"Таможенный" НДС в учете "упрощенца" (Е.Е. Смирнова, "НДС: проблемы и решения", N 11, ноябрь 2012 г.)

"Таможенный" НДС в учете "упрощенца"

Организация, применяющая УСНО с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", импортирует мебель. Имеет ли право организация для целей исчисления единого налога, уплачиваемого при применении УСНО, учесть в расходах суммы НДС в полном размере после их уплаты таможенному органу или же расходы в виде уплаченной суммы НДС включаются в стоимость товаров и списываются лишь после их фактической реализации? Отметим, что данный вопрос был освещен на страницах нашего журнала *(1). Однако поводом вернуться к нему стало Письмо Минфина России от 24.09.2012 N 03-11-06/2/128.

Мнение финансового ведомства

Итак, на вопрос о порядке учета "упрощенцем" сумм НДС, уплаченных таможенным органам, Минфин ответил следующим образом.

Согласно пп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при определении налоговой базы налогоплательщики учитывают расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на суммы НДС по приобретенным товарам, работам, услугам).

Подпунктом 3 п. 2 ст. 346.17 НК РФ установлено, что расходы на уплату налогов и сборов учитываются налогоплательщиками, применяющими УСНО, в размере фактически уплаченных сумм.

В соответствии с пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уменьшают полученные доходы на расходы в виде НДС по оплаченным товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком и подлежащим включению в состав расходов в соответствии с указанной статьей и ст. 346.17 НК РФ.

Подпунктом 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ установлено, что расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются при определении налоговой базы по мере реализации указанных товаров.

Учитывая изложенное, суммы НДС по товарам, приобретенным для дальнейшей реализации, учитываются по мере реализации таких товаров.

Эксперты солидарны с налоговиками

Напомним, что ответ нашего эксперта был иным: при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", уплаченный при ввозе товаров на территорию РФ "таможенный" НДС на основании пп. 22 п. 1 ст. 346.16 и пп. 11 п. 1 ст. 346.11 НК РФ включается в состав расходов в размере, фактически уплаченном "упрощенцем", вне зависимости от факта реализации ввезенных товаров на территории РФ.

Московские налоговики также считают, что расходы в виде сумм НДС, уплаченных при ввозе товаров на территорию РФ, относятся к таможенным платежам, поэтому такие расходы признаются в размере фактически уплаченных сумм в порядке, установленном пп. 3 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, вне зависимости от факта реализации ввезенных товаров на территорию РФ (Письмо от 03.08.2011 N 16-15/075978@ "О порядке списания НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ").

Поскольку в начале статьи приведены налоговые нормы, к которым апеллирует Минфин, поясним, на каких положениях НК РФ основана позиция московских налоговиком.

В силу п. 3 ст. 346.11 НК РФ организации, применяющие УСНО, не признаются плательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 НК РФ.

Согласно пп. 4 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по ввозу товаров на таможенную территорию РФ.

На основании пп. 3 п. 1 ст. 318 ТК РФ*(2) к таможенным платежам относится НДС, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию РФ.

В соответствии с пп. 11 п. 1 ст. 346.16 НК РФ в перечне расходов поименованы суммы таможенных платежей, уплаченные при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, и не подлежащие возврату налогоплательщику в соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством РФ о таможенном деле.

В силу абз. 2 п. 2 ст. 346.16 НК РФ расходы, указанные в пп. 11 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, принимаются в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций ст. 264 НК РФ.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ.

Расходы в виде сумм НДС, уплаченных при ввозе товаров на территорию РФ, в ст. 270 НК РФ не упомянуты.

Таким образом, суммы НДС, уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, могут включаться в состав расходов при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО на основании пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ*(3). При этом порядок признания таких расходов не изменяется, поскольку они также учитываются в размере фактически уплаченных сумм в соответствии с пп. 3 п. 2 ст. 346.17 НК РФ.

В чем причина таких противоречивых разъяснений?

Исходя из содержания данных писем можно сделать вывод о том, что разночтения связаны с различной классификацией затрат в виде уплаты сумм "таможенного" НДС: фискалы относят их к расходам в виде таможенных платежей (пп. 11 п. 1 ст. 346.16 НК РФ), чиновники - к расходам в виде суммы НДС по оплаченным товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком (пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Чью позицию взять за основу?

По нашему мнению, ответ финансового ведомства справедлив в отношении сумм "входного" НДС, предъявленных "упрощенцу" к оплате в стоимости товаров, приобретаемых для дальнейшей реализации. Что касается "таможенного" НДС, в этом случае руководствоваться следует подходом московских налоговиков. Кроме того, из буквального прочтения Письма N 03-11-06/2/128 нельзя однозначно сказать, что речь в нем идет о "таможенном" НДС. Согласитесь, о том, что разъяснения относятся к суммам НДС, уплаченным таможенным органам, следует только из текста вопроса. Все-таки хотелось получить более четкий ответ, например, "суммы НДС, уплаченные таможенным органам по товарам, приобретенным для дальнейшей реализации, учитываются по мере реализации таких товаров". Тогда бы позиция Минфина была очевидна и не подлежала сомнению.

Е.Е. Смирнова,

редактор журнала "НДС: проблемы и решения"

"НДС: проблемы и решения", N 11, ноябрь 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) См. N 2, 2012, стр. 71-72.

*(2) В настоящее время действует Таможенный кодекс Таможенного союза. Норма пп. 3 п. 1 ст. 318 ТК РФ перекочевала в п. 1 ст. 70 ТК ТС, согласно которой к таможенным платежам относятся: ввозная таможенная пошлина; вывозная таможенная пошлина; НДС, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию Таможенного союза; акциз (акцизы), взимаемый (взимаемые) при ввозе товаров на таможенную территорию Таможенного союза; таможенные сборы.

*(3) В силу пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, за исключением суммы налога, уплаченной в соответствии с настоящей главой.