Вход
Вычеты по НДС при приобретении товаров, работ, услуг, имущественных прав через посредника (Е.Ф. Восканян, "Налоговая политика и практика", N 11, ноябрь 2012 г.)
Вычеты по НДС при приобретении товаров, работ, услуг, имущественных прав через посредника
Статья в предыдущем номере журнала была посвящена условиям, при соблюдении которых покупатель (комитент, принципал или доверитель) может применить налоговый вычет по НДС. Отдельно были рассмотрены случаи приобретения товаров (работ, услуг), имущественных прав через посредника, заключающего договор с продавцом от своего имени и от имени покупателя (принципала, доверителя).
В настоящей статье разберем на конкретных примерах все нюансы оформления документов по НДС при совершении покупок через посредника (участвующего в расчетах) в первом из двух указанных выше случаев.
Покупка через посредника (комиссионера, агента), приобретающего товары (работы, услуги), имущественные права от своего имени
Пример*(1). В рамках двух договоров комиссии комитенты (ООО "Стэп" и ООО "Союз") поручают комиссионеру (ООО "Тейл") приобрести для них товар (плитку керамическую отечественного производства, артикул АСПУ-5990): по первому договору (с ООО "Стэп") - 100 шт. на сумму 1 180 руб., в том числе НДС - 180 руб.; по второму договору (с ООО "Союз") - 250 шт. на сумму 2 950 руб., в том числе НДС - 450 руб. Данный товар комиссионер приобретает у одного продавца (ООО "Роуд"). Все участники хозяйственной операции являются налогоплательщиками НДС. Комиссионное вознаграждение по каждому договору составляет 10% от цены приобретения товара и выплачивается комиссионеру отдельно. На условиях 100%-й предоплаты осуществляется покупка плитки только в рамках договора с ООО "Стэп".
Комиссионер заключил договор купли-продажи с ООО "Роуд" на приобретение плитки керамической отечественного производства, артикул АСПУ-5990, в количестве 350 шт. на сумму 4 130 руб., в том числе НДС - 630 руб. Поставка 100 шт. осуществляется на условиях 100%-й предоплаты, оставшееся количество плитки оплачивается в течение 3 дней с момента получения покупателем-комиссионером товара.
В августе 2012 г. комиссионер перечислил предоплату продавцу на основании платежного поручения N 5589 от 27.08.2012, после получения которой продавец составил счет-фактуру N 35888 от 28.08.2012 (образец 1).
Образец 1*
СЧЕТ-ФАКТУРА N 35888 от " 28 " августа 2012 г. (1)
------- ---- ----------------
ИСПРАВЛЕНИЕ N - от " - " - (1а)
------- ---- ----------------
Продавец ООО "Роуд" (2)
--------------------------------------------------
Адрес 100000, г. Москва, ул. Мира, д. 15 (2а)
---------------------------------------------------
ИНН/КПП продавца 7700000000/7700000000 (2б)
-------------------------------------------
Грузоотправитель и его адрес - (3)
-------------------------------
Грузополучатель и его адрес - (4)
--------------------------------
К платежно-расчетному документу N 5589 от 27.08.2012 (5)
-------- --------------
Покупатель ООО "Тейл" (6)
-------------------------------------------------
Адрес 189000, г. Москва, просп. Свободы, влад. 102 (6a)
------------------------------------------------------
НН/КПП покупателя 7712000000/7712000000 (6б)
-----------------------------------------
Валюта: наименование, код российский рубль, 643 (7)
---------------------------------
Руководитель организации Главный бухгалтер
или иное уполномоченное Лукашин Лукашин О.М. или иное уполномоченное Королева Королева О.С.
лицо ---------- ------------ лицо --------- -------------
(подпись) (Ф.И.О.) (подпись) (Ф.И.О.)
Индивидуальный
предприниматель
----------- ---------------- -------------------------------------------------
(подпись) (Ф.И.О.) (реквизиты свидетельства о государственной
регистрации индивидуального предпринимателя)
Напомним, что согласно существующим правилам при составлении "авансового" счета-фактуры продавец в строках 3 и 4 и графах 2-6, 10-11 счета-фактуры продавец ставит прочерки [1, п. 4 раздела II приложения N 1]. Обратите внимание, прочерк проставляется и в графе 5 такого счета-фактуры. Как видно из нашего примера, в случае получения оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров в графе 5 счета-фактуры продавец вместо прочерка указал общую стоимость товаров без налога (определенную расчетным путем с применением ставки налога, отраженной в графе 7, к сумме, показанной в графе 9). Наличие данных в этой графе можно рассматривать как дополнительную информацию, не оказывающую влияния на идентификацию необходимых показателей счета-фактуры, потому не является основанием для отказа в вычетах (письма Минфина России от 24.04.2012 N 03-07-09/41, 15.08.2012 N 03-07-09/117).
Комитент ООО "Стэп" платежным поручением N 3322 от 03.09.2012 перечислил денежные средства комиссионеру до момента отгрузки товара продавцом. Комиссионер, получив 17.09.2012 счет-фактуру от продавца, на следующий день составил счет-фактуру N 7123 на имя покупателя-комитента (ООО "Стэп") (образец 2), которую комитент получил 28.09.2012. Кроме того, в те же сроки комитент получил от комиссионера заверенную копию счета-фактуры продавца.
Образец 2*
СЧЕТ-ФАКТУРА N 7123 от " 28 " августа 2012 г. (1)
------- ---- ----------------
ИСПРАВЛЕНИЕ N - от " - " - (1а)
------- ---- ----------------
Продавец ООО "Роуд", ООО "Тейл" (2)
---------------------------------------------------
Адрес 100000, г. Москва, ул. Мира, д. 15;
189000, г. Москва, просп. Свободы, влад. 102 (2а)
-------------------------------------------------------
ИНН/КПП продавца 7700000000/7700000000; 7712000000/7712000000 (2б)
--------------------------------------------
Грузоотправитель и его адрес - (3)
--------------------------------
Грузополучатель и его адрес - (4)
---------------------------------
К платежно-расчетному
документу N 5589 от 27.08.2012, N 3322
от 03.09.2012
-------- ----------------------------- (5)
Покупатель ООО "Степ" (6)
--------------------------------------------------
Адрес 189000, г. Москва, ул. Зоологическая, влад. 19 (6a)
-------------------------------------------------------
НН/КПП покупателя 7720000000/7720000000 (6б)
------------------------------------------
Валюта: наименование, код российский рубль, 643 (7)
----------------------------------
Руководитель организации Главный бухгалтер
или иное уполномоченное Мельникова Мельникова М.Н. или иное уполномоченное Кошкин Кошкин Б.М.
лицо ---------- --------------- лицо --------- -------------
(подпись) (Ф.И.О.) (подпись) (ф.и.о.)
Индивидуальный
предприниматель
----------- ---------------- -------------------------------------------------
(подпись) (Ф.И.О.) (реквизиты свидетельства о государственной
регистрации индивидуального предпринимателя)
На что здесь следует обратить внимание?
В строке 1 вне зависимости от фактической даты составления счета-фактуры комиссионер указывает дату, аналогичную дате счета-фактуры продавца, а номер присваивает в соответствии со своей текущей нумерацией на дату фактического составления счета-фактуры [1, подп. "а" п. 1 раздела II приложения N 1].
В строках 2, 2а и 2б комиссионер отражает данные о продавце [1, подпункты "в", "г" и "д" п. 1 раздела II приложения N 1]. При этом он может также указать свои данные, т. е. дополнительные реквизиты. Кроме того, допускается указывать дополнительную информацию (о договоре комиссии, например, в графе 1). Такие разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 15.08.2012 N 03-07-09/118, 13.08.2012 N 03-07-11/289, 31.07.2012 N 03-07-09/97, 21.06.2012 N 03-07-15/66, 02.03.2012 N 03-07-09/16, ФНС России от 26.01.2012 N ЕД-4-3/1193, 12.03.2012 N ЕД-4-3/4061@).
В строке 5 счета-фактуры отражаются номера и даты составления платежно-расчетных документов о перечислении денежных средств комиссионером продавцу и комитентом комиссионеру (если комитент перечислял денежные средства комиссионеру для внесения продавцу оплаты, частичной оплаты в счет предстоящей поставки товаров) [1, абзац шестой подп. "з" п. 1 раздела II приложения N 1]. В нашем примере в строке 5 счета-фактуры комиссионер отразил два платежно-расчетных документа. Это не является ошибкой, несмотря на то что комитент перечислил комиссионеру денежные средства после того, как тот уже произвел 100%-ю оплату в счет предстоящей поставки продавцу, поскольку оплата произведена до отгрузки товара продавцом. Такой счет-фактура не может повлечь отказ в предоставлении комитенту налогового вычета по выданным авансам.
Кроме того, как и в случае счета-фактуры продавца, комиссионер в счете-фактуре, составленном на имя комитента, в строках 3 и 4 и графах 2-4, 6, 10-11 ставит прочерки [1, п. 4 раздела II приложения N 1], а в графе 5 вместо прочерка - общую стоимость товаров без налога. Следует также повторить, что указание в графе 5 общей стоимости товаров без налога не является основанием для отказа в налоговых вычетах.
Товар был отгружен продавцом в полном объеме и передан грузополучателю-комиссионеру 21.09.2012. В тот же день продавцом был составлен счет-фактура N 35999 (образец 3) и передан комиссионеру.
Образец 3*
СЧЕТ-ФАКТУРА N 35999 от " 21 " сентября 2012 г. (1)
------- ---- ----------------
ИСПРАВЛЕНИЕ N - от " - " - (1а)
------- ---- ----------------
Продавец ООО "Роуд" (2)
--------------------------------------------------
Адрес 100000, г. Москва, ул. Мира, д. 15 (2а)
---------------------------------------------------
ИНН/КПП продавца 7700000000/7700000000 (2б)
-------------------------------------------
Грузоотправитель и его адрес Он же (3)
-------------------------------
Грузополучатель и его адрес ООО "Тейл", 189000, г. Москва,
просп. Свободы, влад. 102 (4)
--------------------------------
К платежно-расчетному документу N 5589 от 27.08.2012 (5)
-------- -------------
Покупатель ООО "Тейл" (6)
-------------------------------------------------
Адрес 189000, г. Москва, просп. Свободы, влад. 102 (6a)
-----------------------------------------------------
ИНН/КПП покупателя 7712000000/7712000000 (6б)
----------------------------------------
Валюта: наименование, код российский рубль, 643 (7)
---------------------------------
Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права | Единица измерения | Количество (объем) | Цена (тариф) за единицу измерения | Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав без налога - всего | В том числе сумма акциза | Налоговая ставка | Сумма налога, предъявляемая покупателю | Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав с налогом - всего | Страна происхождения товара | Номер таможенной декларации | ||
код | условное обозначение (национальное) | цифровой код | краткое наименование | |||||||||
1 | 2 | 2а | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 10а | 11 |
Плитка керамическая, арт. АСПУ-5990 | 796 | шт. | 350 | 10 | 3500 | - | 18 | 630 | 4130 | - | - | - |
Всего к оплате | 3500 | Х | 630 | 4130 | ||||||||
Руководитель организации Главный бухгалтер
или иное уполномоченное Лукашин Лукашин О.М. или иное уполномоченное Королева Королева О.С.
лицо ---------- ------------ лицо --------- -------------
(подпись) (Ф.И.О.) (подпись) (Ф.И.О.)
Индивидуальный
предприниматель
----------- ---------------- -------------------------------------------------
(подпись) (Ф.И.О.) (реквизиты свидетельства о государственной
регистрации индивидуального предпринимателя)
В строке 3 счета-фактуры продавец указывает слова "Он же", поскольку является грузоотправителем товара [1, подп. "е" п. 1 раздела II приложения N 1], а в строке 4 - данные о покупателе (комиссионере), так как последний выступает в качестве грузополучателя товара. Для правильного заполнения этой строки нужно руководствоваться письмами Минфина России от 25.05.2012 N 03-07-14/54, 13.06.2012 N 03-07-09/61 и ФНС России от 21.01.2010 N 3-1-11/22@.
Следовательно, в строках 6, 6а и 6б проставляются сведения о комиссионере как покупателе в соответствии с договором купли-продажи.
Комиссионер 24.09.2012 отправил полученный им товар покупателям-комитентам (грузополучателям) и составил счета-фактуры N 7952 и N 7953 на каждого покупателя (образцы 4 и 5). Для простоты примем, что оба комитента получили их в один день - 30.08.2012.
Образец 4*
СЧЕТ-ФАКТУРА N 7952 от " 21 " сентября 2012 г. (1)
------- ---- ----------------
ИСПРАВЛЕНИЕ N - от " - " - (1а)
------- ---- ----------------
Продавец ООО "Роуд", ООО "Тейл" (2)
--------------------------------------------------
Адрес 100000, г. Москва, ул. Мира, д. 15;
189000, г. Москва, просп. Свободы, влад. 102 (2а)
------------------------------------------------------
ИНН/КПП продавца 7700000000/7700000000; 7712000000/7712000000 (2б)
-------------------------------------------
Грузоотправитель и его адрес ООО "Тейл", 189000, г. Москва,
проспект Свободы, влад. 102 (3)
-------------------------------
Грузополучатель и его адрес ООО "Степ", 192000, г. Москва,
ул. Зоологическая, влад. 19 (4)
--------------------------------
К платежно-расчетному
документу N 5589 от 27.08.2012, N 3322 от 03.09.2012 (5)
---- --------------------------------
Покупатель ООО "Степ" (6)
-------------------------------------------------
Адрес 189000, г. Москва, ул. Зоологическая, влад. 19 (6a)
-----------------------------------------------------
НН/КПП покупателя 7720000000/7720000000 (6б)
----------------------------------------
Валюта: наименование, код российский рубль, 643 (7)
---------------------------------
Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права | Единица измерения | Количество (объем) | Цена (тариф) за единицу измерения | Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав без налога - всего | В том числе сумма акциза | Налоговая ставка | Сумма налога, предъявляемая покупателю | Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав с налогом - всего | Страна происхождения товара | Номер таможенной декларации | ||
код | условное обозначение (национальное) | цифровой код | краткое наименование | |||||||||
1 | 2 | 2а | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 10а | 11 |
Плитка керамическая, арт. АСПУ-5990 | 769 | шт. | 100 | 10 | 1000 | - | 18 | 180 | 1180 | - | - | - |
Всего к оплате | 1000 | Х | 180 | 1180 | ||||||||
Руководитель организации Главный бухгалтер
или иное уполномоченное Мельникова Мельникова М.Н. или иное уполномоченное Кошкин Кошкин Б.М.
лицо ---------- --------------- лицо --------- -------------
(подпись) (Ф.И.О.) (подпись) (Ф.И.О.)
Индивидуальный
предприниматель
----------- ---------------- -------------------------------------------------
(подпись) (Ф.И.О.) (реквизиты свидетельства о государственной
регистрации индивидуального предпринимателя)
Образец 5*
СЧЕТ-ФАКТУРА N 7953 от " 21 " сентября 2012 г. (1)
------- ---- ----------------
ИСПРАВЛЕНИЕ N - от " - " _ - (1а)
------- ---- ----------------
Продавец ООО "Роуд" , ООО "Тейл" (2)
--------------------------------------------------
Адрес 100000, г. Москва, ул. Мира, д. 15;
189000, г. Москва, просп. Свободы, влад. 102 (2а)
------------------------------------------------------
ИНН/КПП продавца 7700000000/7700000000; 7712000000/7712000000 (2б)
-------------------------------------------
Грузоотправитель и его адрес ООО "Тейл", 189000, г. Москва,
просп. Свободы, влад. 102 (3)
-------------------------------
Грузополучатель и его адрес ООО "Союз", 185000, г. Москва,
ул. Широкая, д. 47 (4)
--------------------------------
К платежно-расчетному документу N - от - (5)
-------- --------------
Покупатель ООО "Союз" (6)
-------------------------------------------------
Адрес 189000, г. Москва, ул. Широкая, д. 47 (6a)
------------------------------------------------------
НН/КПП покупателя 7730000000/7730000000 (6б)
-----------------------------------------
Валюта: наименование, код российский рубль, 643 (7)
---------------------------------
Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права | Единица измерения | Количество (объем) | Цена (тариф) за единицу измерения | Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав без налога - всего | В том числе сумма акциза | Налоговая ставка | Сумма налога, предъявляемая покупателю | Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав с налогом - всего | Страна происхождения товара | Номер таможенной декларации | ||
код | условное обозначение (национальное) | цифровой код | краткое наименование | |||||||||
1 | 2 | 2а | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 10а | 11 |
Плитка керамическая, арт. АСПУ-5990 | 769 | шт. | 250 | 10 | 2500 | - | 18 | 450 | 2950 | - | - | - |
Всего к оплате | 2500 | Х | 450 | 2950 | ||||||||
Руководитель организации Главный бухгалтер
или иное уполномоченное Мельникова Мельникова М.Н. или иное уполномоченное Кошкин Кошкин Б.М.
лицо ---------- --------------- лицо --------- -------------
(подпись) (Ф.И.О.) (подпись) (Ф.И.О.)
Индивидуальный
предприниматель
----------- ---------------- -------------------------------------------------
(подпись) (Ф.И.О.) (реквизиты свидетельства о государственной
регистрации индивидуального предпринимателя)
*Примечания к образцам:
1. Во всех счетах-фактурах стоимостные показатели приводятся в целых рублях без копеек. Это не противоречит условиям договора, рассмотренным в примере, и не является ошибкой, несмотря на требования постановления Правительства РФ N 1137 об указании стоимостных показателей счета-фактуры в рублях и копейках [1, п. 3 раздела II приложения N 1].
2. Прочерк в графе 6 счета-фактуры вместо слов "Без акциза" не может рассматриваться как ошибка, влияющая на получение налогового вычета покупателем.
3. Графы 10, 10а и 11 счета-фактуры не заполняются (в них ставится прочерк), если продавец реализует товар отечественного производства (письмо Минфина России от 20.09.2012 N 03-07-08/275).
4. Комиссионер всегда подписывает счет-фактуру, составленный на имя комитента, вне зависимости от того, чьи данные указывает в строках 2, 2а и 2б - и продавца и свои либо только продавца.
Дата составления обоих счетов-фактур (строка 1) аналогична дате счета-фактуры продавца (см. образец 3), несмотря на то что оба счета-фактуры для комитентов, возможно, даже составлены в разные дни. Номера таким счетам-фактурам комиссионер присваивает в соответствии со своей текущей на дату их фактического составления нумерацией [1, подп. "а" п. 1 раздела II приложения N 1].
Строки 2, 2а и 2б заполняются, как и в счете-фактуре, составленном на предоплату (см. образец 2). При этом в счете-фактуре для одного комитента комиссионер может указать данные и о продавце и о себе, а для другого, к примеру, только о продавце. Это не будет ошибкой и не повлияет на право покупателей-комитентов на налоговые вычеты. Какие данные указывать в этих строках - только о продавце или о продавце и о себе, можно решить в рамках договорных отношений.
Строка 3 также может содержать дополнительные данные о грузоотправителе-комиссионере (если он является грузоотправителем товара для комитента), а не только о грузоотправителе-продавце, указанном в счете-фактуре, составленном продавцом (см. образец 3). То же самое относится к строке 4.
При заполнении строки 5 необходимо учитывать следующее. В нашем примере только один из комитентов (ООО "Стэп") осуществил предоплату. Поэтому в строке 5 счета-фактуры, составленного на имя ООО "Стэп", указано два платежно-расчетных документа, как в образце 3. А в строке 5 счета-фактуры, составленного для другого комитента (ООО "Союз"), ставится прочерк (см. образец 5).
Понятно, что счет-фактура на имя конкретного комитента составляется на то количество товара (и его стоимость), которая определена соответствующим договором комиссии. Для подтверждения права на вычет каждым комитентом комиссионер передает им заверенные копии счета-фактуры, полученного от продавца (см. образец 3), где проставлены иное количество реализуемого товара и иная стоимостная оценка. В отчете комиссионера каждому из этих комитентов будет указано, что счет-фактура составлен на основании договора с продавцом на общую сумму покупки нескольким комитентам.
Однако правомерен и другой принцип составления счетов-фактур для комитентов. Комиссионер может взять у продавца не один общий счет-фактуру на всю свою покупку, а два счета-фактуры на количество товара, приобретаемого каждым комитентом. В этом случае копии счетов-фактур продавца для комитентов будут полностью соответствовать данным счетов-фактур, составленных комиссионером на имя этих комитентов.
Для простоты примера условимся, что транспортные расходы по доставке товара от продавца до комиссионера включены в цену реализации, а по доставке товара от комиссионера до комитента - в вознаграждение посредника. Порядок составления счета-фактуры на сумму вознаграждения посредника подробно изложен в другой статье *(2), поэтому здесь не затрагивается.
Теперь рассмотрим пример заполнения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур в III квартале 2012 г. каждым из участников сделки (таблицы 1-4).
Таблица 1. Журнал учета продавца (ООО "Роуд")
Часть 1. Выставленные счета-фактуры | |||
Наименование покупателя (графа 11) | Дата выставления (графа 2) | Код вида операции (графа 4) | |
N 35888 от 28.08.2012 (см. образец 1) | ООО "Тейл" | 28.08.2012 | |
N 35999 от 21.09.2012 (см. образец 3) | ООО "Тейл" | 21.09.2012 | |
Дадим некоторые пояснения.
Дата выставления счета-фактуры на бумажном носителе, отражаемая в графе 2 журнала учета, может совпадать с датой его составления (графа 6) (письмо Минфина России от 16.05.2012 N 03-07-09/57). Это наглядно видно из табл. 1. При этом, поскольку продавец составил счета-фактуры на сумму полученной предоплаты от покупателя и на отгрузку товара на основании договора купли-продажи, в графе 4 (код вида операции) он указывает 02 или 01 [2], как при обычной купле-продаже, без ссылки на посредническую деятельность.
В части 1 журнала учета комиссионера (см. табл. 2) не подлежат регистрации переданные им комитентам копии счетов-фактур, полученных от продавца.
Таблица 2. Журнал учета посредника-комиссионера (ООО "Тейл")
Часть 1. Выставленные счета-фактуры | |||
Наименование покупателя (графа 11) | Дата выставления (графа 2) | Код вида операции (графа 4) | |
N 7123 от 28.08.2012 (см. образец 2) | ООО "Стэп" | 17.09.2012 | |
N 7952 от 21.09.2012 (см. образец 4) | ООО "Стэп" | 21.09.2012 | |
N 7953 от 21.09.2012 (см. образец 5) | ООО "Союз" | 21.09.2012 | |
Часть 2. Полученные счета-фактуры | |||
Наименование продавца (графа 11) | Дата получения (графа 2) | Код вида операции (графа 4) | |
N 35888 от 28.08.2012 (см. образец 1) | ООО "Роуд" | 17.09.2012 | |
N 35999 от 21.09.2012 (см. образец 3) | ООО "Роуд" | 21.09.2012 | |
Далее. Из условия примера следует, что комиссионер, получив 17.09.2012 счет-фактуру от продавца, в которой указана сумма предоплаты за предстоящую поставку товаров, составил на следующий день счет-фактуру (на бумажном носителе) на имя комитента. Дата выставления счета-фактуры (графа 2 части 1 журнала) не совпадает с датой его составления. Дело в том, что комиссионер, скорее всего, составит счет-фактуру комитенту после получения счета-фактуры от продавца, т.е. не ранее 17.09.2012 (графа 2 части 2 журнала). Однако комиссионер не может указать дату составления счета-фактуры иную, чем дата, проставленная в счете-фактуре продавца (28.08.2012). И эту же дату он укажет в графе 6 части 1 журнала. При заполнении графы 2 части 1 журнала комиссионер в указанном случае отразит, скорее всего, дату выставления, аналогичную дате получения счета-фактуры от продавца - 17.09.2012 (это, безусловно, не может считаться ошибкой). Исходя из данного принципа заполнены и все остальные таблицы.
Комиссионер вправе указать и дату реального выставления счета-фактуры на имя комитента, которую при необходимости он может подтвердить, например, с помощью программного продукта, используемого при составлении счета-фактуры (руководствуясь тем, что выставление комитенту счета-фактуры ранее даты ее реального формирования, которая нигде им не указывается, по всей вероятности, невозможно). По нашему мнению, дату реального составления счета-фактуры, зафиксированную программным продуктом, нельзя считать точной, поскольку подписание такого счета-фактуры как завершающий этап составления сформированного документа может произойти через несколько дней после начала его составления и распечатки на бумажном носителе. Поэтому все же считаем, что в части 1 журнала комиссионера логичнее показывать дату выставления счета-фактуры на бумажном носителе комитенту, аналогичную дате получения счета-фактуры от продавца (указанной в части 2 журнала комиссионера).
В графе 4 табл. 2 проставляется код вида операции 05 или 04, специально введенный для обозначения посреднических операций [2].
Комитенты при наличии в счетах-фактурах двух лиц в строке "Продавец" в своих журналах учета указывают двух продавцов (графа 11) и коды посреднических операций (см. таблицы 3, 4). Заверенные копии счетов-фактур продавца, полученные от комиссионера, комитенты в журнале учета также не регистрируют.
Таблица 3. Журнал учета комитента (покупателя) (ООО "Стэп")
Часть 2. Полученные счета-фактуры | |||
Наименование продавца (графа 11) | Дата получения (графа 2) | Код вида операции (графа 4) | |
N 7123 от 28.08.2012 (см. образец 2) | ООО "Роуд", ООО "Тейл", | 28.09.2012 | |
N 7952 от 21.09.2012 (см. образец 4) | ООО "Роуд", ООО "Тейл" | 30.09.2012 | |
Таблица 4. Журнал учета комитента (покупателя) (ООО "Союз")
Часть 2. Полученные счета-фактуры | |||
Наименование продавца (графа 11) | Дата получения (графа 2) | Код вида операции (графа 4) | |
N 7953 от 21.09.2012 (см. образец 5) | ООО "Роуд", ООО "Тейл" | 21.09.2012 | |
Книги продаж и книги покупок, составленные за III квартал 2012 г., представлены для простоты и наглядности отдельными реквизитами в виде таблиц (таблицы 5-9). Во всех таблицах стоимостные значения приводятся в целых рублях без копеек, в том числе без добавления нулей. В нашем примере стоимостные значения не имеют копеек, поэтому заполнение книг с отражением целых рублей без копеек не является ошибкой.
Таблица 5. Книга продаж продавца (ООО "Роуд")
Дата и номер счета-фактуры продавца (графа 1) | Наименование покупателя (графа 3) | Дата оплаты счета-фактуры продавца (графа 3б) | Стоимость продаж, включая НДС, - всего (графа 4) | В том числе стоимость продаж, облагаемых налогом по ставке 18% | |
Стоимость продаж без НДС (граф 5а) | Сумма НДС (графа 5б) | ||||
N 35888 от 28.08.2012 (см. образец 1) | ООО "Тейл" | 27.08.2012 | 1180 | 1000 | 180 |
N 35999 от 21.09.2012 (см. образец 3) | ООО "Тейл" | 27.08.2012 | 4130 | 3500 | 630 |
Всего | 5310 | 4500 | 810 | ||
Таблица 6. Книга покупок продавца (ООО "Роуд")
Дата и номер счета-фактуры продавца (графа 2) | Дата оплаты счета-фактуры продавца (графа 3) | Дата принятия на учет товаров (работ, услуг), имущественных прав (графа 4) | Наименование продавца (графа 5) | Стоимость покупок, включая НДС, - всего (графа 7) | В том числе стоимость покупок, облагаемых налогом по ставке 18% | |
Стоимость покупок без НДС (графа 8а) | Сумма НДС (графа 8б) | |||||
N 35888 от 28.08.2012 (см. образец 1) | 27.08.2012 | - | ООО "Роуд" | 1180 | 1000 | 180 |
Всего | 1180 | 1000 | 180 | |||
Таблица 7. Книга покупок комитента (ООО "Стэп")
Дата и номер счета-фактуры продавца (графа 2) | Дата оплаты счета-фактуры продавца (графа 3) | Дата принятия на учет товаров (работ, услуг), имущественных прав (графа 4) | Наименование продавца (графа 5) | Стоимость покупок, включая НДС, - всего (графа 7) | В том числе стоимость покупок, облагаемых налогом по ставке 18% | |
Стоимость покупок без НДС (графа 8а) | Сумма НДС (графа 8б) | |||||
N 7123 от 28.08.2012 (см. образец 2) | 27.08.2012, 03.09.2012 | - | ООО "Роуд", ООО "Тейл" | 1180 | 1000 | 180 |
N 7952 от 21.09.2012 (см. образец 4) | 27.08.2012, 03.09.2012 | 24.09.2012 | ООО "Роуд", ООО "Тейл" | 1180 | 1000 | 180 |
Всего | 2360 | 2000 | 360 | |||
Таблица 8. Книга продаж комитента (ООО "Стэп")
Дата и номер счета-фактуры продавца (графа 1) | Наименование покупателя (графа 3) | Дата оплаты счета-фактуры продавца (графа 3б) | Стоимость продаж, включая НДС, - всего (графа 4) | В том числе стоимость продаж, облагаемых налогом по ставке 18% | |
Стоимость продаж без НДС (графа 5а) | Сумма НДС (графа 5б) | ||||
N 7123 от 28.08.2012 (см. образец 2) | ООО "Стэп" | 27.08.2012, 03.09.2012 | 1180 | 1000 | 180 |
Всего | 1180 | 1000 | 180 | ||
Таблица 9. Книга покупок комитента (ООО "Союз")
Дата и номер счета-фактуры продавца (графа 2) | Дата оплаты счета-фактуры продавца (графа 3) | Дата принятия на учет товаров (работ, услуг), имущественных прав (графа 4) | Наименование продавца (графа 5) | Стоимость покупок, включая НДС, - всего (графа 7) | В том числе стоимость покупок, облагаемых налогом по ставке 18% | |
Стоимость покупок без НДС (графа 8а) | Сумма НДС (графа 8б) | |||||
N 7953 от 21.09.2012 (см. образец 5) | - | 24.09.2012 | ООО "Роуд", ООО "Тейл" | 2950 | 2500 | 450 |
Всего | 2950 | 2500 | 450 | |||
В книге покупок продавец ООО "Роуд" (см. табл. 6) указывает свой счет-фактуру, составленный при получении аванса от покупателя, в целях применения налогового вычета по исполненным авансам [3, п. 8 ст. 171]. На этом основании в графе 4 он ставит прочерк, а в графе 5 указывает свое наименование как продавца.
Покупатель-комитент вправе заявить налоговый вычет как по сумме выданного аванса, так и по принятому к учету товару на основании полученных счетов-фактур, составленных комиссионером и зарегистрированных в части 2 журнала учета (см. табл. 3) [1, п. 2 раздела II приложения N 4]. Напомним, что право на налоговый вычет в случае проверки придется подтвердить также заверенными копиями счетов-фактур, составленных продавцом на имя комиссионера, которые комитент нигде не регистрирует, но хранит вместе со счетами-фактурами, составленными комиссионером [1, подп. "а" п. 15 раздела II приложения N 3]. В нашем примере покупатель-комитент заявляет оба указанных вычета. В графах 3 и 5 книги покупок (см. табл. 7) он указывает две даты перечисления оплаты (им комиссионеру и комиссионером продавцу) и двух продавцов (переписывает данные из строк 2 и 5 счетов-фактур).
При регистрации счета-фактуры N 7123 от 28.08.2012 на выданный аванс в графе 4 книги покупок комитент ООО "Стэп" поставит прочерк, поскольку данные о дате принятия к учету покупки по такому счету-фактуре отсутствуют.
Поскольку комитенту необходимо произвести восстановление суммы налога, заявленной к вычету по выданным авансам, в связи с принятием к учету покупки в счет этого аванса и заявлением по ней вычета, в книге продаж (см. табл. 8) он укажет не свой счет-фактуру, составленный по правилам главы 21 НК РФ, а счет-фактуру, полученный от комиссионера.
Обратите внимание! Такое условие в примере принято для наглядности. На практике совсем необязательно заявлять оба вычета - и по сумме выданного аванса, и по принятой к учету покупке, а затем восстанавливать заявленный вычет по выданному авансу, если обе эти операции произошли в одном налоговом периоде. Можно заявить только один вычет по покупке, принятой к учету, тогда не придется восстанавливать налог в книге продаж.
Комитент ООО "Союз" не производил предоплату своей покупки, поэтому в книге покупок регистрирует только один полученный счет-фактуру от комиссионера (см. табл. 9). В графе 3 он поставит прочерк, а в графе 5 укажет двух продавцов по аналогии с данными, содержащимися в строках 5 и 2 счета-фактуры N 7953 от 21.09.2012.
Литература
1. О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость: постановление Правительства РФ от 26 дек. 2011 г. N 1137 // Собр. законодательства Рос. Федерации. 2012. N 3, ст. 417.
2. Коды видов операций по налогу на добавленную стоимость, необходимых для ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур: приложение к приказу ФНС России от 14 февр. 2012 г. N ММВ-7-3/83@ // Рос. газ. 2012. 4 апр. (N 73).
3. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая от 5 авг. 2000 г. N 117-ФЗ (с изм. и доп.).
(Продолжение следует)
Е.Ф. Восканян,
генеральный директор
аудиторской фирмы "Аудит-Вела"
"Налоговая политика и практика", N 11, ноябрь 2012 г.
-------------------------------------------------------------------------
*(1) В связи с поступающими в редакцию вопросами обращаем внимание читателей на то, что названия организаций, их адреса, ИНН, КПП, фамилия и инициалы руководителей и главных бухгалтеров, а также наименование и цены реализуемых товаров вымышленные.
*(2) Восканян Е.Ф. Особенности применения НДС при совершении посреднических операций // Налоговая политика и практика. 2012. N 4-8.
Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете подать заявку на получение полного доступа к системе бесплатно на 3 дня.
Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.
Журнал "Налоговая политика и практика"
Журнал "Налоговая политика и практика" - единственное печатное издание ФНС России.
Адрес редакции: 121351, Москва, ул. Молодогвардейская, 32
Тел./факс: (495) 416 5194
E-mail: info@nalogkodeks.ru
Адрес в Internet: www.nalogkodeks.ru