Комментарий к письму Федеральной налоговой службы от 13.06.2012 N ЕД-4-3/9698@ (А.Г. Преображенская, "Строительство: акты и комментарии для бухгалтера", N 7, июль 2012 г.)

Комментарий к письму Федеральной налоговой службы от 13.06.2012 N ЕД-4-3/9698@

Комментируемое Письмо ФНС РФ от 13.06.2012 N ЕД-4-3/9698@ посвящено вопросу определения даты фактического получения дохода в виде оплаты отпускных. Указанным письмом ФНС России довела до нижестоящих налоговых органов свою официальную позицию. Данное письмо размещено на официальном сайте ФНС http://www.nalog.ru/ в разделе "Разъяснения Федеральной налоговой службы, обязательные для применения налоговыми органами". Это означает, что позиция главного налогового органа страны сформирована с учетом сложившейся правоприменительной практики, согласована с Минфином и подлежит обязательному применению налоговыми органами на местах. По мнению вышеуказанных ведомств, дата фактического получения дохода в виде оплаты отпуска определяется в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках. Налоговым агентам в рассматриваемом случае нельзя не учитывать разъяснения ФНС и Минфина.

В комментируемом письме содержится ссылка на Постановление Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 N 11709/11. До принятия указанного постановления правоприменительная практика по данному вопросу свидетельствовала об отсутствии единообразия при рассмотрении арбитражными судами споров о порядке удержания НДФЛ с сумм отпускных, выплаченных работнику. Некоторые суды придерживались позиции, что в силу положений ст. 136, 139 ТК РФ отпускные являются заработной платой и при определении даты фактического получения дохода в виде оплаты отпуска следует руководствоваться п. 2 ст. 223 НК РФ (например, постановления ФАС СЗО от 30.09.2010 N А56-41465/2009, ФАС УО от 05.08.2010 N А47-9420/2009 и др.).

Президиум ВАС поставил точку в данном вопросе, согласившись с позицией налогового ведомства и Минфина - дата фактического получения доходов в виде оплаты отпуска определяется в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ как день выплаты этих доходов (см. письма ФНС РФ от 09.04.2012 N ЕД-4-3/5888@, Минфина РФ от 15.11.2011 N 03-04-06/8-306 и др.). Таким образом, при рассмотрении аналогичных налоговых споров арбитражные суды будут руководствоваться Постановлением Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 N 11709/11. Например, ФАС МО (в Постановлении от 09.02.2012 N А40-5156/11-90-21) указал с учетом складывающейся судебно-арбитражной практики: дата фактического получения дохода в виде оплаты отпуска должна определяться как день выплаты этого дохода, в том числе перечисление дохода на счета налогоплательщика в банках. Следовательно, удержание налога с сумм оплаты отпуска должно производиться работодателем при фактической выплате денежных средств налогоплательщику, включая перечисление дохода на счет налогоплательщика в банке, применительно к норме п. 4 ст. 226 НК РФ.

В Постановлении от 07.02.2012 N 11709/11 Президиум ВАС, ссылаясь на ч. 9 ст. 136 ТК РФ (оплата отпуска производится не позднее чем за три дня до его начала), а также на ст. 114 ТК РФ (работникам предоставляются ежегодные отпуска с сохранением места работы (должности) и среднего заработка) заключил, что при определении дохода в виде оплаты отпуска с целью исчисления НДФЛ не имеет значения размер других доходов, полученных в течение соответствующего месяца, и каких-либо объективных препятствий для перечисления налоговым агентом указанного налога в соответствии с порядком, предусмотренным абз. 1 п. 6 ст. 226 НК РФ, не имеется.

Обратите внимание! В Постановлении от 07.02.2012 N 11709/11 Президиум ВАС с учетом положений п. 3 ст. 223 НК РФ указал, что до истечения месяца нельзя определить полученный доход в виде оплаты труда за месяц и исчислить налог, подлежащий удержанию и перечислению в бюджет, при выплате заработной платы за первую половину месяца.

Данные выводы суда согласуются с позицией Минфина (например, письма от 17.07.2008 N 03-04-06-01/214, от 16.07.2008 N 03-04-06-01/209). По мнению финансового ведомства, налоговый агент производит исчисление, удержание и перечисление в бюджет НДФЛ с заработной платы (в том числе за первую половину месяца) один раз в месяц при окончательном расчете дохода сотрудника по итогам каждого месяца, за который ему был начислен доход, в сроки, установленные в п. 6 ст. 226 НК РФ.

Также отметим, что при заполнении справки о доходах физического лица по форме 2-НДФЛ *(1) доходы работников в виде отпускных отражаются в тех месяцах налогового периода, в которых эти доходы были фактически выплачены. Например, отпускные за декабрь 2012 года (за период с 03.12.2012 по 16.12.2012), полученные 30.11.2012, будут отражены в справке 2-НДФЛ в соответствующих строках за ноябрь 2012 года. Данные выводы согласуются с разъяснениями ФНС, представленными в Письме от 09.04.2012 N ЕД-4-3/5888@.

А.Г. Преображенская,

эксперт "Строительство: акты и комментарии для бухгалтера"

"Строительство: акты и комментарии для бухгалтера", N 7, июль 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Утверждена Приказом ФНС РФ от 17.11.2010 N ММВ-7-3/611@ "Об утверждении формы сведений о доходах физических лиц и рекомендаций по ее заполнению, формата сведений о доходах физических лиц в электронном виде, справочников".