Как повысить качество финансовой отчетности (Н.Н. Илышева, О.С. Неверова, "Все для бухгалтера", N 4, июль-август 2012 г.)

Как повысить качество финансовой отчетности

Финансовая отчетность общего назначения (финансовая отчетность) - это отчетность, предназначенная для удовлетворения потребностей тех пользователей, которые не имеют возможности получать отчетность, подготовленную специально для удовлетворения их особых информационных нужд. Такое определение финансовой отчетности сформулировано в приказе Минфина России от 25.11.2011 N 160н "О введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации", который законодательно закрепил применение Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) и их перевод. При всем многообразии определений финансовой отчетности в качестве ключевого момента указывается на удовлетворение информационных потребностей пользователей и, как следствие, принятие ими экономически взвешенных решений. Безусловно, что такие решения могут приниматься только на основе качественной отчетной информации.

Повышение качественных характеристик отчетности является в настоящее время одной из основных и первоочередных задач бухгалтерского учета и представляет собой сложную, многогранную задачу для российских предприятий, состоящую из последовательных этапов. За последнее десятилетие значительные достижения эволюционного характера в данном направлении уже сделаны. Одним из таких достижений является сближение российского бухгалтерского учета и отчетности с международными стандартами, важнейшим из которых является переход к оценкам по справедливой стоимости.

Несмотря на тот факт, что у концепции справедливой стоимости существует достаточное количество противников, а сама концепция подверглась существенной критике в период экономического кризиса 2008 г. как со стороны политиков, так и со стороны экономистов, в том числе российских, большинство специалистов однозначно придерживаются мнения о необходимости дальнейшего расширения границ ее применения. Основной аргумент заключается в том, что финансовая отчетность на основе справедливой стоимости создает более благоприятные условия, чем историческая для развития национального бизнеса.

Финансовые характеристики справедливой стоимости представляют своеобразное просвечивание ценности активов и обязательств и дают честное представление об их реальной стоимости, что, безусловно, дает возможность объективной оценки собственных инвестиционных ресурсов, а также способствует повышению инвестиционной привлекательности российских предприятий на внутренних и мировых рынках.

Переход к бухгалтерскому учету с позиций справедливой стоимости является в настоящее время общемировой тенденцией, так как сама концепция практического применения справедливой стоимости в бухгалтерском учете признана международными и некоторыми национальными институтами: Советом по МСФО, Советом по стандартам финансового учета США, Комитетом по бухгалтерским принципам и др.

Следует отметить, что российская банковская система приняла на себя роль первопроходца в плане практического освоения и применения МСФО вообще и вопросов определения справедливой стоимости в частности. Начиная с 2008 г. справедливая стоимость как метод оценки нормативно закреплена в Правилах бухгалтерского учета в кредитных организациях для учета вложений банка в финансовые инструменты.

Границы ее применения расширяются - с 2012 г. по справедливой стоимости должен осуществляться учет производных финансовых инструментов. Отталкиваясь от позиции жесткого регулирования российской банковской системы, недопущения потери доверия к ней всех категорий инвесторов и вкладчиков, снижения уровня устойчивости, что вполне оправданно в посткризисный период развития экономики, в котором находится российская экономика, Банк России счел необходимым привести к единому знаменателю все многообразие подходов по определению справедливой стоимости. Неопределенность в вопросе "Как определять справедливую стоимость?" была урегулирована законодателями путем разработки и нормативного закрепления рекомендаций по ее определению. По существу данные рекомендации очертили границы существования справедливой стоимости для финансовых инструментов и сводились к следующему.

Справедливую стоимость можно надежно определить, если у финансового инструмента:

- есть средневзвешенная цена, раскрываемая организатором торговли, на площадке которого совершались операции, в соответствии с п. 7.7 Положения о деятельности по организации торговли на рынке ценных бумаг, утвержденного приказом Федеральной службы по финансовым рынкам от 09.10.2007 N 07-102/ПЗ-Н;

- с момента проведения последних торгов до отчетной даты прошло не более 30 календарных дней.

В иных случаях, руководствуясь методом осторожности, Банк России полагает, что справедливая стоимость отсутствует. Следовательно, необходимо тестирование на обесценение и формирование резервов, если тесты подтверждают его наличие.

С одной стороны, реализация такого подхода демонстрирует консерватизм и в некоторой степени сужает сферу применения концепции справедливой стоимости, с другой - позволяет внести определенный уровень единообразия в учете и, как следствие, появляется возможность сопоставить финансовые отчетности различных банков. По мнению авторов, такая позиция не просто целесообразна, а профессиональна и дальновидна как в плане недопущения разбалансированности банковской системы, так и сохранения доверия к справедливой стоимости как методу оценки.

Таким образом, дискуссии в плане переходить или не переходить на данный вид учета, применять или не применять справедливую стоимость как оценочную категорию большей частью носят не общетеоретический, а прикладной методологический характер.

Глобализация мирового экономического развития требует унификации бухгалтерских измерений, в том числе измерений справедливой стоимости. Отсутствие конкретизации и единых нормативно установленных подходов ее определения является не просто недоработкой учетного и оценочного аппарата, а несет в себе глобальные экономические риски искажения отчетных данных, следовательно, и риски недостоверного формирования отчетности.

Особенную важность приобретают данные вопросы на фоне тенденции по нарастанию случаев мошенничества с финансовой отчетностью, которая отмечается в крупных компаниях США и, по мнению экспертов, приобретает тревожный уровень. В национальном отчете о мошенничестве и злоупотреблениях на рабочем месте за 2008 г. Ассоциация сертифицированных специалистов по расследованию мошенничества выделила мошенничества с отчетностью в качестве одной из трех категорий корпоративного мошенничества наряду с присвоением активов и коррупцией. Предположительно все вместе они обходятся экономике США в 1 трлн. долл. в год. Несмотря на то, что мошенничество с отчетностью наименее распространено и занимает только 10% от общих случаев мошенничества, именно этот вид приносит наибольшие отрицательные финансовые последствия.

Мошенничество с финансовой отчетностью в основном связано:

- с завышением стоимости активов;

- с занижением стоимости обязательств;

- с завышением выручки;

- с занижением расходов и др.

Безусловно, если у лиц, составляющих отчетность, есть намерения ее исказить и приукрасить, то, как правило, это происходит по нескольким направлениям одновременно. Например, завышение выручки часто сопровождается завышением стоимости активов, иногда сочетается с занижением стоимости обязательств. Но, по мнению авторов, первенство мошеннических манипуляций в первую очередь связано с неадекватной оценкой активов, вследствие чего происходит завышение их стоимости.

Вот далеко неполный перечень манипуляций, направленных на завышение стоимости активов:

- создание фиктивных активов и капитализация затрат, которые следовало отражать в качестве текущих расходов;

- отказ от отражения убытка от обесценения существующего актива, возникшего в результате снижения его справедливой стоимости ниже зафиксированной балансовой стоимости;

- использование неприемлемо долгих сроков полезной службы в сочетании с отражением амортизационных расходов для долгосрочных активов, подлежащих амортизации, в результате чего активы остаются в учете по завышенной стоимости в течение более длительного, чем требуется, периода времени;

- мошенническое признание результатов переоценки актива, отражаемого по справедливой стоимости.

Манипуляции носят многообразный характер, но многие из них напрямую связаны с применением оценок по справедливой стоимости. На фоне последовательного вытеснения учета по исторической стоимости и расширения данного метода учета, базу которого составляют использование профессиональных суждений и специальных экспертиз и оценок, отсутствие конкретизации и четкости порядка ее определения ставит под сомнение качество отчетных данных. Распространение учета по справедливой стоимости в США, как видно из представленной выше информации, свидетельствует о том, что такие измерения не только не исключают мошеннических схем, но в ряде случаев и дают инструментарий для их реализации.

Вероятность умышленного манипулирования отчетностью существует и в России. Принимая во внимание отсутствие серьезного контроля за оценочными суждениями, проблемы методологического и кадрового характера, превалирование и давление на бухгалтерский аппарат, мнения руководителей и собственников позволяют предположить, что проблема, вскрытая американскими экспертами, столь же серьезна по значимости и последствиям и для российской экономики. При этом как в мировом, так и российском масштабе следует говорить и понимать не только о финансовых потерях от мошеннических схем с отчетностью, но и смотреть гораздо шире на горизонт последствий: пользователи начинают терять доверие к финансовой отчетности и, как следствие, уходят с финансовых рынков, сворачивают инвестиционные проекты и финансирование.

В связи с этим необходимы меры срочного характера по восстановлению пользовательского доверия к отчетности, уверенности в ее качественных характеристиках и достоверности. Одной из таких действенных мер может стать конкретизация модели применения справедливой стоимости, четкое описание границ ее применения, разработанный методологический аппарат. Такая работа может и должна быть организована на уровне Минфина России с привлечением специалистов и практиков.

Список литературы

1. Зак Д. Справедливая стоимость - соблазны манипулирования отчетностью / пер. с англ.; под ред. В.М. Рутгайзера. М.: Маросейка, 2010. 225 с.

2. О введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации: приказ Минфина России от 25.11.2011 N 160н // Российская газета. 2011. N 278. 09 дек.

3. О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации: положение Центрального банка РФ от 26.03.2007 N 302-П) // Вестник Банка России. 2007. N 20, 21. 16 апр.

4. Петербургский международный экономический форум / Материалы пленарного заседания "Посткризисная финансовая архитектура". 06.06.2009. Санкт-Петербург.

Н.Н. Илышева,

доктор экономических наук, профессор,

заведующая кафедрой анализа, учета и экономики труда

Уральский федеральный университет имени

первого Президента России Б.Н. Ельцина

О.С. Неверова,

кандидат экономических наук,

главный бухгалтер Открытое акционерное общество "меткомбанк"

"Все для бухгалтера", N 4, июль-август 2012 г.