступления осуществлялись только в виде членских взносов.

Суды подтвердили правомерность позиции страхователей, указав, что нормы Закона N 212-ФЗ не дают оснований для предложенного органами ПФР толкования, а именно: в части возможности применения пониженных тарифов страховых взносов только теми организациями, которые при применении УСНО уплачивают единый налог с доходов, не менее 70% которых получены от управления недвижимым имуществом (жилым фондом). В зависимость от наличия налоговой базы по единому налогу применение пониженного тарифа страховых взносов не ставится.

Страхователи подтвердили, что они:

- являются организациями, применяющими УСН;

- не осуществляют иных видов деятельности помимо управления недвижимым имуществом (жилым фондом);

- получают финансирование, связанное исключительно с осуществлением данного вида деятельности.

Вывод судов: по совокупности изложенных фактов товарищества относятся к категории страхователей, имеющих право на применение в переходный период пониженного тарифа страховых взносов.

Вероятно, именно устойчиво складывающаяся судебная практика привела к формированию позиции Минздравсоцразвития России, сформулированной в письмах от 12.04.2012 N 995-19. Департамент развития социального страхования и государственного обеспечения, аргументируя возможность применения пониженных тарифов гаражными кооперативами, обращает внимание на следующее.

Основным видом экономической деятельности плательщика - гаражного кооператива в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности является эксплуатация гаражей, стоянок для автотранспортных средств, велосипедов и т.п. (ОКВЭД 63.21.24).

В соответствии с подп. "щ" п. 8 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ в указанный перечень включена деятельность в сфере транспорта и связи (код ОКВЭД 60-64), включающая деятельность по эксплуатации гаражей, стоянок для автотранспортных средств, велосипедов и т.п. (ОКВЭД 63.21.24).

Если основным видом экономической деятельности организации, применяющей упрощенную систему налогообложения, является деятельность по эксплуатации гаражей, стоянок для автотранспортных средств, велосипедов и т.п. (ОКВЭД 63.21.24), то страховые взносы в 2012 году уплачиваются такой организацией по пониженному тарифу при соблюдении вышеуказанного условия о доле доходов по данному виду деятельности.

Учитывая, что деятельность гаражного кооператива финансируется в т.ч. за счет членских взносов физических лиц - членов гаражного кооператива на содержание и эксплуатационные расходы, ремонт общего имущества и т.п., то указанные суммы относятся к доходам от данного вида деятельности в целях применения ч. 1.4 ст. 58 Закона N 212-ФЗ.

Таким образом, по мнению Минздравсоцразвития России, применение пониженных тарифов кооперативом возможно, несмотря на то, что деятельность кооператива финансируется за счет членских взносов.

Аналогичную позицию высказал Департамент развития социального страхования и государственного обеспечения Минздравсоцразвития России*(11) по вопросу применения пониженных тарифов страховых взносов в государственные внебюджетные фонды садоводческими некоммерческими товариществами (далее - СНТ), применяющими упрощенную систему налогообложения.

В соответствии с подп. "я.2" п. 8 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ в Перечень льготируемых видов деятельности включена деятельность по управлению недвижимым имуществом (код ОКВЭД 70.32). Садоводческое некоммерческое товарищество осуществляет деятельность, которая классифицируется как "управление эксплуатацией нежилого фонда" (код ОКВЭД 70.32.2).

Учитывая, что деятельность СНТ по управлению эксплуатацией нежилого фонда финансируется в т.ч. за счет вступительных и членских взносов физических лиц - членов садоводческого товарищества, то суммы уплачиваемых взносов в целях применения ч. 1.4 ст. 58 Закона N 212-ФЗ относятся к доходам по данному виду деятельности.

Полагаем, что подобный подход и ссылка на вышеприведенные письма Минздравсоцразвития России могут быть использованы и другими видами некоммерческих организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения и осуществляющих один из видов деятельности, перечень которых определен п. 8 ст. 58 Закона N 212-ФЗ.

Тариф страховых взносов для "айтишников"

Одной из категорий плательщиков страховых взносов, для которых законодательством предусмотрены пониженные тарифы платежей во внебюджетные фонды, являются компании, занимающиеся информационными технологиями. Чтобы воспользоваться пониженным тарифом, IT-компании должны соответствовать определенным требованиям, в т.ч. по уровню доходов от профильной деятельности.

Положения п. 6 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ устанавливают различные требования для вновь созданных и уже действующих организаций.

Следует учитывать, что нормы п. 6 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ не распространяются на организации, имеющие статус резидента технико-внедренческой особой экономической зоны и производящие выплаты физическим лицам, работающим на территории такой зоны. Законом N 212-ФЗ установлен собственный "льготный" тариф страховых взносов для таких хозяйствующих субъектов.

Организациями, ведущими деятельность в сфере информационных технологий, в целях Закона N 212-ФЗ признаются российские компании:

- разрабатывающие и реализующие программы для ЭВМ и базы данных на материальном носителе или в электронном виде по каналам связи независимо от вида договора;

- оказывающие услуги по разработке, адаптации и модификации программ для ЭВМ, баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), а также по установке, тестированию и сопровождению подобного программного обеспечения (п. 6 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ).

Ключевыми для применения ими пониженных тарифов страховых взносов являются три момента.

Во-первых, организация должна иметь государственную аккредитацию в области информационных технологий (п. 1 ч. 2.1 ст. 57, ч. 5 ст. 58 Закона N 212-ФЗ). При этом применить пониженные тарифы страхователь вправе лишь с месяца, в котором получен документ, подтверждающий государственную аккредитацию*(12). Проводит ее Минкомсвязи России. Порядок подачи документов для получения аккредитации утвержден постановлением Правительства РФ от 06.11.2007 N 758.

Во-вторых, необходимо наличие дохода от профильной деятельности не ниже 90% от общей суммы выручки.

В-третьих, численность работников IT-организации должна быть не ниже 30 человек.

При этом требование о государственной аккредитации является общим как для действующих, так и для вновь созданных фирм, ведущих деятельность в сфере информационных технологий. Что касается остальных двух, то здесь имеются некоторые отличия.

Пенсионный фонд России в информационном сообщении от 24.03.2011 разъяснил, что вновь созданными IT-компаниями следует признавать организации, которые зарегистрированы в текущем году либо осуществляли соответствующую деятельность в предшествующем периоде на протяжении менее 9 месяцев.

Порядок определения доходов

Существующим IT-компаниям уровень профильных доходов необходимо определять по итогам 9 месяцев года, предшествующего тому, в котором страхователь переходит на уплату страховых взносов по пониженным тарифам (п. 2 ч. 2.1 ст. 57, ч. 5 ст. 58 Закона N 212-ФЗ). Если доход от профильной деятельности менее 90%, то применять в следующем году льготные тарифы при уплате страховых взносов во внебюджетные фонды организация не вправе.

Вновь созданные организации вправе применять пониженные тарифы страховых взносов с начала деятельности, если выполнят условие об уровне доходов по итогам первого же отчетного (расчетного) периода (п. 2 ч. 2.2 ст. 57 Закона N 212-ФЗ).

Определять величину доходов и в том и в другом случае необходимо по данным налогового учета на основании положений ст. 248 Налогового кодекса РФ (ч. 2.3 ст. 57 Закона N 212-ФЗ). При этом из расшифровки понятия "организации, ведущие деятельность в области информационных технологий", закрепленного в п. 6 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ, следует, что в расчет принимаются доходы:

- от реализации программ для ЭВМ и баз данных собственной разработки;

- от оказания услуг по разработке, адаптации и модификации программ для ЭВМ, баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники);

- от оказания услуг по установке, тестированию и сопровождению подобного программного обеспечения.

При этом Минздравсоцразвития России в письме от 06.07.2012 N 1746-17 разъяснило, что при определении величины профильных доходов не имеет значения, кто является правообладателем разрабатываемых или модифицируемых в рамках оказания соответствующих услуг программ для ЭВМ и баз данных.

По количеству работников для уже существующей IT-организации в целях применения пониженных тарифов страховых взносов средняя численность работников должна составлять не менее 30 человек (п. 3 ч. 2.1 ст. 57, ч. 5 ст. 58 Закона N 212-ФЗ). Как и величина профильных доходов, данный показатель определяется по итогам 9 месяцев года, предшествующего тому, с которого начнется применение льготных тарифов (п. 3 ч. 2.1 ст. 57, ч. 5 ст. 58 Закона N 212-ФЗ).

У вновь созданных организаций в расчет принимается среднесписочная численность работников (п. 3 ч. 2.2 ст. 57, ч. 5 ст. 58 Закона N 212-ФЗ). Если таковая по итогам первого отчетного (расчетного) периода не превышает 30 человек, применять пониженные страховые взносы фирма вправе с начала деятельности (при условии соблюдения прочих требований).

Как среднесписочную, так и среднюю численность работников рассчитывать необходимо в соответствии с указаниями Росстата, утв. приказом данного ведомства от 24.10.2011 N 435.

При этом следует учитывать, что среднесписочная численность не включает в себя лиц, работающих по гражданско-правовым договорам, а также внешних совместителей, в то время как в среднюю численность включается как сама среднесписочная численность сотрудников, так и средняя численность внешних совместителей и работников, выполнявших работы по договорам гражданско-правового характера.

Все условия для применения пониженных тарифов страховых взносов должны выполняться "айтишниками" в течение всего времени, когда страхователь планирует уплачивать взносы во внебюджетные фонды по льготным тарифам Так, ч. 5 ст. 58 Закона N 212-ФЗ предусмотрено, что если по итогам отчетного (расчетного) периода применительно к таковому нарушено хотя бы одно из них, с начала периода, в котором допущено такое несоответствие, организация лишается права применять пониженные тарифы. Иными словами, страховые взносы за этот период придется пересчитать по общим ставкам и доплатить недостающую сумму*(13).

Е. Алтухова,

начальник юридического отдела Управления Пенсионного

фонда РФ г. Томска

"Налоговый вестник", N 11, 12, ноябрь, декабрь 2012 г.

------------------------------------------------------------------------

*(1) Письмо Минздравсоцразвития России от 30.11.2011 N 5071-19.

*(2) Письмо Минздравсоцразвития России от 24.07.2012 N 17-3/39.

*(3) Федеральный закон от 03.12.2011 N 379-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации по вопросам установления тарифов страховых взносов в государственные внебюджетные фонды".

*(4) Письмо ФСС России от 01.12.2010 N 02-03-10/08-12891.

*(5) Письмо Минфина России от 08.06.2012 N 03-11-11/183.

*(6) См., например, письмо ПФР от 17.06.2011 N 30-22/6718, письма Минздравсоцразвития России от 18.03.2011 N 871-19, от 19.05.2011 N 1805-19, от 11.03.2011 N 748-19.

*(7) Письмо Минздравсоцразвития России от 14.05.2012 N 1320-19.

*(8) Письмо Минздравсоцразвития России от 13.04.2012 N 19-6/3023271-2288.

*(9) Консультация эксперта Минздравсоцразвития России, 2012.

*(10) Решения от 15.08.2012 по делу N А82-4986/2012, А82-4998/2012, от 07.08.2012 по делу N А82-4993/2012 и другие.

*(11) Письмо Минздравсоцразвития России от 20.04.2012 N 1112-19.

*(12) Письмо Минздравсоцразвития России от 05.09.2011 N 3180-19, а также письмо Пенсионного фонда России от 12.01.2011 N 30-22/52.

*(13) Информационное сообщение ПФР от 24.03.2011.