Комментарий к постановлению Федерального арбитражного суда Московского округа от 23.03.2012 N А40-51601/11-129-222 (В.В. Данилова, "Оплата труда: акты и комментарии для бухгалтера", N 7, июль 2012 г.)

Комментарий к постановлению Федерального арбитражного суда Московского округа от 23.03.2012 N А40-51601/11-129-222

В комментируемом Постановлении ФАС МО от 23.03.2012 N А40-51601/11-129-222 суд указал, что суммы компенсаций, выплачиваемых при расторжении трудового договора по соглашению сторон, не могут быть включены в состав расходов при исчислении налога на прибыль, если в тексте дополнительного соглашения к трудовому договору не установлено, что оно является его неотъемлемой частью, так как это необходимо при отнесении к расходам сумм компенсаций, выплачиваемых при расторжении трудового договора.

Итак, разберемся в вопросах расторжения трудового договора по соглашению сторон, а также налогообложения сумм выходного пособия.

Трудовое законодательство

В соответствии со ст. 20 ТК РФ работником признается физическое лицо, которое вступило в трудовые отношения с работодателем.

В силу ст. 15 ТК РФ трудовыми отношениями признаются отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации, конкретного вида поручаемой работнику работы), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.

Общие основания прекращения трудового договора установлены ст. 77 ТК РФ. К таким основаниям, в частности, относится соглашение сторон (ст. 78 ТК РФ), на основании которого трудовой договор может быть расторгнут в любое время. При увольнении по соглашению сторон инициатором расторжения трудового договора может быть как работник, так и работодатель.

В соответствии со ст. 127 ТК РФ при увольнении по соглашению сторон денежная компенсация выплачивается работнику только за неиспользованные отпуска. Другие случаи выплаты денежной компенсации работнику при прекращении трудового договора по соглашению сторон нормы Трудового кодекса и законодательства РФ не предусматривают.

Отметим, что выходные пособия регулируются ст. 178 ТК РФ. Так, согласно указанной статье при расторжении трудового договора в связи с ликвидацией организации (п. 1 ч. 1 ст. 81 ТК РФ) либо сокращением численности или штата работников организации (п. 2 ч. 1 ст. 81 ТК РФ) увольняемому работнику выплачивается, в частности, выходное пособие в размере среднего месячного заработка. Иные соглашения между работником и работодателем не обязывают работодателя выплатить работнику при увольнении выходное пособие (Кассационное определение ВС Удмуртской Республики от 16.02.2011 N 33-492). То есть при прекращении трудового договора по соглашению сторон ТК РФ не предусмотрено получение какого-либо выходного пособия работником. В то же время в указанной статье говорится, что трудовым или коллективным договором могут предусматриваться другие случаи выплаты выходных пособий, а также устанавливаться повышенные размеры выходных пособий. Соответственно, при прекращении трудового договора по соглашению сторон работник не имеет права на получение выходного пособия, за исключением случаев, когда это прописано в трудовом или коллективном договоре.

Отметим, что на основании ч. 3 ст. 57 ТК РФ если при заключении трудового договора в него не были включены какие-либо условия, эти условия могут быть определены отдельным приложением к трудовому договору либо отдельным соглашением сторон, заключаемым в письменной форме, которые являются неотъемлемой частью трудового договора.

Документальное сопровождение увольнения по соглашению сторон

Увольнение по соглашению сторон (п. 1 ч. 1 ст. 77 ТК РФ) аналогично увольнению по собственному желанию. Единственной особенностью данного увольнения является оформление письменного соглашения о расторжении трудового договора или заявления работника с наличием на нем резолюции (согласия) работодателя. Данные документы составляются в двух экземплярах. Первый - для работника, второй, соответственно, остается у организации. При этом форма для соглашения не установлена, а значит составляется произвольно. Кроме того, следует учитывать, что сроки предупреждения при соглашении сторон не предусмотрены.

Напомним, что по общему правилу работник обязан уведомить работодателя об увольнении по собственному желанию не позднее чем за две недели до даты увольнения, а работодатель обязан сообщить работнику об увольнении не позднее чем за месяц; если в организации трудится временный (сезонный, находящийся на испытательном сроке) работник - за три дня (ст. 71, 80, 280, 292 и 296 ТК РФ).

В соглашении обязательно должны быть указаны дата увольнения и основание, остальные условия указываются по усмотрению. К примеру, в соглашении можно прописать порядок выплаты и размер компенсации или выходного пособия. Также отметим, что при увольнении по соглашению сторон заявление сотрудника не требуется. Предлагаем вашему вниманию образец такого соглашения.

Общество с ограниченной ответственностью "Сирень"

Соглашение
о расторжении трудового договора N 2-тр

г. Ейск

06.07.2012

ООО "Сирень" в лице директора Степанова А.Н., действующего на основании Устава, именуемое в дальнейшем "Работодатель", с одной стороны, и бухгалтер Мышкина М.Е., именуемая в дальнейшем "Работник", с другой стороны, заключили настоящее соглашение о нижеследующем:

1. Расторгнуть трудовой договор от 01.02.2010 N 2-тр, заключенный между Работником и Работодателем, на основании п. 1 ч. 1 ст. 77 ТК РФ.

2. Установить последний день работы Работника, являющийся датой увольнения, - 09.07.2012.

3. Обязать Работодателя выплатить Работнику в день увольнения выходное пособие, равное трем должностным окладам Работника в соответствии с дополнительным соглашением к трудовому договору от 01.02.2010 N 2-тр.

4. Работник и Работодатель подтверждают, что размер выходного пособия, установленный в п. 3 настоящего соглашения, является окончательным и изменению (дополнению) не подлежит.

5. В течение школьных каникул в 2012 г. несовершеннолетний ребенок Работника в случае предоставления Работником соответствующего заявления будет направлен на отдых за счет Работодателя согласно действующего в ООО "Сирень" положения о дополнительных гарантиях работникам, имеющим детей, утвержденного Приказом от 27.05.2011 N 30.

6. Стороны взаимных претензий друг к другу не имеют.

7. Настоящее соглашение составлено в двух экземплярах, имеющих равную юридическую силу.

Работодатель:		Работник:
Степанов	Степанов А.Н.	Мышкина	Мышкина М.Е.

К сведению. Отменить или изменить соглашение можно только по взаимному согласию сторон (п. 20 Постановления Пленума ВС РФ от 17.03.2004 N 2).

Напомним, что следующим этапом является оформление приказа по ф. Т-8, в котором в качестве основания указываются реквизиты соглашения о прекращении трудового договора и который передается работнику для ознакомления и подписи. После этого следует внести соответствующую запись в трудовую книжку и личную карточку работника.

Также считаем необходимым напомнить, что работнику нужно передать для персонифицированного учета индивидуальные сведения о начисленных и уплаченных страховых взносах в ПФР, которые не были представлены в территориальный орган ПФР, а также информацию об исчисленных, удержанных и перечисленных дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и о взносах работодателя, уплаченных в пользу застрахованного лица (в случае их уплаты). Факт передачи работнику указанных сведений необходимо подтвердить его подписью (ч. 4 ст. 11 Федерального закона N 27-ФЗ*(1), п. 35 и 67 Инструкции о порядке ведения индивидуального (персонифицированного) учета сведений о застрахованных лицах, утвержденной Приказом Минздравсоцразвития РФ от 14.12.2009 N 987н).

Вопросы налогообложения

Статьей 140 ТК РФ предусмотрено, что работодатель в день увольнения обязан произвести с работником полный расчет и выплатить все причитающиеся ему суммы (ч. 4 ст. 84.1 ТК РФ). При увольнении по соглашению сторон такими суммами являются заработная плата, начисленная работнику включительно по последний день работы, и компенсация за все неиспользованные отпуска. Кроме того, работнику может быть выплачено выходное пособие, в большинстве случаев называемое отступными, если они предусмотрены соответствующими локальными нормативно-правовыми актами. Все названные выплаты отражаются в Записке-расчете (ф. Т-61), которая оформляется при прекращении (расторжении) трудового договора с работником (увольнении).

Налог на прибыль. Согласно ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. Соответственно, если выплата компенсации в виде выходного пособия при увольнении работника по соглашению сторон предусмотрена трудовым или коллективным договором, она включается в расходы, учитываемые при налогообложении прибыли на основании п. 25 ст. 255 НК РФ. Данное мнение подтверждается письмами Минфина РФ от 09.07.2010 N 03-03-06/4/66, от 14.03.2011 N 03-03-06/2/40 и от 31.03.2011 N 03-03-06/1/188.

В то же время если при заключении трудового договора с работником в него не были включены какие-либо условия, то эти условия могут быть определены дополнительным соглашением, заключенным в письменной форме, которое будет являться неотъемлемой частью трудового договора (ч. 3 ст. 57 ТК РФ).

Кроме того, оформление дополнительного соглашения в данном случае необходимо в связи с тем, что соглашение о расторжении трудового договора по соглашению сторон не относится к документу, позволяющему признать дополнительную компенсацию, выплаченную уволенному работнику, в целях налогообложения прибыли.

НДФЛ и страховые взносы. В случае прекращения трудовых отношений доходы в виде заработной платы включаются в налоговую базу по НДФЛ работника на основании ч. 1 ст. 210 НК РФ. При этом налог согласно ч. 4 ст. 226 НК РФ удерживается налоговым агентом при фактической выплате причитающихся сумм.

Выплата выходного пособия в рассматриваемом случае не является компенсационной, установленной действующим законодательством (в частности, ст. 178 ТК РФ), а значит не подпадает под действие п. 3 ст. 217 НК РФ.

Напомним, что согласно п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению НДФЛ все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с увольнением работников, за исключением компенсации за неиспользованный отпуск. Следовательно, суммы выходного пособия облагаются НДФЛ в общеустановленном порядке (Письмо УФНС РФ по г. Москве от 19.04.2010 N 20-14/3/041142).

Заработная плата, выплачиваемая работнику при увольнении, облагается страховыми взносами во внебюджетные фонды согласно ч. 1 ст. 7 Федерального закона N 212-ФЗ*(2). Также на нее начисляются страховые взносы от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (ч. 1 ст. 20.1 Федерального закона N 125-ФЗ*(3)).

Подпунктом "д" п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ, а также п. 2 ч. 1 ст. 20.2 Федерального закона N 125-ФЗ предусмотрено, что не облагаются страховыми взносами все виды компенсационных выплат, связанных с увольнением работников, за исключением компенсаций за неиспользованный отпуск.

Поэтому в связи с тем, что трудовое законодательство не обязывает работодателя выплачивать выходное пособие при увольнении по соглашению сторон, оно не отвечает критериям указанных норм и облагается страховыми взносами во внебюджетные фонды, а также страховыми взносами от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

В.В. Данилова,

редактор журнала "Оплата труда: акты и комментарии для бухгалтера"

"Оплата труда: акты и комментарии для бухгалтера", N 7, июль 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 01.04.1996 N 27-ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования".

*(2) Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования".

*(3) Федеральный закон от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний".