Вопрос: Организация совмещает упрощенную систему налогообложения (оптовая торговля рыбой и морепродуктами) и уплату единого налога на вмененный доход (розничная торговля в палатках на рынках). Компания заключила договор с бюджетными учреждениями (детскими садами, домами престарелых и т.п.) на поставку им продукции. В договоре купли-продажи материальных средств, в договоре на поставку продуктов питания, государственном контракте на поставку рыбы и морепродуктов указано, что товар не предназначен для перепродажи. Какую систему налогообложения следует применять в отношении реализации рыбы и морепродуктов бюджетным учреждениям? ("Вмененка", N 8, август 2012 г.)

Организация совмещает упрощенную систему налогообложения (оптовая торговля рыбой и морепродуктами) и уплату единого налога на вмененный доход (розничная торговля в палатках на рынках). Компания заключила договор с бюджетными учреждениями (детскими садами, домами престарелых и т.п.) на поставку им продукции. В договоре купли-продажи материальных средств, в договоре на поставку продуктов питания, государственном контракте на поставку рыбы и морепродуктов указано, что товар не предназначен для перепродажи. Какую систему налогообложения следует применять в отношении реализации рыбы и морепродуктов бюджетным учреждениям?

На основании статьи 8 Федерального закона от 28.12.2009 N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации" хозяйствующие субъекты, осуществляющие торговую деятельность, при ее организации и осуществлении самостоятельно определяют:

- вид торговли (оптовая и (или) розничная);

- форму торговли (в стационарных торговых объектах, вне стационарных торговых объектов, в том числе на ярмарках, выставках, развозная торговля, разносная торговля, дистанционный способ продажи товаров, продажа товаров с использованием автоматов и иные формы торговли);

- способ торговли (с использованием торговых объектов и (или) без использования торговых объектов) и т.д.

При этом согласно статье 346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Отношения между продавцом и покупателем также регламентируются нормами гражданского законодательства.

Исходя из статьи 492 ГК РФ, по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Примечание. Основные требования, предъявляемые к договорам розничной купли-продажи, установлены главой 30 "Договор купли-продажи" ГК РФ.

Кроме того, статьей 493 Гражданского кодекса РФ установлено, что, если иное не предусмотрено законом или договором, договор розничной купли-продажи считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, который подтверждает оплату товара.

Таким образом, в целях главы 26.3 НК РФ к розничной торговле относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами как за наличный, так и за безналичный расчет, осуществляемая в рамках договоров розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физическим или юридическим лицам) реализуются эти товары.

Определяющим признаком договора розничной купли-продажи в целях уплаты единого налога на вмененный доход является то, для каких целей налогоплательщик реализует товары организациям и физическим лицам: для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, или для использования этих товаров в целях ведения предпринимательской деятельности.

Аналогичную точку зрения содержат многие письма Минфина России: от 08.06.2012 N 03-11-11/183, от 21.05.2012 N 03-11-11/164, от 21.05.2012 N 03-11-11/165, от 16.04.2012 N 03-11-11/126, от 20.01.2012 N 03-11-11/6, от 05.12.2011 N 03-11-11/306, от 15.11.2011 N 03-11-11/283, от 06.09.2011 N 03-11-06/3/97, от 03.03.2011 N 03-11-11/46, от 16.11.2010 N 03-11-11/298 и от 14.04.2010 N 03-11-06/3/57.

Одновременно следует отметить, что к розничной торговле не относится реализация в соответствии с договорами поставки.

Так, исходя из статьи 506 ГК РФ, по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Поэтому деятельность в сфере реализации товаров, осуществляемая на основании договоров поставки, независимо от формы расчетов с покупателями (наличной или безналичной) не подлежит переводу на систему налогообложения в виде ЕНВД и должна облагаться налогами в рамках иных режимов налогообложения.

Не относится к розничной торговле и не может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход предпринимательская деятельность, связанная с реализацией товаров по государственным (муниципальным) контрактам.

В первую очередь это связано с тем, что с 1 января 2006 года вступил в силу Федеральный закон от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд" (далее - Закон N 94-ФЗ), который применяется в случаях размещения заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных или муниципальных нужд.

Пунктом 1 статьи 9 Закона N 94-ФЗ определено, что под государственным или муниципальным контрактом понимается договор, заключенный заказчиком от имени Российской Федерации, субъекта РФ или муниципального образования в целях обеспечения государственных или муниципальных нужд.

Под гражданско-правовым договором бюджетного учреждения на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг понимается договор, заключаемый от имени бюджетного учреждения.

При этом согласно пункту 2 статьи 525 ГК РФ к отношениям по поставке товаров для государственных или муниципальных нужд применяются правила о договоре поставки (ст. 506-523 ГК РФ), если иное не предусмотрено правилами Гражданского кодекса РФ.

Также заметим, что в отличие от договора розничной купли-продажи, который является публичным, договор поставки по муниципальному контракту, а также по гражданско-правовому договору бюджетного учреждения не носит признаков публичности и согласно Закону N 94-ФЗ заключается в соответствии с результатами проведения конкурсов, аукционов, запросов котировок на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг конкретным потребителям.

В связи с этим предпринимательская деятельность в сфере реализации рыбы, морепродуктов и прочих товаров бюджетным учреждениям на основе договоров поставки, а также на основе государственных (муниципальных) контрактов, содержащих признаки договора поставки, относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли. Результаты такой деятельности подлежат налогообложению в рамках общего режима налогообложения или УСН.

Кроме того, стоит помнить, что при одновременном осуществлении розничной и оптовой торговли применяются положения пункта 7 статьи 346.26 НК РФ. То есть налогоплательщики в таких случаях обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций.

М.С. Скиба,

главный специалист-эксперт отдела специальных

налоговых режимов Департамента налоговой и

таможенно-тарифной политики Минфина России

1 августа 2012 г.

"Вмененка", N 8, август 2012 г.