ЕСХН: внимание на изменения! (Н.Н. Шишкоедова, "Пищевая промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 8, август 2012 г.)

ЕСХН: внимание на изменения!

С 2013 года все специальные налоговые режимы, включая ЕСХН, будут применяться по новым правилам, с учетом изменений*(1), внесенных, в частности, в гл. 26.1 НК РФ, в конце июня 2012 года. В связи с этим в начале июля Минфин выпустил информационное сообщение об изменениях в специальных налоговых режимах.

В данной статье мы обратим внимание на те изменения, которые затронут всех применяющих и желающих применять ЕСХН. Сразу отметим: все изменения по ЕСХН вступают в силу именно с 1 января 2013 года, то есть до конца текущего года надо продолжать пользоваться "старыми" правилами.

Уведомительный порядок перехода

ЕСХН, как и "упрощенка", - это режим, на который организации, предприниматели и фермерские хозяйства вправе переходить по собственному желанию.

Первое новшество заключается в том, что с 2013 года переход на ЕСХН будет производиться в уведомительном порядке. То есть подавать в налоговую инспекцию нужно будет не заявление, как сейчас, а уведомление.

Причем срок тоже станет более "либеральным": если сейчас подать заявление нужно в период с 20 октября по 20 декабря года, предшествующего календарному году, начиная с которого организация, предприниматель или фермерское хозяйство хочет перейти на ЕСХН, то с 2013 года уведомление можно будет подавать вплоть до 31 декабря включительно.

В уведомлении нужно указывать данные:

- или о доле дохода от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции (включая продукцию первичной переработки, произведенную из сельскохозяйственного сырья собственного производства);

- или о доле доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства членов сельскохозяйственных потребительских кооперативов (включая продукцию первичной переработки, произведенную этими кооперативами из сельскохозяйственного сырья собственного производства членов этих кооперативов), а также от выполненных работ (оказанных услуг) для членов этих кооперативов в общем доходе от реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг), полученном этими кооперативами по итогам календарного года, предшествующего году, в котором подается уведомление о переходе на уплату ЕСХН.

"Поблажки" по сроку предусмотрены и для вновь созданных организаций и вновь зарегистрированных предпринимателей - они смогут подавать уведомление в течение 30 календарных дней с даты их постановки на налоговый учет, в то время как сейчас на это им отведено всего пять дней.

Обратите особое внимание на то, что согласно новой редакции п. 3 ст. 346.3 НК РФ с 2013 года в случае, если уведомление о переходе на ЕСХН не представлено в указанные сроки, организация или предприниматель не будет признаваться плательщиком данного налога.

Прекращение "сельхоздеятельности" уведомление, декларация, уплата

Подавать уведомление после 1 января 2013 года придется и в том случае, если налогоплательщик прекратит предпринимательскую деятельность, в отношении которой применялся спецрежим ЕСХН. Такое правило прописано в новом п. 9 ст. 346.3 НК РФ. В этой ситуации нужно будет уведомить налоговую инспекцию по месту нахождения организации или по месту жительства индивидуального предпринимателя в срок не позднее 15 дней со дня прекращения деятельности, а в уведомлении обязательно указать конкретную дату ее прекращения.

Но это еще не все. Не позднее 25-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором согласно поданному уведомлению была прекращена "сельхоздеятельность", нужно представить последнюю налоговую декларацию по ЕСХН. Более того, в те же сроки надо успеть уплатить соответствующую сумму единого налога. Тут, конечно, имеет место некоторое ужесточение: до сих пор законодательство предусматривало только один срок представления налоговой декларации по ЕСХН - не позднее 31 марта (по итогам налогового периода, то есть календарного года).

Сохранение права на ЕСХН, если временно нет доходов

Еще одна новая норма, закрепленная в добавленном п. 4.1 ст. 346.3 НК РФ, регулирует право налогоплательщика продолжать применять ЕСХН в следующем налоговом периоде.

Во-первых, необходимо, чтобы в текущем налоговом периоде налогоплательщик не допустил нарушения ограничений или несоответствия предусмотренным требованиям, установленным в п. 2, 2.1, 5 и 6 ст. 346.2 НК РФ. И это, конечно, совершенно логично.

А во-вторых, право применять ЕСХН сохраняется у вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных предпринимателей, перешедших на уплату ЕСХН в установленном порядке, даже если в первом налоговом периоде у них отсутствовали доходы, учитываемые при определении налоговой базы. Разумеется, при этом у них также не должно быть нарушения ограничений и несоответствия требованиям.

Это, пожалуй, наиболее актуальная поправка, снимающая один из спорных вопросов. Дело в том, что чиновники до сих пор считали так: если доходы от реализации произведенной сельхозпродукции за налоговый период отсутствуют, любой плательщик ЕСХН - в том числе вновь созданные организации и вновь зарегистрированные предприниматели - утрачивает право на применение данного спецрежима. К примеру, такое заявление было сделано в Письме Минфина РФ от 16.03.2011 N 03-11-09/12, причем в том же письме финансисты сообщили, что руководствоваться арбитражной практикой, складывающейся в пользу налогоплательщиков, нельзя, поскольку принятые решения - в частности, постановления ФАС ПО от 11.08.2010 N А49-11574/2009, от 05.04.2010 N А72-16139/2009, ФАС ДВО от 21.04.2010 N Ф03-2288/2010, - были приняты по конкретным делам и не могут быть использованы другими налогоплательщиками при решении подобных вопросов.

Аналогичное мнение об утрате права на применение ЕСХН при отсутствии доходов в текущем году было озвучено в ряде других писем, в том числе в письмах Минфина РФ от 13.09.2011 N 03-11-11/227 и ФНС РФ от 27.07.2011 N ЕД-4-3/12168@, причем налоговики посчитали, что налогоплательщик "слетает" с ЕСХН и в том случае, если отсутствие доходов от реализации сельхозпродукции по итогам налогового периода связано с гибелью посевов из-за аномальных погодных условий.

Впрочем, и после выхода вышеуказанных писем судьи продолжили выносить решения в пользу налогоплательщиков - например, Постановление ФАС ЦО от 01.03.2012 N А23-2534/2011.

Но, к сожалению, спорная ситуация после 1 января 2013 года разрешится только для вновь созданных организаций и вновь зарегистрированных предпринимателей - и только в отношении первого налогового периода, то есть первого календарного года их работы (того года, когда они были созданы или зарегистрированы). Конечно, для них, собственно, вопрос и был наиболее актуальным, ведь в самом начале работы любой фирмы или любого предпринимателя необходимо провести огромную подготовительную работу, "поставить дело на ноги", а потому случаи, когда в течение первого года у фирмы или у предпринимателя еще нет никаких доходов, встречаются довольно часто.

А вот в отношении второго и последующих лет - равно как и для тех организаций и предпринимателей, которые ведут свою деятельность уже некоторое время, но на ЕСХН перешли впервые с текущего года, - никаких аналогичных "поблажек" не предусмотрено. Поэтому в случае отсутствия у них доходов в календарном году - даже если причины были объективными (проводились подготовительные работы, были стихийные бедствия, падеж скота, гибель посевов и т.д.) - налоговики посчитают их "слетевшими" с ЕСХН, и отстаивать право продолжать применять ЕСХН им придется в суде.

Уточнение порядка определения доходов и расходов

Изменений, касающихся порядка определения и признания доходов и расходов, немного, но они весьма актуальны.

Курсовым разницам - решительное нет!

Пожалуй, наиболее кардинальным и важным изменением является отмена с 1 января 2013 года пп. 30 п. 2 ст. 346.5 НК РФ, на основании которого до сих пор можно было признавать в расходах отрицательные курсовые разницы.

Но это не ужесточит закон и не приведет к ухудшению положения налогоплательщиков - даже наоборот. Отказ от данной нормы связан с тем, что согласно новому п. 5.1 ст. 346.5 с 2013 года ЕСХНщики вообще не будут производить переоценку имущества в виде валютных ценностей, а также требований и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, в связи с изменением официального курса данной валюты. Это касается и остатков средств по валютным счетам в банках. А значит, доходы и расходы, которые раньше возникали при подобных переоценках, после 1 января 2013 года не будут ни определяться, ни учитываться. И это вполне логично. Ведь при ЕСХН применяется кассовый метод, а он предполагает, что и доходы, и расходы должны признаваться на дату поступления или выплаты соответствующих сумм денежных средств. При осуществлении расчетов в валюте поступающие и выплачиваемые валютные суммы должны быть переведены в рубли именно на дату фактической оплаты. И никаких последующих переоценок быть не должно.

Данная поправка снимает и спорный вопрос о положительных курсовых разницах. Ведь, к примеру, в Письме Минфина РФ от 14.03.2012 N 03-11-06/1/05 чиновники заявляли, что организации, применяющие ЕСХН и использующие кассовый метод учета доходов и расходов, обязаны признавать доходы в виде положительных разниц в порядке, установленном п. 8 ст. 271 НК РФ. То есть по сути финансисты потребовали, чтобы плательщики ЕСХН применяли правила оценки и признания доходов, установленные для плательщиков налога на прибыль, признающих доходы методом начислений.

Возврат авансов и предоплат

Еще одно изменение, касающееся порядка признания расходов, связано с дополнением пп. 1 п. 5 ст. 346.5 НК РФ новым абзацем, посвященным проблеме возврата сумм ранее полученных предоплат и авансов.

С 2013 года в случае возврата сумм, полученных ранее в счет предварительной оплаты поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав, на сумму возврата предписано уменьшать доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат.

Конечно, подобные ситуации с возвратом авансов и предоплат на практике возникали и раньше, но порядок действий в них не был регламентирован законодательством. Хотя, собственно, чиновники и раньше давали аналогичные разъяснения о необходимости уменьшать доходы текущего периода, в котором произведен возврат (к примеру, в письмах Минфина РФ от 15.10.2010 N 03-11-09/88 и от 12.04.2010 N 03-11-06/1/11).

Ну а теперь эта норма закреплена законодательно.

Суммы ЕСХН в расходы не включаются

Теперь обратим внимание на уточнение пп. 23 п. 2 ст. 346.5 НК РФ - из общей массы налогов и сборов, уменьшающих налоговую базу, исключены суммы единого сельхозналога, уплаченного в соответствии с гл. 26.1 НК РФ.

Это еще одна ожидаемая поправка, устраняющая недостаточную ясность налогового законодательства. Финансисты и раньше указывали, что суммы ЕСХН не могут учитываться в составе расходов при определении базы по ЕСХН (например, в Письме от 12.10.2010 N 03-11-06/1/24).

"Косметическое" изменение по расходам на опубликование отчетности

И, наконец, обратим внимание на небольшую корректировку формулировки пп. 16 п. 2 ст. 346.5 НК РФ - если раньше этот подпункт позволял списывать расходы на опубликование "бухгалтерской отчетности", то с 2013 года речь будет идти об опубликовании "бухгалтерской (финансовой) отчетности".

Очевидно, что эта "косметическая" поправка по сути практически ничего в учете налогоплательщиков не меняет. Данная норма приведена в соответствие с вступающим в силу с нового года Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".

О порядке зачисления единого налога в бюджеты

В заключение отметим, что поправки были внесены и в Бюджетный кодекс, поэтому в 2013 году зачисление единых налогов в бюджеты будет производиться иначе.

В частности, ЕСХН, который в настоящее время зачисляется в бюджеты субъектов РФ по нормативу 30%, передается поровну бюджетам поселений и бюджетам муниципальных районов (по 15%, так что в каждый из бюджетов будет направляться 50% общей суммы единого налога). А суммы ЕСХН, взимаемого на межселенных территориях и с городских округов, будут зачисляться в их бюджеты по нормативу 100% (в настоящее время ЕСХН в тот и другой бюджеты зачисляется по нормативу 70%).

* * *

Итак, с нового года законодатели ликвидировали некоторые спорные моменты и неясности, а также сделали ЕСХНщикам несколько послаблений, что, несомненно, радует. Перечислим их:

- изъявить желание применять данный спецрежим теперь можно вплоть до последнего дня года, предшествующего году, в котором налогоплательщик намерен уплачивать ЕСХН;

- для вновь созданных организаций, перешедших на уплату ЕСХН, право на применение ЕСХН сохраняется при соблюдении прочих условий, даже если у них отсутствовали доходы от реализации произведенной сельхозпродукции за налоговый период;

- при изменении официального валютного курса не нужно будет проводить переоценку имущества в виде валютных ценностей, требований и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, соответственно не потребуется признавать в доходах и расходах положительную или отрицательную курсовую разницу;

- в случае возврата ранее полученных авансов и предоплат следует уменьшать доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат;

- при определении налоговой базы по ЕСХН сумма исчисленного и уплаченного ЕСХН не учитывается.

Н.Н. Шишкоедова,

эксперт журнала "Пищевая промышленность:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Пищевая промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 8, август 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 25.06.2012 N 94-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации".