Тенденции развития аудита эффективности (Н.Н. Парасоцкая, "Аудитор", N 2, февраль 2013 г.)

Тенденции развития аудита эффективности

В статье рассматриваются различные аспекты совершенствования основных инструментов управления эффективностью использования средств предприятий, в т.ч. выделяемых им государством.

Российской экономике присущи проблемы, связанные с эффективностью использования государственных средств, т.е. когда имеющиеся государственные средства, в т.ч. и собственность, либо не используются для получения требуемых государством и обществом результатов, либо использование этих средств ведет к негативным экономически или социально значимым результатам - отвлечению из оборота собственных средств предприятий, использованию государственной собственности в незаконных бизнес-схемах, коррупционных сделках, ухудшению показателей оборачиваемости, выручки, рентабельности и т.д.

Вопросами эффективности использования государственных средств в настоящее время в России занимаются многие ученые и практики, хотя эта работа в государственных масштабах системно во всем мире стала осуществляться относительно недавно. В перспективе при определенных условиях и дальнейшем совершенствовании важнейшим элементом системы оценки и управления использованием государственных средств с позиций интегральной стратегической эффективности, т.е. комплексной эффективности, может стать аудит эффективности.

Аудит эффективности в настоящее время представляет собой разновидность финансового контроля экономических и социальных результатов, осуществляемого с позиций государства и государственными органами контроля, как правило, высшими органами государственного контроля. Результаты определяются путем проведения проверок исполнения бюджета различными субъектами бюджетного процесса, в т.ч. предприятиями и организациями различных форм собственности.

В мире впервые об аудите эффективности широко заговорили в 1977 г., когда на IX Конгрессе Международных организаций высших органов финансового контроля (ИНТОСАИ) была принята Лимская декларация (The Lima Declaration of Guidelines on Auditing Precepts). Согласно руководящим принципам аудита, провозглашенным Лимской декларацией, аудит представляет собой "неотъемлемую часть системы регулирования, целью которой является вскрытие отклонений от принятых стандартов и нарушений принципов законности, эффективности и экономии расходования материальных ресурсов".

Необходимо отметить, что развитие аудита эффективности в системе государственного контроля является сегодня стратегической задачей контрольных органов России по нескольким причинам, важнейшими из которых являются: необходимость повышения результативности, действенности и эффективности государственного финансового контроля; необходимость существенного улучшения деятельности исполнительных органов власти и иных организаций, использующих государственные ресурсы; потребность усиления прозрачности деятельности организаций, использующих средства бюджета.

Среди видных российских ученых и практиков, которые занимались и занимаются проблемами эффективности использования государственных средств, следует выделить С.А. Агапцова, В.К. Жукова, Е.И. Иванову, М.В. Мельник, В.Г. Панскова, Б.Б. Рубцова, С.Н. Рябухина, А.Н. Саунина, С.В. Степашина, В.И. Шлейникова, С.О. Шохина и многих других. К сожалению, перечислить в настоящей статье имена всех уважаемых исследователей и практиков не представляется возможным.

Активную исследовательскую позицию в данной сфере и областях, смежных с ней, оказывающих существенное влияние на развитие аудита эффективности, занимают и зарубежные ученые. Среди них - Р. Адамс, А. Аренс, С. Грейс, Г. Десмонд, Ф. Дефлиз, Г. Дженик, Р. Келли, Дж. Любек, Г. Мюллер, Б. Нидлз, В. О'Рейли, Дж. Робертсон, Д. Хан, Дж. Хирш и т.д.

Согласно Лимской декларации, аудит эффективности направлен на проверку того, насколько эффективно и экономно расходуются государственные средства. Такой контроль должен включать не только специфические аспекты управления, но, в т.ч., организационную и административную составляющую управленческой деятельности [4].

Современная практика проведения аудита эффективности в различных странах позволяет говорить о достаточно большом разнообразии его видов. Среди них:

- непосредственно финансовый аудит, в процессе которого оценивается выполнение установленных правил и норм при осуществлении деятельности;

- аудит экономичности, используемый для оценки соответствия выбранных способов наиболее экономного использования ресурсов для достижения целей;

- аудит продуктивности, применяемый для определения соотношения между выходом товаров, услуг и других результатов деятельности и использованными на их производство ресурсами;

- аудит результативности, в процессе которого оценивается соответствие результатов установленным целям;

- аудит соответствия стратегии требованиям развития, предполагающий анализ соответствия стратегических целей и методов их достижения;

- аудит эффективности стратегии, предполагающий определение экономического и социального эффектов, которые могли бы быть и были достигнуты в ходе реализации выбранной стратегии;

- аудит результативности стратегии, оценивающий результативность стратегии, предусматривающий анализ причинных связей и устанавливающий причинно-следственные связи между полученными результатами и выбранной стратегией деятельности [9].

Большое разнообразие видов аудита эффективности, применяемых на практике, порождает широкое разнообразие различных точек зрения исследователей по данному вопросу. В настоящее время ведется достаточно широкая дискуссия по поводу того, что же должен представлять собой аудит эффективности.

Ф.В. Голубев считает, что аудит эффективности - это "проверка экономичности, продуктивности и результативности", с которой проверяемая организация использует имеющиеся ресурсы*(1).

Н.С. Столяров пишет о том, что "посредством аудита эффективности государство стремится к тому, чтобы стать социальным. Если посредством финансового аудита определяются правильность ведения учета, полнота и достоверность финансовой отчетности, соответствие показателей доходов и расходов исполненного Правительством бюджета показателям, утвержденным в законе о государственном бюджете, то посредством аудита эффективности высшие органы финансового контроля зарубежных стран осуществляют внешний государственный контроль управления государственными финансами. По итогам аудита эффективности они дают независимую оценку результатов деятельности исполнительной власти по достижению поставленных целей и задач и, соответственно, делают выводы о степени эффективности использования расходуемых на это государственных средств" [8].

С.Н. Рябухин отмечает, что "в общей постановке аудит эффективности использования ресурсов представляет собой информационно-прозрачную, достоверную проверку деятельности экономических субъектов в области использования различного вида ресурсов. Особую разновидность аудита эффективности представляет аудит эффективности расходования средств государственного бюджета, ориентированный на активизацию контроля за бюджетным процессом не только на стадии распределения и доведения государственных средств до их потребителей, но и включая оценку эффективности, целесообразности и результативности бюджетных расходов" [7].

Е.Г. Алеев и И.В. Сугаипов считают, что "аудит эффективности в широком понимании проводится органами государственного финансового контроля как комплекс мероприятий по проверке органов государственной власти для оценки эффективности, экономичности и рентабельности управленческой деятельности, воздействия этой деятельности на различные социально-экономические отношения, а также для выработки рекомендаций по дальнейшему повышению результативности работы этих органов. Здесь можно выделить два основных сегмента аудита: общая оценка деятельности органов государственного управления и оценка эффективности использования государственных (в основном бюджетных) финансовых ресурсов" [1].

Говоря об основных проблемах определений, используемых в научной и практической литературе в настоящее время, отметим, что большинство авторов связывают понятие "аудит эффективности", во-первых, именно с осуществлением своих полномочий со стороны государства и в интересах государства; во-вторых, акцентируется внимание на том, что аудит эффективности представляет собой систему контроля; в-третьих, он ориентирован на оценку, прежде всего, экономической эффективности, и лишь некоторые авторы отмечают его социальную значимость; в-четвертых, аудит эффективности связывают с проверкой использования ресурсов и процедур их использования.

Исходя из действующей мировой практики и тенденций развития аудита эффективности, сегодня можно сформулировать следующее его определение. По нашему мнению, аудит эффективности сегодня - это инструмент оценки и контроля использования ресурсов организации с точки зрения поставленных перед организацией целей и способов их достижения в прошлом, настоящем и будущем. В значительной степени он способствует улучшению использования ресурсов и получению требуемого эффекта. Однако, когда речь идет об интегральной стратегической эффективности использования государственных средств организацией, даже такое определение не позволяет говорить об управлении данным видом эффективности.

Инструмент реальной оценки и управления интегральной стратегической эффективностью использования государственных средств предприятиями, во-первых, должен быть ориентирован на определение комплексного эффекта от получения и использования государственных средств при достижении стратегических целей в прошлом, настоящем и будущем. Во-вторых, эффективность использования государственных средств не должна рассматриваться только с позиций организации или государства, или какого-либо другого субъекта хозяйственной деятельности в отдельности, при этом приоритет тех задач, на которые государство выделило именно эти средства, должен сохраняться. В-третьих, аудит эффективности должен укрупненно определять или корректировать систему стратегических целей, необходимых и достаточных условий их достижения и технологий или методов такого достижения. В-четвертых, с помощью такого инструмента необходимо формировать систему основных мероприятий, позволяющих в будущем повышать эффект от использования государственных средств и в понятной форме, своевременно доводить эту информацию до соответствующих должностных лиц, принимающих управленческие решения; в-пятых, реализовывать контрольную функцию.

Контроль и оценка эффективности - сложный, многоплановый и системный механизм, который включает реализацию следующих основных процессов:

- контроль над экономической обоснованностью, правомерным, целевым и эффективным использованием в т.ч. государственных финансовых ресурсов;

- анализ результативности использования финансовых ресурсов;

- проверку эффективности деятельности организаций при реализации предусмотренных мер финансовой политики в рамках расходования бюджетных средств.

Таким образом, государственный финансовый контроль и оценка эффективности предполагают такой подход к использованию бюджетных средств, при котором планирование, выделение и расходование бюджетных средств осуществляются в соответствии с целями и задачами государственной политики. Они должны обеспечивать достижение получателями бюджетных средств установленных конечных социально-экономических результатов, а также выполнение возложенных на них задач и функций. Исходя из этого, финансовый контроль и оценка эффективности использования государственных средств должны включать в себя следующие элементы:

- проверку экономности использования государственных средств, затраченных на достижение конкретных результатов;

- проверку продуктивности использования трудовых, финансовых и прочих ресурсов в процессе производственной и иной деятельности, а также информационных систем и технологий;

- проверку результативности деятельности организации по выполнению поставленных перед ней задач, достижению фактических результатов по сравнению с плановыми показателями с учетом объема выделенных для этого ресурсов.

Если исходить из определения эффективности и экономности, сформулированного в Бюджетном кодексе Российской Федерации, то квалификация деятельности по использованию бюджетных средств как "неэффективной" требует специальных доказательств того, что существует практическая возможность альтернативного варианта деятельности, способного привести к лучшему использованию средств. К сожалению, сегодня отсутствует соответствующий правовой механизм для получения и представления таких доказательств и, соответственно, для проведения оценки эффективности. Однако можно выделить основные параметры контроля и оценки эффективности использования государственных средств, к которым мы бы отнесли следующие:

- эффективность исполнения функций государственными, муниципальными органами власти (критерий эффективности - полнота исполнения функций и состояние сферы ответственности);

- эффективность исполнения государственных и муниципальных заказов, работ, услуг (критерий - своевременность, полнота и экономичность исполнения заказа);

- исполнение государственных, муниципальных целевых программ (показатели целесообразности, обоснованности, экономичности и результативности);

- эффективность использования бюджетных средств и собственности всех уровней бюджетной системы (соотношение бюджетных затрат и результатов от их использования);

- результативность принимаемых решений по управлению государственными и муниципальными финансами (достижение цели и выполнение задач, поставленных при утверждении бюджета; уровень выявленных нарушений при исполнении бюджетного процесса - в абсолютных и относительных показателях).

Системность оценки эффективности использования бюджетных средств, проводимой с помощью различных инструментов контроля, должна обеспечиваться через применение абсолютных показателей (количественных и качественных, характеризующих объемные результаты деятельности); относительных показателей (характеризующих соотношение результатов деятельности и уровня бюджетного финансирования); динамических показателей (отображающих темпы роста или падения за ряд лет, уровень экономических и финансовых рисков) и показателей, характеризующих соблюдение законности использования бюджетных средств (объемы нецелевого использования бюджетных средств, размер ущерба, нанесенного государству, суммы средств, израсходованных с нарушением бюджетного законодательства).

Мировая практика свидетельствует, что для внедрения контроля и оценки, обеспечивающих эффективность использования бюджетных средств в организациях, необходима определенная последовательность мероприятий в течение ряда лет. Попытки скоротечно осуществить эти мероприятия во многих случаях и во многих странах заканчивались неудачей. Однако там, где такая работа проводилась последовательно и системно, были получены результаты, которые благотворно сказались на экономике государств даже в период бюджетного кризиса стран ЕС в 2011 г., что позволило этим странам избежать проблем бюджетного дефицита и дефолта по государственным обязательствам.

Список литературы

1. Алеев Е.Г. Аудит эффективности использования бюджетных средств в интересах стратегии социально-экономического развития Российской Федерации / Е.Г. Алеев, И.В. Сугаипов // Вестник Адыгейского государственного университета. Сер. 5, Экономика. - 2010. - N 1. - С. 91-99.

2. Барнгольц С.Б. Вопросы учета, анализа хозяйственной деятельности и статистики / С.Б. Барнгольц [и др.]; М-во высш. и сред. спец. образования СССР; Моск. фин. ин-т. - М., 1974. - 208 с.

3. Голубев Ф.В. Аудит эффективности использования нематериальных активов на предприятиях АПК: дис. ... канд. экон. наук / Ф.В. Голубев. - М., 2008. - 199 с.

4. Лимская декларация руководящих принципов контроля. ст. 4 // Правовое регулирование государственного контроля в зарубежных странах. - М.: Прометей, 1998. - 25 с.

5. Мельник М.В. Анализ и контроль в коммерческой организации / М.В. Мельник, В.В. Бердников. - М.: Эксмо. 2011. - 836 с.

6. РИА Новости. Опубликовано: 14.01.2009. Доступ: http://ria.ru/.

7. Рябухин С.Н. Аудит эффективности использования бюджетных средств и государственной собственности // Вестник Института экономики РАН. - 2007. - N 1. - С. 220-234.

8. Столяров Н.С. Аудит эффективности: новая философия контроля в социальном государстве // Социальная политика и социология. - 2006. - N 3. - С. 190-204.

9. INTOSAI. Working Group of Program Evaluation (1995). Draft Summary Report.

Н.Н. Парасоцкая,

профессор кафедры "Бухгалтерский учет" ФГОБУ ВПО

"Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации",

канд. экон. наук

"Аудитор", N 2, февраль 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Голубев Ф.В. Аудит эффективности использования нематериальных активов на предприятиях АПК: дис. ... канд. экон. наук / Ф.В. Голубев. - М., 2008. - 199. - С. 45.