Комментарий к письму Минфина РФ от 6 ноября 2012 г. N 03-03-06/1/575 (А.А. Аврамов, "Нормативные акты для бухгалтера", N 24, декабрь 2012 г.)

Комментарий к письму Минфина РФ от 6 ноября 2012 г. N 03-03-06/1/575

Фирма заключила договор на проведение научно-исследовательской работы, результатом которой стал проект правил безопасности в угольных шахтах. То есть организация приняла участие в финансировании научно-исследовательских разработок. Конечный итог был принят на основании акта приема-сдачи выполненных работ. Исключительные права на результат интеллектуальной деятельности фирме не принадлежат. Рассмотрим, как в такой ситуации учитывать расходы для исчисления налога на прибыль.

Учет для целей налогообложения прибыли

По мнению специалистов финансового министерства, расходы, связанные с научно-исследовательскими работами, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли в соответствии с положениями статьи 262 Налогового кодекса РФ при условии, что они обоснованы, документально подтверждены и произведены для ведения деятельности, направленной на получение дохода.

В целях налогообложения прибыли расходами на НИОКР признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), к созданию новых или усовершенствованию применяемых технологий, методов организации производства и управления (п. 1 ст. 262 НК РФ).

К расходам на НИОКР, в том числе относится стоимость работ по договорам на выполнение научно-исследовательских работ, договорам на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ - для налогоплательщика, выступающего в качестве заказчика НИОКР (подп. 5 п. 2 ст. 262 НК РФ).

Расходы в виде названной стоимости работ следует признавать для целей налогообложения прибыли независимо от результата соответствующих НИОКР в порядке, предусмотренном статьей 262 Налогового кодекса РФ. И делать это необходимо после завершения этих исследований или разработок (отдельных этапов работ) и (или) подписания сторонами акта сдачи-приемки (п. 4 ст. 262 НК РФ).

Как правило, расходы на НИОКР можно включить в состав прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором завершены соответствующие исследования или разработки (отдельные этапы работ).

Бухгалтерский учет

Стоимость услуг сторонних организаций и лиц, используемых при выполнении научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ включается в состав расходов по указанным работам (п. 9 ПБУ 17/02).

Расходы, которые связаны с выполнением научно-исследовательских работ, следует накапливать на счете 08 (субсчет "Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ"). Аналитический учет расходов на НИОКР необходимо вести обособленно по видам работ и договорам (заказам). Основание - пункт 5 ПБУ 17/02.

Единицей бухгалтерского учета расходов является инвентарный объект - совокупность расходов по выполненной работе, результаты которой самостоятельно используются в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации (п. 6 ПБУ 17/02).

Расходы на НИОКР признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

- сумма расхода может быть определена и подтверждена;

- имеется документальное подтверждение выполнения работ (акт приемки выполненных работ и др.);

- использование результатов работ для производственных и управленческих нужд приведет к получению будущих экономических выгод;

- использование результатов НИОКР может быть продемонстрировано.

В случае несоблюдения хотя бы одного из вышеперечисленных условий расходы организации, связанные с выполнением НИОКР, признаются прочими расходами отчетного периода (п. 7 ПБУ 17/02).

Допустим, при выполнении научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ получен положительный результат, который применим в производстве, и не подлежит правовой охране. В этом случае затраты на НИОКР списываются на расходы по обычным видам деятельности начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором было начато фактическое применение полученных результатов в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации. Причем списание расходов по каждой выполненной работе возможно двумя способами:

- линейным;

- пропорционально объему продукции (работ, услуг) в течение ожидаемого срока использования результатов и получения дохода. Срок списания расходов определяется организацией самостоятельно, исходя из ожидаемого срока использования полученных результатов научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, в течение которого она может получать экономические выгоды (доход), но не более пяти лет. При этом такой срок полезного использования не может превышать срок деятельности организации (п. 10, 11 ПБУ 17/02).

Принятый способ списания расходов по конкретным научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам в течение срока применения результатов конкретной работы не может изменяться.

В течение отчетного года затраты по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам списываются на расходы по обычным видам деятельности равномерно в размере 1/12 годовой суммы независимо от применяемого способа списания расходов (п. 14 ПБУ 17/02).

Признанные расходы по НИОКР списываются на расходы по обычным видам деятельности бухгалтерской записью с кредита счета 08 в дебет, например, счета 20 "Основное производство".

А.А. Аврамов,

налоговый консультант

"Нормативные акты для бухгалтера", N 24, декабрь 2012 г.