Вопрос: При расчете налога на прибыль за 2006 год у организации образовался убыток. На величину этого убытка была уменьшена налоговая база 2011 года. В 2012 году в рамках проведения выездной налоговой проверки правильности исчисления и уплаты налога на прибыль за 2011 год налоговый орган потребовал предъявить ему первичные документы, подтверждающие размер полученного в 2006 году убытка. Правомерны ли требования контролирующего органа? ("Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2012 г.)

При расчете налога на прибыль за 2006 год у организации образовался убыток. На величину этого убытка была уменьшена налоговая база 2011 года. В 2012 году в рамках проведения выездной налоговой проверки правильности исчисления и уплаты налога на прибыль за 2011 год налоговый орган потребовал предъявить ему первичные документы, подтверждающие размер полученного в 2006 году убытка. Правомерны ли требования контролирующего органа?

В рассматриваемой ситуации требования налогового органа неправомерны.

В силу пп. 2 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговым органам предоставлено право проводить налоговые проверки (камеральные и выездные) с целью контроля за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах. Предметом выездной налоговой проверки являются правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. При этом в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено ст. 89 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы. Речь идет о документах, служащих основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также о документах, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов (пп. 1 п. 1 ст. 31 НК РФ).

В свою очередь, к обязанностям налогоплательщиков относится обеспечение в течение четырех лет сохранности данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов, а также уплату (удержание) налогов. Это общее правило, закрепленное в пп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ. В силу п. 2 ст. 6.1 НК РФ течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало. Как видим, Налоговый кодекс не дает четкого ответа на вопрос, с какого момента следует исчислять четырехлетний срок. Финансисты считают, что течение этого срока начинается после отчетного (налогового) периода, в котором документ использовался в последний раз для составления налоговой отчетности, начисления и уплаты налога, подтверждения полученных доходов и произведенных расходов (Письмо от 30.03.2012 N 03-11-11/104). Мы согласны с такой позицией.

В то же время в отношении документов, подтверждающих объем возникшего убытка, Налоговым кодексом установлено специальное правило, касающееся сроков хранения документов.

На основании п. 1 ст. 283 НК РФ налогоплательщику предоставлено право перенести на будущее понесенный убыток (убытки), исчисленный в соответствии с гл. 25 НК РФ. Другими словами, на сумму убытка, полученного в предыдущем налоговом периоде или предыдущих налоговых периодах, можно уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль текущего налогового периода. Период использования данного права составляет 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен убыток. Что касается документов, подтверждающих объем понесенного убытка, налогоплательщик обязан хранить их в течение всего срока, когда убыток уменьшает налоговую базу текущего налогового периода (п. 4 ст. 283 НК РФ).

Таким образом, в силу п. 4 ст. 283 НК РФ документы, подтверждающие объем понесенного убытка, должны храниться в течение срока, когда убыток уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль (в рассматриваемой ситуации - до окончания 2011 года). А вот на основании общей нормы (пп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ) хранить указанные документы нужно в течение четырех лет после окончания налогового периода, в котором этот убыток образовался (в нашем случае - с 2007 по 2010 год включительно). Следовательно, документы, подтверждающие объем возникшего убытка, подлежат хранению как минимум в течение четырех лет после его возникновения (в силу общего правила) или до истечения налогового периода, в котором убыток списывается (если этот период наступает позднее).

В таком же ключе рассуждают судьи ФАС МО. В Постановлении от 21.01.2011 N КА-А40/17205-10 они подтвердили: поскольку установленный пп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ срок хранения документов на момент предъявления налоговой инспекцией требования от 09.06.2009 о представлении документов за 2003-2004 годы истек, а действующим законодательством о налогах и сборах установлена обязанность по хранению документов, подтверждающих объем понесенного убытка, в течение срока, когда указанный убыток уменьшает текущую налоговую базу, то есть в течение 2006 года, у общества отсутствует обязанность хранить первичные документы дольше указанного срока.

О.В. Давыдова,

эксперт журнала "Жилищно-коммунальное хозяйство:

бухгалтерский учет и налогообложение"

1 ноября 2012 г.

"Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2012 г.