Налоговый алгоритм действий при создании или закрытии обособленного подразделения ("Российский налоговый курьер", N 23, декабрь 2012 г.)

Налоговый алгоритм действий при создании или закрытии обособленного подразделения

В некоторых случаях компания перечисляет налоги по месту нахождения подразделения, в некоторых - по месту учета головной компании. В связи с этим у организаций возникают сложности в порядке налогообложения и представления отчетности - как при создании таких подразделений, так и при их закрытии.

По общему правилу обособленные подразделения исполняют обязанности головных организаций по уплате налогов и сборов по месту своего нахождения (ст. 19 НК РФ). Подразделения могут создаваться в форме филиала или представительства. От выбранной формы зависит порядок их регистрации (см. схемы на с. 93 и 94).

Открытие обособленного подразделения

Организация приняла решение о создании обособленного подразделения

Является ли обособленное подразделение филиалом или представительством?

   Да   | 30 рабочих дней                   нет | 30 рабочих дней

/-------------------------\ /---------------------------------------\

|Подача уведомления в ИФНС| |Подача уведомления в ИФНС о создании   |

|о внесении изменений в   | |подразделения, не являющегося филиалом |

|ЕГРЮЛ по форме N Р13002  | |    или представительством,            |

|                         | |          по форме N С-09-3-1          |

\-------------------------/ \---------------------------------------/

        5 рабочих дней                          5 рабочих дней

Постановка на учет обособленного подразделения, выдача уведомления по форме N 1-3-Учет

Закрытие обособленного подразделения

Организация приняла решение о ликвидации обособленного подразделения

Является ли обособленное подразделение филиалом или представительством?

           Да   3 рабочих дня                         нет  3 рабочих дня

/---------------------------------------\ /-------------------------------------------\

|Подача уведомления в ИФНС по месту     | |Подача уведомления в ИФНС по месту учета   |

|     учета головной организации        | |головной организации (в произвольной форме)|

|(в произвольной форме) и по месту учета| | и по месту учета подразделения            |

|  подразделения (по форме N С-09-3-2), | |     (по форме N С-09-3-2)                 |

|    уведомления по форме N Р13002      | |                                           |

|   (о внесении изменений в ЕГРЮЛ)      | |                                           |

\---------------------------------------/ \-------------------------------------------/

Проводится ли в настоящий момент выездная проверка подразделения?

            Да | 10 рабочих дней по окончании         нет  | 10 рабочих дней по

                             проверки                     окончании отчетного периода

Ликвидация обособленного подразделения, выдача уведомления по форме N 1-5-Учет

Статья 11 НК РФ связывает создание обособленного подразделения с наличием оборудованных стационарных рабочих мест на срок более месяца. При этом не имеет значения, сколько рабочих мест создается. В частности, по мнению столичных налоговиков, даже при оборудовании одного рабочего места подразделение будет считаться образованным (письмо УФНС России по г. Москве от 31.03.10 N 16-15/033302@).

Налог на прибыль и НДФЛ необходимо перечислять в бюджет по месту учета подразделения. Если у компании есть несколько подразделений, которые подведомственны разным инспекциям на территории одного региона, то она вправе выбирать - встать на учет по месту нахождения каждого из них или же по месту одного из своих подразделений (п. 4 ст. 83 НК РФ). Возникает вопрос о порядке налогообложения таких подразделений (см. таблицу на с. 96).

Таблица. Уплата налогов и взносов, а также представление отчетности организацией, имеющей обособленное подразделение

Вид платежа	Куда уплачивается налог	Куда представляется отчетность
НДС	По месту учета головной организации (письма МНС России от 04.11.02 N ВГ-6-03/1693@ и УФНС России по г. Москве от 14.03.06 N 20-12/19597)	По месту учета головной организации (письмо УМНС России по г. Москве от 24.06.04 N 24-11/41898)
Налог на прибыль	Два варианта: - по месту учета головной организации в доле, подлежащей уплате в федеральный бюджет (п. 1 ст. 288 НК РФ); - по месту нахождения подразделения в доле, подлежащей уплате в бюджет субъекта РФ (п. 2 ст. 288 НК РФ)	По месту учета головной организации и по месту нахождения подразделения (п. 1 ст. 289 НК РФ). Если по месту нахождения подразделения налог не уплачивается (уплата налога по месту учета головной организации или через ответственное подразделение), то декларация по месту нахождения подразделения не представляется (письмо Минфина России от 02.12.05 N 03-03-04/2/127)
НДФЛ	По месту нахождения подразделения (п. 7 ст. 226 НК РФ, письма Минфина России от 07.08.12 N 03-04-06/3-222 и УФНС России по г. Москве от 20.05.10 N 20-15/3/052927@)	Ситуация не урегулирована. Варианты: по месту учета головной организации или по месту нахождения подразделения (письма Минфина России от 07.08.12 N 03-04-06/3-222 и от 13.11.06 N 03-05-01-04/312)
Страховые взносы	Два варианта: - по месту учета головной организации, если подразделение не выделено на отдельный баланс и не имеет расчетного счета (письма ФСС РФ от 05.05.10 N 02-03-09/08-894п и Минздравсоцразвития России от 09.03.10 N 492-19); - по месту нахождения подразделения, которое выделено на отдельный баланс и имеет расчетный счет (п. 11 и 14 ст. 15 Закона N 212-ФЗ)	Два варианта: - по месту учета головной организации, если подразделение не выделено на отдельный баланс и не имеет расчетного счета (письмо ФСС РФ от 05.05.10 N 02-03-09/08-894п); - по месту нахождения подразделения, которое выделено на отдельный баланс и имеет расчетный счет (п. 14 ст. 15 Федерального закона от 24.07.09 N 212-ФЗ)
Налог при "упрощенке"	По месту учета головной организации (письмо Минфина России от 27.03.08 N 03-11-04/2/60)	По месту учета головной организации (п. 1 ст. 346.23 НК РФ)
Налог на имущество	Два варианта: - по месту учета подразделения, которое выделено на отдельный баланс (ст. 384 НК РФ); - по месту нахождения имущества или по месту учета балансодержателя, если подразделение не выделено на отдельный баланс (письмо Минфина России от 18.01.10 N 03-05-04-01/02)	Два варианта: - по месту нахождения подразделения, которое выделено на отдельный баланс (п. 1 ст. 386 НК РФ); - по месту нахождения имущества или по месту учета балансодержателя, если подразделение не выделено на отдельный баланс (письмо УФНС России по г. Москве от 23.09.10 N 16-15/00102)

В этом случае Минфин России указывает, что если компания состоит на учете по месту нахождения каждого подразделения, то и налоговые платежи (НДФЛ, налог на прибыль) необходимо перечислять по месту учета всех структур (абз. 1 п. 2 ст. 288 НК РФ и письмо Минфина России от 21.09.11 N 03-04-06/3-230). Если же при постановке на учет выбрано одно подразделение, то налоги уплачиваются в бюджет по месту нахождения такого ответственного подразделения (абз. 2 п. 2 ст. 288 НК РФ и письмо Минфина России от 22.06.12 N 03-04-06/3-174).

Кроме того, если компания создает подразделение в том же регионе, в котором расположен головной офис, то она вправе уплачивать налог на прибыль за него по месту своего учета (письма Минфина России от 09.07.12 N 03-03-06/1/333 и УФНС России по г. Москве от 23.12.09 N 16-15/136064). Обратную ситуацию, когда налоги за головную организацию перечисляет ответственное подразделение, Минфин России признает неправомерной (письмо от 12.03.09 N 03-03-06/1/130).

Контролеры настаивают на том, что НДФЛ с доходов работников обособленного подразделения должна уплачивать головная организация. Компания обязана перечислять суммы НДФЛ как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения (п. 7 ст. 226 НК РФ). В связи с этим налоговики указывают, что вести учет доходов, выплаченных работникам как самой организации, так и всех ее подразделений, необходимо именно в головной организации (письмо УФНС России по г. Москве от 20.05.10 N 20-15/3/052927@).

Минфин России придерживается иной точки зрения. В частности, если руководитель подразделения уполномочен головной организацией представлять по доверенности ее интересы в инспекции по месту нахождения подразделения, то он исполняет обязанности налогового агента в отношении доходов, выплачиваемых своим сотрудникам (письма от 16.07.08 N 03-04-06-01/210, от 16.01.07 N 03-04-06-01/4 и от 16.01.07 N 03-04-06-01/2).

По мнению Минфина России, сведения о доходах работников обособленного подразделения необходимо подавать по месту его учета, а не головной организации. Минфин России указывает, что обязанность налоговых агентов представлять сведения о доходах физических лиц в налоговый орган по месту своего учета корреспондирует с обязанностью налоговых агентов уплачивать НДФЛ по месту учета налогового агента. Следовательно, сведения о доходах работников обособленного подразделения нужно представлять в инспекцию по месту нахождения такого подразделения (письма от 07.08.12 N 03-04-06/3-222 и от 05.04.12 N 03-04-06/8-103). Суды соглашаются с такой логикой (постановления ФАС Западно-Сибирского от 27.04.09 N Ф04-2593/2009(5604-А70-26) и Московского от 15.06.06 N КА-А40/5048-06 округов).

Однако ранее финансисты отмечали, что организация, в состав которой входят обособленные подразделения, обязана представлять в налоговый орган по месту своей регистрации справки о доходах по форме 2-НДФЛ в отношении всех физлиц, получивших доходы, в том числе и работников подразделений. Следовательно, сами подразделения сведения о доходах своих работников не представляют (письма Минфина России от 13.11.06 N 03-05-01-04/312 и от 13.11.06 N 03-05-01-04/311). Налоговики придерживаются именно такой точки зрения (письма УФНС России по г. Москве от 01.07.10 N 20-15/3/068888 и от 01.07.05 N 21-11/46394).

Наличие филиала или представительства лишает компанию права на применение "упрощенки", только если они фактически создавались. Такое правило содержится в подпункте 1 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ. Если же созданное подразделение не отвечает критериям филиала или представительства, указанным в статье 55 ГК РФ, то компания вправе применять упрощенную систему налогообложения (письма Минфина России от 29.05.12 N 03-11-06/2/72 и УФНС России по г. Москве от 19.08.11 N 16-15/081345@).

Однако на практике может возникнуть ситуация, когда организация внесла в учредительные документы информацию о филиале, но фактически не провела никаких мероприятий по его организации. В частности, не утвердила положение о филиале, не назначила его руководителя, не передала филиалу никакого имущества, не оборудовала ни одного рабочего места, не встала на налоговый учет по месту его нахождения.

В этом случае арбитры указывают, что отсутствуют какие-либо доказательства фактической деятельности подразделения. В связи с этим организация вправе применять упрощенную систему налогообложения. В частности, ФАС Северо-Западного округа отметил, что подпункт 1 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ устанавливает запрет на применение "упрощенки" лишь теми организациями, которые фактически имеют филиалы (постановление от 14.07.09 N А56-40765/2008).

Президиум ВАС РФ позволяет уплачивать ндс по месту учета подразделения. На практике инспекторы выступают против уплаты налога подразделениями, считая, что в этом случае нельзя признать, что налог уплачен самим юрлицом. Согласно пункту 2 статьи 174 Налогового кодекса НДС уплачивается по месту учета компании в ИФНС. В связи с этим инспекторы считают, что уплачивать налог необходимо головной организации по месту ее нахождения без распределения по подразделениям (п. 4 письма УФНС России по г. Москве от 14.03.06 N 20-12/19597).

Однако Президиум ВАС РФ в постановлении от 22.09.09 N 5080/09 отметил, что НДС, перечисленный в бюджет филиалом, необходимо расценивать как налог, уплаченный самой организацией. Поскольку филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту своего нахождения (ч. 2 ст. 19 НК РФ).

Налоги по ликвидированному подразделению компания вправе уплатить досрочно. В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ организация вправе досрочно исполнить обязанность по уплате налогов. Это правило распространяется и на случаи ликвидации обособленных подразделений.

В частности, Минфин России указывает, что досрочно может быть уплачен налог на имущество организации по подразделению, выделенному на отдельный баланс (письма от 05.07.05 N 03-03-04/1/58 и от 16.09.04 N 03-06-01-04/32).

"Российский налоговый курьер", N 23, декабрь 2012 г.