В отпуск за границу: компенсация стоимости авиаперелета работникам Крайнего Севера (Ю.А. Белецкая, "Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 4, февраль 2013 г.)

В отпуск за границу: компенсация стоимости авиаперелета работникам Крайнего Севера

Лица, проживающие и работающие в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, имеют право на компенсацию расходов на проезд к месту проведения отпуска и обратно.

Если указанные лица проводят отпуск за пределами территории Российской Федерации, стоимость проезда или перелета по тарифам, рассчитанным от места отправления до пункта пропуска через государственную границу РФ, не подлежит обложению страховыми взносами.

Однако зачастую при авиаперелетах пункт пропуска через государственную границу и место фактического ее пересечения разделяет не одна сотня километров. Некоторые организации высчитывают расстояние, которое работник, отправляющийся к месту отдыха за границу, пролетает над территорией России, от места отправления до места фактического пересечения границы. Исходя из этого расстояния вычисляется стоимость перелета "над Россией", на которую организация не начисляет страховые взносы.

Вполне очевидно, что по этому поводу при проверке управлениями ПФР правильности начисления страховых взносов возникают споры между проверяющими и плательщиками взносов. Один из таких споров добрался до Высшего арбитражного суда. О мнении Президиума ВАС по данному вопросу и пойдет речь в статье.

Трудовой кодекс о компенсации расходов на выплату стоимости проезда к месту использования отпуска

Для начала разберемся, кто имеет право на компенсацию расходов, связанных с оплатой проезда к месту проведения отпуска.

Согласно ст. 325 ТК РФ лица, работающие в организациях, финансируемых из федерального бюджета, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, имеют право на оплату один раз в два года за счет средств работодателя проезда в пределах территории Российской Федерации к месту использования отпуска и обратно любым видом транспорта (за исключением такси), в том числе личным, а также на оплату провоза багажа весом до 30 килограммов. Право на компенсацию указанных расходов возникает одновременно с правом на получение ежегодного оплачиваемого отпуска за первый год работы в данных организациях.

Организации, финансируемые из федерального бюджета, оплачивают также проезд и провоз багажа к месту использования отпуска работника и обратно неработающим членам его семьи (мужу, жене, несовершеннолетним детям, фактически проживающим с работником) независимо от времени использования отпуска.

Порядок компенсации таких расходов лицам, работающим в организациях, финансируемых из федерального бюджета, и членам их семей устанавливается Правительством РФ (соответственно, для организаций, финансируемых из бюджетов субъектов РФ, порядок устанавливается органами государственной власти субъектов РФ, а для финансируемых из местных бюджетов - органами местного самоуправления).

Теперь несколько слов по поводу выплаты компенсаций коммерческими работодателями. В части 8 ст. 325 ТК РФ говорится, что размер, условия и порядок компенсации расходов на оплату проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно для лиц, работающих в организациях, не относящихся к бюджетной сфере, устанавливаются коллективными договорами, локальными нормативными актами, принимаемыми с учетом мнения выборных органов первичных профсоюзных организаций, трудовыми договорами.

Отметим, что эта норма была предметом рассмотрения в Конституционном суде, и тот в Постановлении от 09.02.2012 N 2-П указал следующее. Положение ч. 8 ст. 325 ТК РФ по своему буквальному смыслу требует определения размера, условий и порядка компенсации вышеуказанных расходов в коллективном договоре, локальном нормативном акте или в трудовом договоре с работником. Это означает, что на работодателя, не относящегося к бюджетной сфере, возлагается обязанность - в рамках системы социального партнерства или по соглашению с работником - устанавливать правила выплаты такой компенсации в одной из предусмотренных законом форм, которая предполагает, соответственно, и его обязанность осуществлять необходимые выплаты за счет собственных средств.

В постановлении судьи КС РФ отметили, что при определении размера, условий и порядка предоставления компенсации необходимо обеспечивать их соответствие предназначению данной компенсации как гарантирующей работнику возможность выехать за пределы районов Крайнего Севера и приравненных к ним местностей для отдыха и оздоровления. В противном случае не достигалась бы цель ее введения в качестве дополнительной гарантии, направленной на реализацию конституционных прав на отдых и на охрану здоровья. Иными словами, коммерческие организации обязаны предусматривать выплату компенсации, причем ее размер должен быть таким, чтобы работникам была обеспечена возможность выехать на период отпуска за пределы северных районов.

Судьи также заметили, что эта обязанность является для работодателя дополнительным обременением и предполагает несение им определенных расходов. С учетом этого в НК РФ для налогоплательщиков - организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, предусмотрена возможность облегчать налоговое бремя путем уменьшения налогооблагаемой базы за счет того, что в состав расходов на оплату труда включаются фактические расходы на оплату проезда работников и лиц, находящихся у этих работников на иждивении, к месту использования отпуска на территории РФ и обратно (включая расходы на оплату провоза багажа работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях) в порядке, предусмотренном работодателем (п. 7 ст. 255 НК РФ).

Страховые взносы

Федеральный закон N 212-ФЗ*(1) освобождает от обложения страховыми взносами стоимость проезда работников и членов их семей к месту проведения отпуска и обратно в пределах территории РФ, выплачиваемую работодателем как плательщиком страховых взносов лицам, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в соответствии с законодательством РФ, трудовыми договорами и (или) коллективными договорами (п. 7 ч. 1 ст. 9).

В случае если указанные лица проводят отпуск за пределами территории РФ, не подлежит обложению страховыми взносами стоимость проезда или перелета по тарифам, рассчитанным от места отправления до пункта пропуска через государственную границу РФ, включая стоимость провоза багажа весом до 30 килограммов.

Исходя из ст. 1 Закона N 4730-1*(2) государственная граница - линия и проходящая по этой линии вертикальная поверхность, определяющие пределы государственной территории (суши, вод, недр и воздушного пространства) Российской Федерации, то есть пространственный предел действия государственного суверенитета Российской Федерации.

В силу ст. 9 Закона N 4730-1 под пунктом пропуска через государственную границу понимается территория (акватория) в пределах железнодорожной, автомобильной станции или вокзала, морского (торгового, рыбного, специализированного), речного (озерного) порта, аэропорта, военного аэродрома, открытых для международных сообщений (международных полетов), а также иной специально выделенный в непосредственной близости от государственной границы участок местности, где в соответствии с законодательством РФ осуществляется пропуск через государственную границу лиц, транспортных средств, грузов, товаров и животных.

Если работник отправляется отдохнуть за границу на автомобильном, железнодорожном или речном транспорте, то, как правило, пункт пропуска находится в непосредственной близости от места пересечения государственной границы. А если он летит на самолете? В этом случае пункт пропуска (например, международный аэропорт Шереметьево-2 в Москве) расположен далеко от государственной границы. Какое расстояние брать для расчета?

Чтобы было понятно, в чем заключается проблема, рассмотрим на схеме, как выглядит маршрут северного отпускника, отправляющегося на отдых за границу на самолете.

А ------------------- Б -------------------- В --------------------- Г

А - место отправления

Б - пункт пропуска через государственную границу РФ (международный аэропорт)

В - место пересечения государственной границы РФ

Г - зарубежный аэропорт прибытия к месту отдыха (выбытия с места отдыха)

На практике организации при определении облагаемой базы по страховым взносам километры, которые приходятся на территорию России, рассчитывают от точки А до точки В. Проверяющие из ПФР, как правило, не соглашаются с таким подходом и, следуя формально положениям п. 7 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ, требуют производить расчет от точки А до точки Б. Недавно подобный спор был предметом рассмотрения Высшего арбитражного суда (см. Постановление Президиума ВАС РФ от 02.10.2012 N 7828/12).

Суть дела заключалась в следующем. Управление ПФР провело проверку правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты муниципальным учреждением взносов на обязательное пенсионное и медицинское страхование. По результатам проверки было принято решение о привлечении плательщика страховых взносов к ответственности за нарушение законодательства РФ о страховых взносах. Основание - вывод управления ПФР, что учреждение не включало в базу для начисления страховых взносов компенсацию расходов на оплату проезда 29 работников к месту отдыха и обратно от пункта пропуска через государственную границу РФ до места ее пересечения.

Не согласившись с решением управления ПФР, учреждение обратилось в арбитражный суд и, надо сказать, выиграло во всех трех инстанциях. Управление ПФР обратилось в Высший арбитражный суд - и вновь проиграло. Рассмотрим, какие аргументы привел Президиум ВАС, встав на сторону плательщика взносов (учреждения).

В ходе судебного разбирательства было выяснено, что компенсация оплаты проезда для работников учреждения осуществляется в соответствии с порядком компенсации расходов на выплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно для лиц, работающих в организациях, финансируемых из местного бюджета, и членов их семей, утвержденным постановлением мэра муниципального образования (далее - Порядок).

Согласно Порядку при следовании за пределы Российской Федерации воздушным транспортом без посадки в ближайшем к месту пересечения государственной границы аэропорту возмещению подлежат фактически понесенные расходы по перелету кратчайшим путем к месту использования отпуска и обратно исходя из отношения ортодромии по РФ к общей ортодромии в процентах, умноженного на стоимость указанного перелета в рублях.

При этом под ортодромией по РФ понимается кратчайшее расстояние от российского аэропорта вылета (прилета) до государственной границы по маршруту следования воздушного транспорта (на схеме это расстояние А - В), под общей ортодромией - расстояние от российского аэропорта вылета (прилета) до зарубежного аэропорта прилета (вылета) по маршруту следования авиационного пассажирского транспорта (на схеме это расстояние А - Г).

По мнению же управления ПФР, не подлежит включению в базу для начисления страховых взносов только компенсация стоимости проезда работника от места жительства или работы до международного аэропорта и обратно (А - Б). При этом оно ссылалось на буквальное прочтение п. 7 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ, а также на определение пункта пропуска, данное в ст. 9 Закона N 4730-1.

Однако, по мнению арбитров, из содержания этих норм упомянутый вывод сделать нельзя. Более того, при таком толковании нарушаются вытекающие из Конституции универсальные принципы справедливости и равенства обложения страхователей страховыми взносами, а также принципы равенства прав граждан на социальное обеспечение и экономического обоснования страховых взносов.

Если под пунктом пропуска через государственную границу, когда работник летит к месту отдыха на самолете прямым рейсом без промежуточной посадки, считать здание аэропорта, открытого для международных сообщений, из которого вылетает этот работник, а не другой пункт пропуска, наиболее близкий к границе (например, в пределах железнодорожной или автомобильной станции), то при таком толковании обязанность страхователя по уплате страховых взносов ставится в зависимость от вида транспорта, которым работник будет следовать к месту проведения отпуска и обратно, поскольку при следовании железнодорожным или автомобильным транспортом страхователь имеет право не облагать страховыми взносами компенсацию проезда работника по территории РФ в полном размере, а при следовании этого же работника к месту отдыха за границу на самолете - только часть компенсации. Тем самым нарушается принцип равенства обложения страховыми взносами.

Кроме того, при данном подходе нарушается и принцип равенства прав застрахованных лиц, поскольку размер сумм взносов, зачисляемых на их лицевой счет, ставится в зависимость от способа пересечения государственной границы.

В итоге Президиум ВАС сделал важный вывод: положение, что в случае проведения северянами отпуска за пределами России не подлежит обложению страховыми взносами стоимость проезда или перелета по тарифам, рассчитанным от места отправления до пункта пропуска через государственную границу, не может быть истолковано таким образом, что часть компенсации стоимости перелета по территории РФ, а именно от аэропорта, открытого для международных сообщений, из которого вылетает этот работник, до места фактического пересечения государственной границы, выплаченная работнику, должна облагаться страховыми взносами. В противном случае возникает угроза того, что в первую очередь работодатели, не относящиеся к бюджетной сфере, будут стремиться в коллективных и (или) трудовых договорах ограничивать суммы указанных компенсаций только суммами, не подлежащими обложению страховыми взносами.

И еще. В Постановлении Президиума ВАС РФ N 7828/12 прямо указано, что вступившие в законную силу судебные акты арбитражных судов по делам со схожими фактическими обстоятельствами, принятые на основании нормы права в истолковании, расходящемся с содержащимся в настоящем постановлении толкованием, могут быть пересмотрены согласно п. 5 ч. 3 ст. 311 АПК РФ, если для этого нет других препятствий.

Ю.А. Белецкая,

эксперт журнала "Актуальные вопросы

бухгалтерского учета и налогообложения"

"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 4, февраль 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования".

*(2) Закон РФ от 01.04.1993 N 4730-1 "О государственной границе Российской Федерации".