Комментарий к письму Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 10.10.2012 N ЕД-4-3/17109@ (О.П. Гришина, "Акты и комментарии для бухгалтера", N 23, декабрь 2012 г.)

Комментарий к письму Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 10.10.2012 N ЕД-4-3/17109@

Как известно, положениями гл. 26.2 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика на добровольный отказ от применения УСНО в порядке, определенном названной главой. Данным порядком установлен предельный срок для подачи в налоговый орган уведомления об отказе в применении УСНО и переходе на иной режим налогообложения*(1). Таким днем является 15 января года, когда налогоплательщик планирует изменить систему налогообложения, которую он применял в прошлом налоговом периоде (п. 6 ст. 346.13 НК РФ).

К сведению. Уведомление об отказе от применения УСНО может быть подано по рекомендованной форме 26.2-3, утвержденной Приказом ФНС России от 13.04.2010 N ММВ-7-3/182@. С 1 января 2013 года такое уведомление должно быть подано по новой форме 26.2-3, утвержденной Приказом ФНС России от 02.11.2012 N ММВ-7-3/829@.

При пропуске указанного срока налогоплательщик не вправе уйти с УСНО. К такому категоричному выводу пришли специалисты ФНС в Письме от 10.10.2012 N ЕД-4-3/17109@. Впрочем, на последствия в виде запрета на применение иной системы налогообложения вследствие нарушения установленного порядка смены спецрежима ведомство указывало и ранее (Письмо от 19.07.2011 N ЕД-4-3/11587). Более того, с налоговиками зачастую соглашаются и судьи, которые отмечают, что применение налогоплательщиком общего режима налогообложения неправомерно, если уведомление не направлено в налоговый орган или направлено с нарушением предусмотренного срока (см., например, постановления ФАС ПО от 02.02.2009 N А55-8229/2008, ФАС ЗСО от 14.10.2009 N А03-3115/2009).

При этом Налоговый кодекс не обязывает налоговых инспекторов сообщать налогоплательщику о несоблюдении сроков представления уведомления об отказе от применения УСНО. Но, как полагают специалисты ФНС в комментируемом письме, инспекторы должны это делать, поскольку налоговые органы в силу полномочий, установленных ст. 32 НК РФ, осуществляют контроль за соблюдением налогового законодательства, а также информируют налогоплательщиков об их правах и обязанностях. Поэтому инспекторы обязаны сообщить налогоплательщику о факте нарушения налоговых норм, регулирующих порядок отказа от применения "упрощенки".

Однако, несмотря на твердую позицию налогового ведомства в отношении ситуации, когда налогоплательщик, применяющий УСНО и имеющий намерение сменить режим налогообложения, нарушает срок, определенный в п. 6 ст. 346.13 НК РФ, на этот счет есть и иная точка зрения. Правда, представлена она в судебных актах, а значит, ее приверженцам нужно быть готовыми отстаивать свои интересы в суде.

Например, в Постановлении ФАС ВСО от 03.11.2010 N А33-2847/2010 по рассматриваемому вопросу указано следующее. Нарушение налогоплательщиком установленного п. 6 ст. 346.13 НК РФ срока направления уведомления не может быть основанием для признания незаконным применения заявителем общей системы налогообложения, так как отказ носит уведомительный характер и Налоговым кодексом не предусмотрены последствия пропуска данного срока в виде запрета налогоплательщику перейти на иной режим налогообложения.

Представляют интерес и выводы, сделанные ФАС УО в Постановлении от 09.10.2012 N Ф09-9293/12. В нем арбитры, по сути, признали, что переход налогоплательщика с УСНО на общий режим налогообложения возможен не только при условии представления им в налоговый орган соответствующего уведомления не позднее 15 января.

Доводы, позволившие судьям занять такую позицию, были следующими. Применение УСНО и возврат к общей системе налогообложения зависят от волеизъявления налогоплательщика при соблюдении условий, установленных гл. 26.2 НК РФ. Такое волеизъявление налогоплательщика не связано с разрешительными действиями налогового органа.

Налоговое законодательство устанавливает правила выбора налогоплательщиком определенных систем налогообложения в зависимости от условий осуществления им хозяйственной деятельности, критерии соответствия налогоплательщиков определенным режимам налогообложения и последствия их несоблюдения.

Реализация налогоплательщиком своего права на выбор системы налогообложения осуществляется в пределах установленных законодательством критериев по собственному усмотрению. В случае несоответствия предусмотренным критериям для применения определенной системы налогообложения налогоплательщик обязан перейти на иной режим налогообложения.

Переход с одной системы налогообложения на другую осуществляется налогоплательщиком добровольно по своему усмотрению по истечении соответствующего календарного года, за исключением случаев, когда в силу положений законодательства он обязан перейти с УСНО на другой режим налогообложения до истечения календарного года.

Как следует из материалов дела, общество в спорном периоде фактически находилось на общей системе налогообложения (об этом, в частности, свидетельствуют решения о возмещении НДС по результатам камеральных проверок), отсутствие отказа от применения "упрощенки" не является основанием для ее обязательного применения. Такой отказ носит уведомительный характер, при этом налоговым законодательством не предусмотрены последствия пропуска данного срока в виде запрета налогоплательщику применять иной режим налогообложения, заключил ФАС УО, приняв решение в пользу налогоплательщика.

О.П. Гришина,

редактор журнала

"Акты и комментарии для бухгалтера"

"Акты и комментарии для бухгалтера", N 23, декабрь 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Следует иметь в виду, что налогоплательщик, перешедший с УСНО на иной режим налогообложения, вправе вновь перейти на данный режим не ранее чем через один год после того, как он утратил право на применение "упрощенки" (п. 7 ст. 346.13 НК РФ).