Период охвата выездной проверки: исключение из общего правила (Е.Е. Смирнова, "НДС: проблемы и решения", N 7, июль 2012 г.)

Период охвата выездной проверки: исключение из общего правила

В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки (абз. 2 п. 4 ст. 89 НК РФ).

В случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации в рамках соответствующей выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация (абз. 3 п. 4 ст. 89 НК РФ).

Согласитесь, что прочтение абз. 3 п. 4 ст. 89 НК РФ возможно в двух вариантах: первый - выездная проверка может охватывать период, за который представлена уточненная декларация; второй - период, за который представляется уточненная декларация, может быть проверен в случае ее подачи во время выездной налоговой проверки.

Как следует читать данную норму? Ответ дан в Письме ФНС России от 29.05.2012 N АС-4-2/8792.

Итак, как следует из содержания указанного письма, с данным вопросом в ФНС обратились территориальные налоговые органы. На их запрос ФНС дала следующие разъяснения.

При применении абз. 3 п. 4 ст. 89 НК РФ налоговым органам необходимо учитывать следующее:

1) норма является исключением из общего правила о периоде, который может быть охвачен выездной налоговой проверкой (три календарных года, непосредственно предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки), как это предусмотрено абз. 2 п. 4 ст. 89 НК РФ;

2) норма применяется в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации за период, превышающий три календарных года, предшествующих году, в котором представлена такая декларация;

3) норма предоставляет налоговому органу право провести выездную налоговую проверку за период, за который представлена уточненная налоговая декларация;

4) указанная выездная налоговая проверка может быть проведена, если соответствующий период не был ранее охвачен выездной налоговой проверкой;

5) момент представления уточненной налоговой декларации (во время проведения выездной налоговой проверки, до ее проведения, после проведения) для применения нормы значения не имеет.

Таким образом, налоговые органы на местах при получении уточненной налоговой декларации будут руководствоваться вышеизложенными разъяснениями ФНС. Это означает, что в рамках выездной налоговой проверки уточненной налоговой декларации инспекторы могут проверить период вне зависимости от того, что он выходит за пределы трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проверке уточненной декларации.

Вместе с тем нельзя не сказать, что ввиду истечения срока давности, предусмотренного п. 1 ст. 113 НК РФ, налоговый орган не сможет привлечь налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения. А вот избежать недоимки и начисления пеней не получится - их придется уплатить. Также отметим, что в случае выявления налогоплательщиком переплаты НДС по истечении трех лет со дня уплаты налога в бюджет вернуть налог не получится, поскольку согласно п. 7 ст. 78 НК РФ заявление о возврате или зачете излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты. И последнее, о чем хотелось напомнить - это норма абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ, благодаря которой ошибки (искажения), которые привели к излишней уплате налога, можно исправить в периоде их выявления (без представления уточненной декларации).

Е.Е. Смирнова,

редактор журнала "НДС: проблемы и решения"

"НДС: проблемы и решения", N 7, июль 2012 г.