Заявительный порядок возмещения НДС и "особые" проценты за "недобросовестный" расчёт (И. Молчанов, "Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 2, февраль 2013 г.)

Заявительный порядок возмещения НДС и "особые" проценты за "недобросовестный" расчёт

Комментарий к решению Президиума ВАС РФ от 20.11.12, вынесенному при пересмотре в порядке надзора определения ВАС РФ от 28.08.12 N 9334/12 "Об отказе заявителю в признании частично недействительным требования налоговой инспекции в части уплаты процентов в соответствии с пунктом 17 статьи 176.1 НК РФ"

После ознакомления с комментируемым решением Президиума ВАС РФ от 20.11.12 по определению ВАС РФ от 28.08.12 N 9334/12 возникает впечатление, что арбитры боятся быть заподозренными в излишней лояльности к налогоплательщикам и несоблюдении интересов пополнения государственной казны.

На собственном печальном опыте в этом убедился один из крупнейших налогоплательщиков.

От редакции. В "дорожной карте" "Совершенствование налогового администрирования", информация о которой дана в предыдущем номере журнала, предлагается предоставить возможность использовать заявительный порядок возмещения НДС для организаций, общая сумма налогов которых составляет не менее 1 млн. руб. за год. Правда, при условии осуществления ими непрерывной хозяйственной деятельности в течение трёх лет и своевременной сдачи налоговой отчётности. По мнению разработчиков, это позволит улучшить условия ведения бизнеса, снизить трудоёмкость подачи налоговой отчётности.

С учётом того что поправки в налоговое законодательство намечается внести чуть ли не в I квартале 2013 года, печальный опыт крупного налогоплательщика пригодится и среднему бизнесу.

Суть дела

Крупная компания использовала заявительный порядок возмещения НДС, правила которого прописаны в статье 176.1 НК РФ. Заявительный порядок возмещения налога представляет собой зачёт или возврат суммы налога, заявленной к возмещению в налоговой декларации, до завершения камеральной налоговой проверки, проводимой в соответствии со статьёй 88 НК РФ на основе этой налоговой декларации.

После окончания камеральной проверки налоговики не признали часть налогового вычета и потребовали его вернуть. На эту сумму они также начислили проценты.

Дело в том, что в силу пункта 17 статьи 176.1 НК РФ на подлежащие возврату налогоплательщиком суммы начисляются проценты исходя из процентной ставки, равной двукратной ставке рефинансирования Банка России, действовавшей в период пользования бюджетными средствами. Указанные проценты начисляются начиная или со дня фактического получения налогоплательщиком средств в случае возврата суммы налога, или со дня принятия решения о зачёте суммы налога, заявленной к возмещению в случае зачёта суммы налога в заявительном порядке.

Однако общество не согласилось выплачивать эти проценты, так как у него в этот же промежуток времени имелась переплата в бюджет по НДС.

Стороны зашли в тупик и обратились в суд.

"Южная" логика

Компания взяла своё мнение отнюдь не с потолка. Она, вполне вероятно, опиралась на постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.12.11 по делу N А32-1953/2011.

Судьи пришли к выводу, что проценты, о которых идёт речь в пункте 17 статьи 176.1 НК РФ, по своей правовой природе являются компенсацией бюджету минимальных потерь и возлагают на налогоплательщика риск ненадлежащего расчёта возмещаемых сумм в виде уплаты процентов.

Итак, основанием для уплаты процентов является риск самостоятельного расчёта НДС, взятый на себя налогоплательщиком, который, реализуя своё право на применение заявительного порядка возмещения, принимает на себя обязательство вернуть в бюджет излишне полученные или излишне зачтённые ему в заявительном порядке суммы налога, а также уплатить начисленные на указанные суммы проценты.

Судьи посчитали, что использование заявительного порядка возмещения НДС направлено на стимулирование налогоплательщика законодателем к добросовестному и ответственному подходу к расчёту сумм налога, подлежащих возмещению в заявительном порядке.

Так что наличие у налогоплательщика переплаты по НДС в бюджет в период пользования бюджетными средствами имеет правовое значение, так как наличие такой переплаты не приводит к возникновению финансовых потерь у бюджета.

Следовательно, если в течение всего периода пользования бюджетными средствами у налогоплательщика имелась переплата по НДС, то проценты за пользование неправомерно возмещённым НДС начислению не подлежат.

В общем, получается, что никто ничего не теряет и в результате все остаются "при своих".

"Северная" логика

Такая игра с нулевым итогом пришлась не по душе ФАС Московского округа, о чём свидетельствует постановление от 11.04.12 по делу N А40-69427/11-140-302. Здесь судьи посчитали, что спорные проценты - это особые суммы, под общие принципы взаимоотношений налогоплательщиков с бюджетом не подпадающие.

Право на применение заявительного порядка возмещения налога реализуется путём подачи налоговикам не позднее пяти дней со дня представления налоговой декларации заявления о применении такого порядка. При этом в заявлении налогоплательщик принимает на себя обязательство вернуть в бюджет излишне полученные или зачтённые в заявительном порядке суммы, а также уплатить начисленные на указанные суммы проценты, в случае если решение о возмещении суммы налога, заявленной к возмещению в заявительном порядке, будет отменено полностью или частично.

Обоснованность возмещения в заявительном порядке сумм налога проверяется налоговиками в ходе камеральной проверки представленной налогоплательщиком налоговой декларации.

При выявлении нарушений налогового законодательства составляется акт налоговой проверки и по результатам рассмотрения материалов проверки выносится решение о привлечении к налоговой ответственности или об отказе в привлечении к налоговой ответственности.

Сумма налога, возмещённая налогоплательщику по заявлению, может превысить сумму налога, подлежащую возмещению по результатам проверки. В этом случае одновременно с принятием документа о привлечении к ответственности принимается решение об отмене возмещения той части суммы налога, которая не подлежит возмещению по результатам камеральной проверки.

Одновременно налогоплательщику направляется требование о возврате в бюджет излишне полученных или зачтённых в заявительном порядке сумм. Размер такой суммы рассчитывается пропорционально доле излишне восполненной суммы налога в общей сумме налога, возмещённой в заявительном порядке.

На подлежащие возврату налогоплательщиком суммы НДС начисляются проценты.

Заявительный порядок возмещения НДС является правом, которым может, но не обязан воспользоваться налогоплательщик, отвечающий требованиям, указанным в статье 176.1 НК РФ. Используя это право и получая из бюджета суммы налога до проведения камеральной проверки, налогоплательщик обязуется уплатить проценты за преждевременное получение бюджетных средств.

Московские судьи полагают, что праву налогоплательщика на возмещение суммы НДС "авансом" корреспондирует его обязанность по возврату в бюджет излишне полученных или зачтённых сумм налога в размере, увеличенном на сумму начисленных процентов, если будет отменено решение инспекции о возмещении суммы налога в заявительном порядке.

Самое главное: начисление и взыскание предусмотренных пунктом 17 статьи 176.1 НК РФ процентов носит компенсационный (?!) характер и рассматриваемая статья НК РФ не связывает начисление процентов с наличием или отсутствием у налогоплательщика переплаты в период необоснованного пользования возмещёнными в заявительном порядке суммами налога.

Вот тут хотелось бы не согласиться. Судьи ведут речь о "компенсации", хотя, на наш взгляд, северокавказские судьи совершенно объективно заметили, что бюджет ничего не потерял. Грубо говоря, налогоплательщик незаконно пользовался бюджетными средствами, но в это же самое время бюджет незаконно пользовался деньгами налогоплательщика. Или уважаемые судьи полагают, что одни и те же действия налогоплательщика в отношении государства считаются правонарушением, а государства в отношении налогоплательщика - нет?

"Высшая" логика

Увы, но Президиум ВАС РФ полностью принял точку зрения налоговиков и московских судей. Проценты, начисляемые при применении статьи 176.1 НК РФ, являются, по мнению суда, "особыми" и отделены от прочих отношений налогоплательщика с государственным бюджетом.

Остаётся только надеяться, что ВАС РФ не распространит подобный принцип на другие случаи, связанные с начислением и возмещением НДС. К несчастью, после постановления Президиума ВАС РФ от 24.11.09 N 11200/09 от высшей судебной инстанции мы можем ожидать не очень приятных известий.

И. Молчанов,

аудитор

"Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 2, февраль 2013 г.