Комментарий к письму Минфина России от 21.11.2012 N 03-07-11/502 ("Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 2, январь 2013 г.)

Комментарий к письму Минфина России от 21.11.2012 N 03-07-11/502

При исчислении НДС к вычету можно принять сумму налога, выделенную отдельной строкой в бланках строгой отчетности, выдаваемых гостиницами гражданам, находящимся в служебной командировке.

Опубликованное письмо Минфина России посвящено применению вычета по НДС при проживании в гостинице физических лиц, в том числе находящихся в служебной командировке.

Налоговые вычеты

Право налогоплательщика на уменьшение исчисленной суммы НДС на установленные налоговые вычеты закреплено пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса РФ.

Вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС, товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (п. 2 ст. 171 НК РФ). В частности, вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные по расходам на командировки, в том числе расходам на наем жилого помещения, принимаемым к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (п. 7 ст. 171 НК РФ).

Справка: в целях исчисления налога на прибыль организаций, согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 264 кодекса, к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировки, в частности, на наем жилого помещения. По этой статье расходов также подлежат возмещению затраты работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами).

Основание для применения вычета по НДС

Согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ вычеты сумм НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при продаже товаров (работ, услуг). Суммы НДС, уплаченные по расходам на командировки, в том числе по расходам на наем жилого помещения, принимаемым к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, подлежат вычету на основании других документов.

О документах, выставляемых продавцами

Соответствующие счета-фактуры продавцы выставляют при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (п. 3 ст. 168 НК РФ).

В расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и в счетах-фактурах, соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой (п. 4 ст. 168 НК РФ).

Требования пунктов 3 и 4 статьи 168 Налогового кодекса РФ по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы. Это касается также тех продавцов, которые за наличный расчет выполняют работы и оказывают платные услуги непосредственно населению (п. 7 ст. 168 НК РФ).

Под иным документом подразумевается заполненный бланк строгой отчетности. На нем оформляются в случае оказания услуг населению предназначенные для ведения наличных денежных расчетов (расчетов с использованием платежных карт) без применения ККТ квитанции, билеты, проездные документы, талоны, путевки, абонементы, другие документы, приравненные к кассовым чекам. Причем бланк документа изготавливается типографским способом или формируется с использованием автоматизированных систем. Об этом говорится в пунктах 2 и 4 Положения об осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения ККТ, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 6.05.2008 N 359 (далее Положение N 359).

Отметим, что согласно информационному письму Минфина России от 22.08.2008 организация и индивидуальный предприниматель, оказывающие услуги населению, для осуществления наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения ККТ, как правило, вправе использовать самостоятельно разработанный документ. В нем должны содержаться реквизиты, установленные пунктом 3 Положения N 359. Среди них:

- наименование документа, шестизначный номер и серия;

- наименование и организационно-правовая форма - для организации;

- фамилия, имя, отчество - для индивидуального предпринимателя;

- место нахождения постоянно действующего исполнительного органа юридического лица;

- ИНН организации (индивидуального предпринимателя), выдавшей документ;

- вид услуги;

- иные реквизиты, которые характеризуют специфику оказываемой услуги.

Вычет НДС по найму жилья в командировке

По мнению Минфина России в опубликованном письме, при исчислении НДС к вычету принимаются суммы этого налога, выделенные отдельной строкой в бланках строгой отчетности, выдаваемых гостиницами гражданам, в том числе находящимся в служебной командировке.

При приобретении услуг по найму жилых помещений в служебной командировке оформленные в установленном порядке бланки строгой отчетности или их копии с выделенной отдельной строкой суммой НДС:

- включаются работником в отчет о служебной командировке;

- регистрируются налогоплательщиком в книге покупок.

Это следует из пунктов 1 и 18 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137.

Таким образом, налогоплательщик по расходам, связанным с оплатой найма жилья, имеет право получить возмещение НДС на основании бланка строгой отчетности даже при отсутствии счета-фактуры гостиницы. Следовательно, право на вычет НДС по расходам на проживание сотрудника во время командировки может быть подтверждено:

- бланком строгой отчетности, составленным в соответствии с требованиями Положения N 359;

- счетом-фактурой, к которому приложен документ об оплате услуг (например, кассовый чек).

Аналогичной точки зрения придерживается Минфин России в письмах от 23.12.2009 N 03-07-11/323, от 7.08.2009 N 03-01-15/8-400, от 21.12.2007 N 03-07-11/638, от 24.04.2007 N 03-07-11/126.

Позиция арбитражных судов

Арбитражные суды, кроме счетов-фактур и бланков строгой отчетности, признают правомерность налогового вычета по НДС на основании иных документов, подтверждающих расходы на проживание. Главное, чтобы из них было видно, что сумма налога включена в стоимость услуг и уплачена. Основанием для вычета НДС может быть:

- бланк строгой отчетности с невыделенной суммой НДС. Об этом свидетельствует, в частности, постановление ФАС Уральского округа от 13.01.2005 N Ф09-5754/04АК;

- иной документ (например, счет на оплату гостиничных услуг по неустановленной форме) как с выделением, так и без выделения в нем суммы НДС отдельной строкой. Это следует из постановлений ФАС Московского округа от 26.07.2011 N КА-А40/6657-11, ФАС Поволжского округа от 07.02.2008 N А57-597/07, ФАС Центрального округа от 25.05.2007 N А48-2510/06-8, от 21.06.2004 N А62-1547/03, ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.11.2007 N А33-9940/06-Ф02-8607/07, ФАС Западно-Сибирского округа от 7.02.2006 N Ф04-133/2006(19416-А45-27).

Во избежание споров с налоговыми органами рекомендуется вести расчеты с гостиницей в безналичной форме. В этом случае она обязана выдать счет-фактуру на оказанные услуги в соответствии с пунктом 3 статьи 168 Налогового кодекса РФ.

Вычет НДС по расходам на проживание за рубежом

Необходимо иметь в виду, что по пункту 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ принимать к вычету можно только те суммы НДС, которые предъявлены при приобретении услуг на территории РФ. Следовательно, по расходам на проживание на территории иностранных государств (в т.ч. на территории государств - участников СНГ), сумма НДС к вычету не принимается, даже если она выделена в документах отдельной строкой. Сумму такого входного НДС можно включить в стоимость услуг по проживанию и учесть при расчете налога на прибыль на основании подпункта 12 пункта 1 статьи 264 кодекса (см. письма Минфина России от 14.02.2008 N 03-03-06/4/8 и от 9.02.2007 N 03-03-06/1/74).

"Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 2, январь 2013 г.