Важные мелочи, которые позволят без ошибок учесть отпускные (Н.А. Кулюкина, "Упрощенка", N 6, июнь 2012 г.)

Важные мелочи, которые позволят без ошибок учесть отпускные

Если у вас "упрощенка" с объектом доходы. Отпускные, выплаченные работникам, вы учесть в расходах не сможете. Но вам нужно с отпускных уплатить в бюджет НДФЛ и страховые взносы.

Бухгалтеры часто воспринимают отпускные как заработную плату. Ведь порядок налогообложения этих выплат одинаков - с обеих нужно удержать НДФЛ и начислить взносы на обязательное пенсионное страхование, социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, медицинское страхование, а также взносы на случай травматизма. Кроме того, и заработная плата, и отпускные включаются в расходы при упрощенной системе налогообложения по одному основанию - как расходы на оплату труда. Казалось бы, какие сложности с учетом?

Однако они есть, поскольку есть и различия. Расскажем о нюансах, которые должен знать бухгалтер, начисляющий отпускные.

Нюанс N 1. НДФЛ нужно перечислить в день выплаты отпускных, а страховые взносы - в обычные сроки

Очевидно, что отпускные являются доходом работника, с которого нужно удержать НДФЛ при их выплате. А когда его необходимо заплатить в бюджет? Ответ на этот вопрос зависит от того, относятся отпускные к заработной плате или нет. Не так давно Президиум Высшего арбитражного суда РФ в своем постановлении от 07.02.2012 N 11709/11 сделал однозначный вывод: отпускные нельзя рассматривать как оплату труда в целях расчета налога на доходы физических лиц. А значит, датой получения работником дохода в виде отпускных признается день их выплаты (подп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ). Соответственно НДФЛ с отпускных нужно перечислить в бюджет в день, когда с банковского счета сняты наличные на выплату отпускных либо они безналичным платежом перечислены на личную карточку сотрудника (п. 6 ст. 226 НК РФ). Если же деньги с банковского счета не снимались, а отпускные выданы работнику на руки из кассовой выручки, то НДФЛ нужно перечислить в бюджет не позднее следующего дня. Подробный комментарий к постановлению Президиума ВАС РФ читайте на с. 52 этого номера журнала.

Сроки же уплаты страховых взносов во внебюджетные фонды едины для начислений с любых выплат. А именно: взносы на обязательное пенсионное, медицинское и социальное страхование нужно уплатить в бюджет до 15-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором были начислены отпускные. Такой порядок установлен в пункте 5 статьи 15 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ.

Для справки. Отпускные в целях расчета НДФЛ не являются оплатой труда и признаются самостоятельным доходом работника. Поэтому датой получения дохода в виде отпускных признается дата их выплаты.

Что касается взносов на социальное страхование работников на случай травматизма и профессиональных заболеваний, то их нужно перечислить в срок, отведенный на получение в банке денег для выплаты сотрудникам заработной платы (п. 6 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184). Для удобства сроки уплаты "зарплатных" налогов с отпускных мы привели в табл. 1 на с. 40.

Таблица 1

Сроки уплаты "зарплатных" налогов с отпускных

N п/п	Вид налога	Срок уплаты налога с отпускных
1	НДФЛ	День снятия наличных из банка на выплату отпускных или перечисления их безналичным платежом на карточку сотрудника. При выплате отпускных из кассовой выручки - день, следующий за такой выплатой (п. 6 ст. 226 НК РФ)
2	Страховые взносы в ПФР, ФСС и ФФОМС	Не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем начисления выплаты (п. 5 ст. 15 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ)
3	Взносы в ФСС по страхованию на случай травматизма	День, установленный для получения в банке денег на выплату зарплаты (п. 6 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184)

Нюанс N 2. Отпускные можно относить на затраты, даже если право на отпуск возникло несколько лет назад

Практически в каждой компании есть работники, которые вовремя не отгуливают отпуска. В исключительных случаях, когда предоставление отпуска может неблагоприятно отразиться на нормальном ходе работы организации, трудовое законодательство разрешает с согласия работника переносить отпуск на следующий рабочий год (ст. 124 ТК РФ). Однако на практике эти "исключительные случаи" не соблюдаются и у работника копятся дни отпусков за несколько предшествующих лет. Сможете ли вы, предоставив такому работнику все неиспользованные дни отдыха, учесть отпускные в расходах при УСН?

Да, сможете, и вот почему. Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему, вправе учитывать при налогообложении расходы на оплату труда, состав которых перечислен в статье 255 НК РФ (подп. 6 п. 1 и п. 2 ст. 346.16 НК РФ). Так, в пункте 7 статьи 255 НК РФ указаны отпускные, начисленные в соответствии с законодательством.

По закону право на отпуск за работником сохраняется, даже если он не использует его в течение нескольких лет подряд. А значит, у организации остается обязанность предоставить и оплатить работнику не использованные в прошлые годы дни отпуска. Соответственно вы вправе включить такие отпускные в расходы на оплату труда. Данный вывод подтверждает Минфин России в письме от 03.12.2010 N 03-03-06/2/206.

Нюанс N 3. Отпускные следует учитывать в расходах в день выплаты

Итак, мы выяснили, что отпускные учитываются в расходах. А в какой момент? Сразу после выплаты (подп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Отметим, в расходах отражается вся начисленная сумма вместе с НДФЛ.

А как быть, если отпускные выплачены в одном месяце, а отпуск начинается в следующем? Проблема в том, что учитываемые при упрощенной системе расходы должны быть не только оплаченными, но и произведенными. Другими словами, нельзя уменьшать налоговую базу на выплаченные авансы. В то же время согласно статье 136 ТК РФ работодатель обязан не позднее чем за три дня до отпуска его оплатить. Получается, выплачивая отпускные до начала отпуска, вы действуете в соответствии с законодательством, и такая выплата не рассматривается как аванс. А значит, ее следует включить в расходы в день оплаты отпуска.

Обратите внимание! Несмотря на то что отпуск оплачивается до его начала, отпускные учитываются в расходах в день выплаты.

Пример 1. Выплата отпускных и начисление "зарплатных" налогов

Л.П. Фролов работает в ООО "Радуга", применяющем упрощенную систему с объектом налогообложения доходы минус расходы. Льгот организация не имеет и уплачивает страховые взносы по общим тарифам. С 1 июня 2012 года работник уходит в отпуск. В связи с этим ему начислили отпускные в сумме 21 580 руб. Страховой тариф по взносам на случай травматизма установлен в размере 0,2%. День получения денег в банке для выдачи заработной платы из кассы - 5-е и 20-е число. Права на стандартные вычеты Л.П. Фролов не имеет.

Рассчитаем НДФЛ, начислим взносы на обязательное страхование и учтем произведенные выплаты в расходах.

Работодатель обязан оплатить отпуск не позднее чем за три дня до начала отпуска (ст. 136 ТК РФ). Предположим, деньги для выплаты отпускных получены в банке, а сами отпускные выданы Л.П. Фролову 28 мая 2012 года. Тогда в этот же день необходимо начислить и уплатить в бюджет НДФЛ в размере 2805 руб. (21 580 руб. х 13%). На руки работник получит 18 775 руб. (21 580 руб. - 2805 руб.).

С суммы отпускных необходимо начислить:

- пенсионные взносы в размере 4747,6 руб. (21 580 руб. х 22%);

- взносы в ФСС - 625,82 руб. (21 580 руб. х 2,9%);

- взносы на обязательное медицинское страхование в ФФОМС - 1100,58 руб. (21 580 руб. х 5,1%);

- взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний - 43,16 руб. (21 580 руб. х 0,2%).

Страховые взносы на случай травматизма нужно перечислить не позднее 5 июня, а остальные страховые взносы во внебюджетные фонды - не позднее 15 июня.

ООО "Радуга" вправе 28 мая учесть в расходах на оплату труда отпускные и удержанный с них НДФЛ в общей сумме 21 580 руб. (подп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Кроме того, согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ в день уплаты во внебюджетные фонды организация вправе уменьшить налоговую базу на страховые взносы в размере 6517,16 руб. (4747,6 руб. + 625,82 руб. + 1100,58 руб. + 43,16 руб.). Отметим, в Книге учета доходов и расходов взносы на разные виды обязательного страхования отражаются отдельными записями, даже если они уплачены в один день.

На заметку. Как работник может распорядиться отпуском, не использованным в прошлые годы

Согласно действующему трудовому законодательству работник может не отгуливать полностью положенные ему дни отдыха. Главное, чтобы в течение года была использована непрерывная часть отпуска, которая должна составлять по меньшей мере две непрерывные рабочие недели (п. 1 ст. 9 Конвенции N 132 об оплачиваемых отпусках, которая была ратифицирована Федеральным законом от 01.07.2010 N 139-ФЗ). При этом неотгулянные дни отпуска за прошлые годы не аннулируются. Соответственно работник может их использовать даже по прошествии нескольких лет. А вот получить за них денежную компенсацию он сможет только при увольнении. До этого события время основного отпуска, составляющего 28 календарных дней, заменять полностью или частично денежной компенсацией ни при каких обстоятельствах нельзя. А денежную выплату можно выплачивать только за дополнительные дни отдыха, которые предоставляются некоторым категориям сотрудников вместе с основным отпуском.

Нюанс N 4. Неиспользованный оплаченный отпуск приведет к корректировке расходов на оплату труда

Работник во время отпуска может заболеть. Тогда вы должны будете либо перенести неиспользованную часть отпуска, либо продлить отпуск на время болезни (ст. 124 ТК РФ). Рассмотрим ситуацию, когда сотрудник решил после болезни выйти на работу, а оставшуюся часть отпуска отгулять позже. Получается, что часть отпуска окажется оплаченной, но не использованной. В этом случае расходы на оплату труда вам нужно уменьшить на сумму отпускных за те дни, которые сотрудник не отгулял. Причем даже в том случае, когда работник эту часть отпускных в кассу не возвращал и они были зачтены в счет следующих выплат. Ведь при упрощенной системе учитываются только осуществленные расходы, а выданные авансы в расходы не включаются. Тогда как отпускные, зачтенные в счет будущей зарплаты, по сути являются авансом.

Если соответствующие изменения в Книгу учета доходов и расходов не внести, статья расходов на оплату труда окажется завышенной, а налоговая база - заниженной. И это повлечет за собой недоплату по "упрощенному" налогу, пени, а возможно, даже и штрафы.

Совет редакции. Оплаченные дни отпуска сотруднику лучше использовать вовремя. Иначе бухгалтеру придется скорректировать расходы на сумму отпускных за дни, которые работник не отгулял.

Пример 2. Уменьшение расходов на сумму ранее выданных отпускных

Л.М. Виноградов работает в ООО "Лоза", применяющем УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы. С 1 апреля 2012 года ему предоставлен отпуск на 14 дней. В связи с этим сотруднику начислены и 29 марта выплачены отпускные в сумме 16 940 руб. Однако 4 апреля работник заболел. Болезнь продлилась 7 дней, после чего Л.М. Виноградов вышел на работу. Часть полученной перед отпуском суммы решено в кассу организации не возвращать, а зачесть ее в счет зарплаты и оплаты больничного. Отразим указанные операции в расходах.

Отпускные были выплачены 29 марта 2012 года.

В этот день их полностью следовало учесть в расходах. Впоследствии стало известно, что с 4 по 10 апреля Л.М. Виноградов болел, а 11-го числа вышел на работу. Получается, из положенных дней отпуска использовано только три. В связи с этим расходы за март следует уменьшить на 13 310 руб. (16 940 руб. - 16 940 руб. : 14 дн. х 3 дн.). Иначе у организации образуется недоимка по авансовому платежу по "упрощенному" налогу за I квартал.

Заполненная Книга учета доходов и расходов представлена в табл. 2.

Таблица 2

Фрагмент заполнения Книги учета доходов и расходов ООО "Лоза" за I квартал 2012 года

N п/п	Дата и номер первичного документа	Содержание операции	Доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы	Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы
1	2	3	4	5
...	...	...	...	...
92	Платежное поручение N 42 от 29.03.2012, ведомость N 13 от 29.03.2012	Перечислены отпускные на счет Л.М. Виноградова	-	16 940
93	Бухгалтерская справка N 27 от 31.03.2012	Скорректированы расходы на оплату труда в связи с переносом части оплаченного отпуска на более позднее время	-	-13 310
...	...	...	...	...

Н.А. Кулюкина,

эксперт журнала "Упрощенка"

Нюансы, требующие особого внимания

НДФЛ с отпускных нужно уплатить в бюджет в день, когда отпускные перечислены на счет работника либо деньги сняты с банковского счета для выплаты отпускных из кассы организации.

Отпускные включаются в расходы на оплату труда, даже если право на отпуск возникло несколько лет назад.

Если отпуск работником полностью не использован, а деньги за него получены, соответствующую часть отпускных нужно исключить из налоговой базы.

"Упрощенка", N 6, июнь 2012 г.