Комментарий к письму Федеральной налоговой службы от 17.10.2012 N АС-4-2/17710 ("Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 2, январь 2013 г.)

Комментарий к письму Федеральной налоговой службы от 17.10.2012 N АС-4-2/17710

Налоговая служба разъяснила вопрос предоставления информации по запросам налогоплательщиков в рамках проявления должной осмотрительности.

Определение такого понятия, как должная осмотрительность, в законодательстве не раскрыто. Тем не менее, если налогоплательщик не проявит ее при выборе своего контрагента, который впоследствии окажется, например, фирмой-однодневкой с ненастоящим адресом и ИНН, налоговые инспекторы могут признать затраты этого плательщика налогов документально не подтвержденными, а вычет "входного" НДС - неправомерным. В результате налогоплательщик может быть обвинен в получении необоснованной налоговой выгоды. И это несмотря на то, что им были выполнены:

- условия признания затрат в расходах, уменьшающих налогооблагаемую прибыль;

- требования принятия к вычету "входного" НДС.

Обычно под проявлением должной осмотрительности понимается, что налогоплательщик использовал все установленные законодательством возможности для получения информации о контрагенте. Опубликованное письмо ФНС России посвящено способам получения таких сведений. О проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности говорится также в письмах ФНС России от 11.02.2010 N 3-7-07/84 и Минфина России от 10.04.2009 N 03-02-07/1-177, от 06.07.2009 N 03-02-07/1-340, от 31.12.2008 N 03-02-07/2-231.

Получение от контрагента необходимых сведений

В статье 5 Федерального закона от 29.07.2004 N 98-ФЗ "О коммерческой тайне" прописано, что некоторые сведения не составляют коммерческую тайну. Значит, хозяйствующий субъект не вправе ссылаться на режим коммерческой тайны, отказывая заинтересованным лицам в предоставлении информации. К таким сведениям, например, могут относиться данные:

- содержащиеся в учредительных документах юридического лица, документах, подтверждающих факт внесения записей о юридических лицах и об индивидуальных предпринимателях в соответствующие государственные реестры;

- содержащиеся в документах, дающих право вести предпринимательскую деятельность;

- о нарушениях законодательства РФ и фактах привлечения к ответственности за совершение этих нарушений;

- о перечне лиц, которые могут действовать без доверенности от имени юридического лица;

- информация из других официальных источников. Следовательно, налогоплательщик может обратиться

- к своему контрагенту с просьбой представить:

- копии учредительных документов;

- копии свидетельства о регистрации в ЕГРЮЛ;

- копии свидетельства о постановке на учет в налоговом органе;

- копии лицензий;

- копии приказов, подтверждающих право руководителя подписывать документы;

- информацию о том, не привлекался ли он к налоговой или административной ответственности.

Оценка рисков налогоплательщиком

Заключение договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками ("цепочки контрагентов") без наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) - это один из общедоступных критериев самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, утвержденных приказом ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333. Эти критерии налоговые органы используют при отборе объектов для проведения выездных налоговых проверок. Информация о способах ведения финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском размещается на официальном сайте ФНС России www.nalog.ru.

Также ФНС России рекомендует налогоплательщикам при оценке налоговых рисков проверить:

- отсутствие документального подтверждения полномочий руководителя компании-контрагента (его представителя), копий документа, удостоверяющего его личность;

- отсутствие информации о фактическом месте нахождения контрагента, производственных и (или) торговых площадей;

- отсутствие информации о государственной регистрации контрагента в ЕГРЮЛ (официальный сайт ФНС России www.nalog.ru);

- отсутствие очевидных свидетельств возможности реального выполнения контрагентом условий договора;

- наличие обоснованных сомнений в возможности реального выполнения контрагентом условий договора с учетом времени, необходимого на доставку или производство товара, выполнение работ или оказание услуг. На сайте ФНС России налогоплательщик может найти:

- сведения об адресах, указанных при государственной регистрации в качестве места нахождения несколькими юридическими лицами (так называемые адреса "массовой" регистрации, характерные, как правило, для фирм-однодневок);

- наименования юридических лиц, в состав исполнительных органов которых входят дисквалифицированные лица.

По гражданскому законодательству организация ведет предпринимательскую деятельность самостоятельно и на свой риск. Поэтому она сама создаст риски для своей финансово-хозяйственной деятельности, если не проявит должную осмотрительность в выборе контрагентов. То есть контрагент может:

- не отгрузить товар или сделать это несвоевременно;

- поставить некачественные товары;

- не оплатить отгруженные товары.

При этом организация не сможет предъявить такому контрагенту претензии и взыскать с него понесенные потери.

В свою очередь, налоговые органы не несут ответственности за выбор налогоплательщиком контрагентов и возможное в связи с этим наступление для него неблагоприятных последствий, в том числе налоговых. Об этом также сообщается в комментируемом письме.

Получение сведений из ЕГРЮЛ

Относительно получения сведений, содержащихся в ЕГРЮЛ, в опубликованном письме ФНС России указала, что они предоставляются пользователям в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 26.02.2004 N 110.

Отметим, что этим нормативным актом утверждены Правила ведения Единого государственного реестра налогоплательщиков (далее Правила). Согласно пункту 12 таких Правил сведения, содержащиеся в реестре, предоставляются пользователям по запросам, составленным в произвольной форме, или в порядке, установленном соглашением сторон.

ИФНС выдает справку об отсутствии запрашиваемой информации, если:

- сведения о конкретной организации или физическом лице в реестре отсутствуют;

- определить конкретное лицо на основании информации, содержащейся в запросе, нет возможности.

Организациям и физическим лицам при их обращении с запросом об идентификационном номере налогоплательщика и коде причины постановки на учет сведения предоставляются на платной основе. Размер платы составляет 100 рублей, а за срочную выдачу указанной информации - 200 рублей (п. 14 Правил).

В опубликованном письме специалисты налогового ведомства разъяснили, что наличие выписки из ЕГРЮЛ в отношении какого-либо контрагента подтверждает только факт его государственной регистрации и не исключает факт его создания не в целях ведения реальной предпринимательской деятельности. Ведь регистрирующий орган не проверяет сведения, которые содержат поданные для государственной регистрации юридического лица (индивидуального предпринимателя) документы. Это следует из статьи 9 Федерального закона от 8.08.2001 N 129-ФЗ.

Получение сведений из ИФНС по запросам

Согласно статье 102 Налогового кодекса РФ любые полученные ИФНС сведения о налогоплательщике, за исключением некоторых данных, составляют налоговую тайну, которая не подлежит разглашению налоговыми органами, их должностными лицами и привлекаемыми специалистами, экспертами. Сведения о нарушениях законодательства о налогах и сборах и мерах ответственности за эти нарушения налоговой тайной не являются на основании подпункта 3 пункта 1 указанной статьи Налогового кодекса РФ.

Вместе с тем специалисты налогового ведомства в комментируемом письме поясняют, что Налоговым кодексом РФ не установлена обязанность налоговых органов по предоставлению налогоплательщикам по их запросам информации:

- об исполнении контрагентами налогоплательщиков обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах;

- о нарушениях этими контрагентами законодательства о налогах и сборах.

Даже в случае представления контрагентами налоговой отчетности ее достоверность, а также реальность осуществления ими финансово-хозяйственной деятельности можно подтвердить только после проведения выездной налоговой проверки. Поэтому сведения ИФНС о представлении контрагентом налогоплательщика налоговой декларации, в том числе не "нулевой", не являются подтверждением его благонадежности.

Следует иметь в виду, что факт нарушения контрагентом своих налоговых обязанностей еще не доказывает, что налогоплательщик получил необоснованную налоговую выгоду. Это указано в пункте 10 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда РФ от 12.10.2006 N 53.

Справка: налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что:

- налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и он должен был знать о нарушениях, допущенных контрагентом. В частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом;

- деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Возмездность предоставления сведений

Из разъяснений специалистов налогового ведомства в комментируемом письме следует, что если ИФНС все-таки решит предоставить налогоплательщику информацию об исполнении его контрагентом обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах (о нарушениях им этого законодательства), то сделать это она вправе на платной основе. Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса РФ налоговые органы обязаны на безвозмездной основе информировать (в т.ч. в письменной форме) плательщиков налогов и сборов, а также налоговых агентов:

- о действующих налогах и сборах;

- о налоговом законодательстве и о принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах;

- о порядке исчисления и уплаты налогов и сборов;

- о правах и обязанностях плательщиков налогов и сборов (налоговых агентов);

- о полномочиях налоговых органов и их должностных лиц.

А также налоговые органы должны бесплатно представлять формы налоговых деклараций (расчетов) и разъяснять порядок их заполнения.

Как видим, информация об исполнении контрагентом налогоплательщика обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах (о нарушениях им этого законодательства) в подпункте 4 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса РФ не значится.

"Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 2, январь 2013 г.