Счета-фактуры у налоговых агентов (М. Кузьмина, "Актуальная бухгалтерия", N 8, август 2012 г.)

Счета-фактуры у налоговых агентов

В некоторых случаях российские организации исполняют обязанности налоговых агентов по НДС. А значит, им необходимо правильно оформить счет-фактуру и отразить ее в налоговом учете.

Российские компании выступают в роли налоговых агентов по НДС, как правило, в двух ситуациях*(1): если они что-либо приобретают на территории РФ у иностранных контрагентов, не состоящих здесь на налоговом учете, или же арендуют государственное или муниципальное имущество.

И в том, и в другом случае компания - налоговый агент обязана исчислить НДС, удержать его у контрагента и перечислить в бюджет. Причем эта обязанность не зависит от условий заключенного сторонами договора, а также не имеет значения - является ли сама компания плательщиком НДС или нет. Иными словами, все заботы, связанные с перечислением НДС в бюджет в данном случае (в том числе и составление счета-фактуры), закон возлагает именно на компанию, приобретающую товары (работы, услуги). За неисполнение обязанностей налогового агента ей грозит штраф в размере 20 процентов от суммы неудержанного или неперечисленного налога*(2).

Компания - налоговый агент должна заплатить НДС в бюджет одновременно с перечислением оплаты контрагенту. При этом неважно - является ли оплата предварительной или нет.

Затем в течение пяти дней с момента ее перечисления необходимо составить счет-фактуру*(3).

Пример

28 июня 2012 г. российская компания должна перечислить иностранному контрагенту аванс в счет предстоящего оказания услуг на территории РФ в сумме 118 000 руб. Одновременно с перечислением оплаты она должна удержать НДС по расчетной ставке 18/118 и перечислить его в бюджет:

118 000 руб. х 18/118 = 18 000 руб.

Счет-фактуру она должна составить не позднее 03.07.2012.

Сразу стоит сказать, что порядок составления и регистрации счетов-фактур и в том, и в другом случае практически совпадает. Отличия будут лишь в заполнении некоторых реквизитов.

Приобретение товаров (работ, услуг) у контрагента-иностранца

При составлении счета-фактуры в данном случае (см. счет-фактуру на с. 73) налоговый агент указывает в качестве продавца реквизиты иностранного контрагента*(4). То есть его полное или сокращенное наименование и местонахождение согласно заключенному договору (строки 2 и 2а). Что касается заполнения строки 2б "ИНН/КПП продавца", то в ней ставится прочерк.

Реквизиты грузоотправителя и грузополучателя (строки 3, 4) нужно указывать только в том случае, если речь идет о приобретении товаров, в остальных случаях в этих строках ставятся прочерки.

Строка 5 счета-фактуры, где указываются реквизиты платежно-расчетного документа, заполняется следующим образом. Если предметом приобретения являются работы или услуги, которые иностранный контрагент оказывает на территории РФ, то указывается номер и дата документа, подтверждающего перечисление НДС в бюджет. Если же приобретался товар, то указываются реквизиты документа об оплате этого товара*(5).

Приобретая товар (работы, услуги) у контрагента-иностранца, компания, скорее всего, будет рассчитываться с ним в иностранной валюте. А значит, счет-фактура в данном случае тоже должен быть составлен в иностранной валюте*(6). В строке 7 указывается ее код, который должен соответствовать Общероссийскому классификатору валют ОК (МК (ИСО 4217) 003-97) 014-2000 (ОКВ)*(7). Сумма НДС исчисляется по расчетной ставке - 10/110 или 18/118.

Также нужно помнить, что если организация приобретает товар иностранного происхождения, то в счете-фактуре нужно указать код и краткое наименование страны происхождения товара*(8), а также номер ГТД.

Приложение N 1

к постановлению Правительства РФ

от 26 декабря 2011 г. N 1137

СЧЕТ-ФАКТУРА N  56 от "15"       июня    2012 (1)

               ---     --  --------------  --

ИСПРАВЛЕНИЕ N ___ от "__" _____________________ (1а)

Продавец                 Alstom GmbH                         (2)

    --------------------------------------------------------

Адрес   Brown Boveri Strasse 7 CH-5401 SWITZERLAND           (2а)

    --------------------------------------------------------

ИНН/КПП продавца ___________________________________________ (2б)

Грузоотправитель и его адрес _______________________________ (3)

Грузополучатель и его адрес ________________________________ (4)

К платежно-расчетному документу N  455      от  15.06.2012   (5)

                                  ---------    -------------

Покупатель           ООО "Арма"                              (6)

    --------------------------------------------------------

Адрес  105118, РФ, г. Москва, Проспект Буденного, 16         (6a)

    --------------------------------------------------------

ИНН/КПП покупателя        7719055111/771901001               (6б)

                  ------------------------------------------

Валюта: наименование, код             Евро, 978              (7)

                          ----------------------------------

Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права	Единица измерения		Количество (объем)	Цена (тариф) за единицу измерения	Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав без налога - всего	В том числе сумма акциза	Налоговая ставка	Сумма налога, предъявляемая покупателю	Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав с налогом - всего	Страна происхождения товара		Номер таможенной декларации
	код	условное обозначение (национальное)	Количество (объем)	Цена (тариф) за единицу измерения		В том числе сумма акциза	Налоговая ставка	Сумма налога, предъявляемая покупателю		цифровой код	краткое наименование	Номер таможенной декларации
1	2	2а	3	4	5	6	7	8	9	10	10а	11
Шефмонтаж оборудования	-	-	-	-	22 000-00	Без акциза	18/118	3960-00	25 960-00


Всего к оплате						Х		3960-00	25 960-00

Руководитель организации или иное уполномоченное лицо         Семенов     Семенов С.В.

                                                            ------------ -------------

                                                             (подпись)     (ф.и.о.)

Главный бухгалтер или иное уполномоченное лицо                Клюева       Клюева Н.В.

                                                            ------------ -------------

                                                             (подпись)     (ф.и.о.)

Индивидуальный предприниматель

                                ------------ -------------  -----------------------------------------

                                  (подпись)    (ф.и.о.)    (реквизиты свидетельства о государственной

                                                                регистрации индивидуального

Аренда государственного имущества

Если компания арендует государственное или муниципальное имущество, то при составлении счета-фактуры (см. счет-фактуру на с. 74) в строках 2-2б она указывает реквизиты арендодателя, за которого перечисляется налог. А именно: его полное или сокращенное наименование, местонахождение в соответствии с заключенным договором, а также ИНН и КПП.

В строках 3 и 4, где указываются реквизиты грузоотправителя и грузополучателя, ставятся прочерки.

В строке 5 счета-фактуры необходимо указать реквизиты платежно-расчетного документа, подтверждающего оплату услуг аренды.

Что касается заполнения табличной части счета-фактуры при аренде имущества, то в графах 2-4 можно поставить прочерки*(9), а в графе 7 указывается расчетная ставка налога - 18/118.

Приложение N 1

к постановлению Правительства РФ

от 26 декабря 2011 г. N 1137

СЧЕТ-ФАКТУРА N 685 от "31"       мая     2012 (1)

               ---     --  --------------  --

ИСПРАВЛЕНИЕ N ___ от "__" _____________________ (1а)

Продавец Комитет по управлению муниципальным имуществом города Пензы(2)

        ------------------------------------------------------------

Адрес   440600, РФ город Пенза, Пл. Маршала Жукова, 4               (2а)

    ----------------------------------------------------------------

ИНН/КПП продавца          5836011847/583601001                      (2б)

                ----------------------------------------------------

Грузоотправитель и его адрес _______________________________________(3)

Грузополучатель и его адрес ________________________________________(4)

К платежно-расчетному документу N    77     от  31.05.2012          (5)

                                  ---------    ---------------------

Покупатель           ООО "Арма"                                     (6)

    ----------------------------------------------------------------

Адрес  105118, РФ, г. Москва, Проспект Буденного, 16                (6a)

    ----------------------------------------------------------------

ИНН/КПП покупателя        7719055111/771901001                      (6б)

                  --------------------------------------------------

Валюта: наименование, код        Российский рубль, 643              (7)

                          ----------------------------------

Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права	Единица измерения		Количество (объем)	Цена (тариф) за единицу измерения	Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав без налога - всего	В том числе сумма акциза	Налоговая ставка	Сумма налога, предъявляемая покупателю	Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав с налогом - всего	Страна происхождения товара		Номер таможенной декларации
	код	условное обозначение (национальное)	Количество (объем)	Цена (тариф) за единицу измерения		В том числе сумма акциза	Налоговая ставка	Сумма налога, предъявляемая покупателю		цифровой код	краткое наименование	Номер таможенной декларации
1	2	2а	3	4	5	6	7	8	9	10	10а	11
Аренда нежилого помещения по адресу: г. Пенза, ул. Свободная, 42 за период с 01.05.2012 по 31.05.2012	-	-	-	-	198 000-00	Без акциза	18/118	35 640-00	233 640-00


Всего к оплате						Х		35 640-00	233 640-00

Руководитель организации или иное уполномоченное лицо         Семенов     Семенов С.В.

                                                            ------------ -------------

                                                             (подпись)     (ф.и.о.)

Главный бухгалтер или иное уполномоченное лицо                Клюева       Клюева Н.В.

                                                            ------------ -------------

                                                             (подпись)     (ф.и.о.)

Индивидуальный предприниматель

                                ------------ -------------  -----------------------------------------

                                  (подпись)    (ф.и.о.)    (реквизиты свидетельства о государственной

                                                                регистрации индивидуального

Порядок отражения счетов-фактур

И в первом, и во втором случае порядок отражения составленных счетов-фактур у налоговых агентов будет одинаковым.

Прежде всего их надо зарегистрировать в первой части журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур в хронологическом порядке*(10). При этом графа 2 журнала ("Дата выставления счета-фактуры") не заполняется*(11). Затем все составленные счета-фактуры (включая авансовые) налоговый агент отражает в книге продаж в общем порядке*(12). После того, как компания - налоговый агент перечислила сумму удержанного налога в бюджет, у нее возникает право на вычет и тогда ранее составленный счет-фактура регистрируется в книге покупок *(13).

Но может возникнуть и такая ситуация: компания перечислила контрагенту аванс, заплатила за него налог, но затем этот аванс ей вернули (например, при возврате товаров). Имеет ли она право принять уплаченный налог к вычету?

В этом случае все будет зависеть от того, является ли сама компания - налоговый агент плательщиком НДС или нет.

Если является, то сумму уплаченного налога она может принять к вычету. Для этого сначала нужно внести необходимые корректировки в учет, а затем в течение одного года со дня отказа от товаров отразить ранее составленный счет-фактуру в книге покупок *(14).

Если же организация не является плательщиком НДС, то при возврате товаров она может включить в состав расходов сумму налога, уплаченного за иностранного контрагента*(15).

М. Кузьмина,

эксперт по финансовому законодательству

Экспертиза статьи:

Е. Мельникова,

служба Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор

"Актуальная бухгалтерия", N 8, август 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) пп. 2, 3 ст. 161 НК РФ

*(2) ст. 123 НК РФ

*(3) письмо ФНС России от 12.08.2009 N ШС-22-3/634@

*(4) подп. "в", "г", "д", "з" п. 1 приложения N 1 к пост. Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (далее - Приложения)

*(5) подп. "з" п. 1 Приложения N 1

*(6) п. 3 Приложения N 1

*(7) утв. пост. Госстандарта России от 25.12.2000 N 405-ст

*(8) п. 1 письма Минфина России от 10.02.2012 N 03-07-09/06

*(9) п. 3 письма Минфина России от 10.02.2012 N 03-07-09/06, письмо Минфина России от 14.05.2012 N 03-07-09/49

*(10) пп. 3, 7 Приложения N 3

*(11) абз. 3, 4 подп. "б" п. 7 Приложения N 3

*(12) пп. 3, 15 Приложения N 5

*(13) п. 3 ст. 171 НК РФ; п. 23 Приложения N 4

*(14) абз. 3 п. 22 Приложения N 4

*(15) п. 7 ст. 170 НК РФ

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете подать заявку на получение полного доступа к системе бесплатно на 3 дня.

Получить бесплатный доступ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.