Списываем авансовую "кредиторку" по истечении срока давности (В. Десятов, "Актуальная бухгалтерия", N 1, январь 2013 г.)

Списываем авансовую "кредиторку" по истечении срока давности

Вопрос правомерности учета сумм НДС с аванса в составе расходов после истечения срока исковой давности кредиторской задолженности является спорным. Фирме следует принимать во внимание размер списываемой "кредиторки" и вероятные судебные расходы.

Если фирма-продавец своевременно не отгрузила товары (выполнила работы, оказала услуги), полученный аванс остается в ее учете в составе кредиторской задолженности до истечения срока исковой давности. При этом у бухгалтера неизбежно возникают вопросы, решение которых требует тщательного анализа налогового и гражданского законодательства. В этой статье мы рассмотрим вопросы бухгалтерского и налогового учета, а также документального оформления операций по списанию просроченной "кредиторки".

Срок исковой давности истек

Гражданское законодательство определяет срок исковой давности как период времени, в течение которого лицо, права которого были нарушены, имеет право защищать их через суд*(1). Для кредиторской задолженности по авансу это означает, что покупатель товаров (работ, услуг) может в течение трех лет с даты отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), установленной договором, обратиться в суд с требованием о возврате денежных средств*(2). Если покупатель предъявит иск либо фирма со своей стороны признает задолженность*(3), срок исковой давности прерывается. Подтвердить признание задолженности могут следующие документы:

- акты сверки с указанием суммы задолженности, подписанные уполномоченными лицами с обеих сторон;

- письма, свидетельствующие о признании долга, а также о частичной отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг).

После перерыва течение срока исковой давности начинается заново. Время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок*(4).

Отражаем в налоговом учете

В налоговом учете компании-продавцы, применяющие метод начисления, по истечении срока исковой давности включают кредиторскую задолженность в состав доходов на последнюю дату отчетного периода*(5). При этом документальные основания для отнесения "кредиторки" на финансовые результаты в бухгалтерском и налоговом учете совпадают. К таким основаниям относятся:

- приказ о проведении инвентаризации расчетов;

- инвентаризационная ведомость (по форме N ИНВ-17 *(6));

- приказ или решение руководителя компании о списании кредиторской задолженности и письменное обоснование.

На практике может возникнуть следующая ситуация. Документы на списание "кредиторки" были сформированы позднее отчетного (налогового) периода, в котором истек срок исковой давности. В данном случае, независимо от того, когда фактически была проведена инвентаризация расчетов и создан приказ на списание кредиторской задолженности, компания должна показать доход именно в том периоде, в котором срок исковой давности истек. Такой позиции придерживаются не только налоговики*(7), но и ВАС РФ*(8).

Письмо Минфина России от 10 февраля 2010 N 03-03-06/1/58

Спорный НДС

Между фирмами и инспекторами возникают споры по вопросу правомерности учета сумм НДС с аванса в составе расходов после истечения срока исковой давности "кредиторки". Минфин России придерживается следующей позиции.

Однако не все компании соглашаются с этой позицией и обращаются в суды, где иногда находят поддержку. Так, ФАС Северо-Западного округа*(9) пришел к выводу, что фирма может включить в состав внереализационных расходов суммы НДС с авансов при списании кредиторской задолженности. Арбитры указали, что список данных расходов является открытым*(10). При этом неустранимые сомнения, противоречия и неясности в актах законодательства о налогах и сборах должны толковаться в пользу налогоплательщика*(11).

Судьи Московского округа*(12) поддержали фирму, которая при списании кредиторской задолженности не стала включать в состав расходов НДС с авансов, но при этом учла в составе доходов сумму полученных авансов без учета НДС.

Таким образом, однозначной позиции по вопросу правомерности включения НДС с авансов при списании кредиторской задолженности нет. Компания должна принимать во внимание размер списываемой кредиторской задолженности и вероятные судебные расходы.

Отражаем в бухучете

В течение срока исковой давности кредиторскую задолженность в размере поступившей предоплаты отражают в бухучете и отчетности. По окончании трехлетнего срока сумму долга списывают на финансовый результат на основании инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя фирмы*(13). Инвентаризацию расчетов с покупателями и поставщиками необходимо проводить как минимум раз в год перед составлением годовой бухгалтерской отчетности*(14). В то же время стандартами бухгалтерского учета предусмотрено, что кредиторскую задолженность списывают в том отчетном периоде, в котором истек срок исковой давности*(15). Это означает, что бухгалтер не должен дожидаться окончания отчетного года для проведения годовой инвентаризации, а вести постоянный мониторинг просроченной "кредиторки" и в месяце истечения срока исковой давности включать ее в состав доходов на основании результатов инвентаризации*(16). Рассмотрим на примере.

Пример

Компания получила от покупателя аванс по договору купли-продажи товаров 01.09.2009 в размере 354 000 руб., в том числе НДС - 54 000 руб. Согласно договору отгрузить товар необходимо в течение 40 календарных дней после получения предварительной оплаты. Обязательства по отгрузке товара не были исполнены. Также компания не имеет документов, свидетельствующих о признании задолженности.

Инвентаризация расчетов с покупателем произведена 30.10.2012. По ее результатам был составлен приказ о списании кредиторской задолженности в связи с истечением срока исковой давности.

- 01.09.2009:

Дебет 51 Кредит 62 субсчет "Авансы, полученные от покупателя"

- 354 000 руб. - получен аванс на поставку товаров;

Дебет 76 субсчет "НДС с авансов" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 54 000 руб. - начислен НДС с суммы полученного аванса*(17).

При получении аванса налоговая база по НДС определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога*(18). При этом отсутствует необходимость начислить НДС при получении предоплаты в счет следующих поставок товара (выполнения работ, оказания услуг), когда длительность производственного цикла изготовления товаров составляет свыше шести месяцев, операции облагаются по ставке 0%, операции не облагают НДС.

- 30.10.2012:

Дебет 62 субсчет "Авансы, полученные от покупателя" Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

- 354 000 руб. - кредиторская задолженность отражена в составе доходов;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 76 субсчет "НДС с авансов"

- 54 000 руб. - НДС, начисленный с аванса, отражен в составе расходов.

Обращаем внимание, что в данной ситуации мы не имеем права предъявить НДС, начисленный 01.09.2009, к вычету. Налоговое законодательство предусматривает только два обстоятельства, при которых НДС с авансов можно поставить к зачету - это либо отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг)*(19), либо возврат денежных средств*(20). При списании кредиторской задолженности, образовавшейся в связи с получением предоплаты, указанные выше события не наступают.

В. Десятов,

ведущий методолог по налоговому учету отдела

налогового администрирования компании "Русская

Телефонная Компания"

Мнение. НДС с аванса после истечения срока исковой давности

Ирина Нечитайло, начальник отдела налогового консультирования компании UHY "Янс-Аудит"

Налоговый кодекс РФ не содержит прямого упоминания в составе расходов сумм НДС, исчисленных с аванса. Ведь из буквального смысла подп. 14 п. 1 ст. 265 НК РФ следует, что в расходы включают налоги, относящиеся именно "к поставленным" товарам (работам, услугам). А при списании кредиторской задолженности по полученным авансам факт поставки товара отсутствует. Именно на этом основана и позиция Минфина России. Согласно ей фирма при списании "кредиторки" фактически должна обложить налогом на прибыль сумму НДС, исчисленную с авансов (письмо Минфина России от 10.02.2010 N 03-03-06/1/58).

Вместе с тем у фирмы есть основания не делать этого, что подтверждает и судебная практика. Во-первых, сумма НДС, исчисленная в бюджет с аванса, может быть учтена в расходах как другие обоснованные затраты (подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ, ст. 252 НК РФ, пост. ФАС МО от 19.03.2012 N А40-75954/11, ФАС СЗО от 24.10.2011 N А42-9052/2010). Во-вторых, сумму НДС, предъявленную покупателям, не включают в состав доходов (подп. 2 п. 1 ст. 248 НК РФ, пост. ФАС МО от 21.09.2009 N КА-А40/9764-09 по делу N А40-2059/09-4-8). То есть в составе внереализационных доходов может быть учтен доход в размере кредиторской задолженности, уменьшенном на НДС. Такой подход соответствует и определению дохода как экономической выгоды, полученной налогоплательщиком. Поскольку фирма исчислила и уплатила в бюджет сумму НДС с полученного аванса, не заявив его к возмещению, то она не получила экономической выгоды в размере НДС (ст. 41 НК РФ, пост. ФАС МО от 04.04.2012 N А40-24625/11).

"Актуальная бухгалтерия", N 1, январь 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) ст. 195 ГК РФ

*(2) ст. 196, 200 ГК РФ

*(3) ст. 203 ГК РФ

*(4) ст. 203 ГК РФ

*(5) п. 18 ст. 250 НК РФ, подп. 5 п. 4 ст. 271 НК РФ

*(6) утв. пост. Госкомстата России от 18.08.1998 N 88

*(7) письмо Минфина России от 27.12.2007 N 03-03-06/1/894

*(8) определение ВАС РФ от 01.07.2010 N ВАС-8633/10

*(9) пост. ФАС от 24.10.2011 N А42-9052/2010

*(10) п. 20 ст. 265 НК РФ

*(11) п. 7 ст. 3 НК РФ

*(12) пост. ФАС МО от 21.09.2009 N КА-А40/9764-09

*(13) п. 78 Положения по ведению бухучета и отчетности, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н

*(14) п. 2 ст. 12 Закона о бухучете от 21.11.1996 N 129-ФЗ

*(15) п. 16 ПБУ 9/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н (далее - ПБУ 9/99)

*(16) п. 10.4 ПБУ 9/99

*(17) п. 1. ст. 167 НК РФ

*(18) п. 1 ст. 154 НК РФ

*(19) п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ

*(20) п. 1 ст. 171 НК РФ