Быть или не быть "минтрансовскому" нормированию ГСМ? (М.А. Потехина, "Транспортные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, сентябрь-октябрь 2012 г.)

Быть или не быть "минтрансовскому" нормированию ГСМ?

Именно этот вопрос стал центральным в проведенной Минэкономразвития экспертизе положений Распоряжения Минтранса РФ от 14.03.2008 N АМ-23-р (далее - Распоряжение) на наличие норм, необоснованно затрудняющих ведение предпринимательской и инвестиционной деятельности (Заключение от 20.04.2012). Проводить подобную экспертизу упомянутое ведомство уполномочено Постановлением Правительства РФ от 29.07.2011 N 633. Правила проведения экспертизы правовых документов прописаны в другом документе - Приказе Минэкономразвития РФ от 09.11.2011 N 634. Согласно ему разработан план экспертиз и первым в этом плане оказались "минтрансовские" нормы ГСМ. Что же не устраивает в них представителей бизнеса? Попробуем разобраться вместе.

Что вызвало недовольство владельцев ТС?

Как и следовало ожидать, претензии представителей профессионального сообщества, среди которых есть представители транспортной отрасли, вызвало не столько содержание Распоряжения (непосредственно нормы расхода ГСМ), сколько сфера его применения. Напомним, нормы расхода топлива и смазочных материалов предназначены для (п. 3 Методических рекомендаций по применению норм*(1)):

- расчетов нормативного значения расхода топлив по месту потребления;

- определения себестоимости перевозок и других видов транспортных работ;

- планирования потребности предприятий в обеспечении нефтепродуктами;

- расчетов с пользователями транспортными средствами, водителями;

- исчисления облагаемой базы по налогу на прибыль (субъектами предпринимательской деятельности при учете расходов на топливо и смазочные материалы в соответствии с нормами, определенными распоряжением);

- осуществления режима экономии и энергосбережения потребляемых нефтепродуктов (нормативы применяются в добровольном порядке в целях определения оптимального расхода топлив и смазочных материалов исходя из установленных нормативов);

- ведения статистической и оперативной отчетности.

Больше всего нареканий вызвали последние из упомянутых целей использования "минтрансовских" норм. Для бухгалтера, безусловно, представляет особый интерес спорный пункт по обязательному нормированию расходов ГСМ для целей налогообложения.

Насколько обоснованно нормирование для расчета налогов?

Начнем с положительных моментов нормирования в налогообложении. Их немного и на руку они больше ревизорам, чем проверяемым лицам (организациям и предпринимателям). В частности, установление лимитов расхода топлива способствует упрощению процедур администрирования правильности исчисления налогоплательщиками расходов по налогу на прибыль (или расходов, уменьшающих базу единого налога на УСНО). Во всем остальном нормирование в части налогообложения создает сложности для плательщиков. Так, становится невозможным учет фактически понесенных расходов при уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль. Причем разработчик нормативов - Минтранс поясняет, что альтернативных механизмов нормирования расхода топлив в настоящее время не создано. Но сам Минтранс не относится к органам исполнительной власти, уполномоченным осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов (ст. 4 НК РФ). Для этого есть финансовое ведомство, которое, к сожалению, в проводимой Минэкономразвития экспертизе активного участия не принимало. Поэтому чиновникам пришлось самостоятельно разбираться с непростыми нормами разных законодательств.

В Налоговом кодексе отсутствуют нормы, устанавливающие обязанность налогоплательщиков нормировать расходы на топливо и смазочные материалы при эксплуатации автомобильного транспорта. Сказанное справедливо в отношении исчисления как налога на прибыль, так и единого налога на УСНО (с объектом налогообложения "доходы минус расходы"). Правда, в ст. 252 НК РФ есть требование обоснованности и документального подтверждения расходов, но это не означает, что расходы на ГСМ можно обосновать для налогообложения только "минтрансовскими" нормами. Ведь в пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ, согласно которому затраты налогоплательщика на приобретение топлив относятся к материальным расходам, каких-либо ограничений на учет данных затрат не установлено. Но это не единственное основание для учета "топливных" затрат. Есть еще одна норма - пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ, согласно которой к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся расходы на содержание служебного транспорта. Они нормируются в силу прямого указания НК РФ и принятого в его исполнение документа, которым установлены нормы расходов на использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов*(2). Обращаем внимание на то, что лимиты установлены только в отношении выплаты компенсации за использования личного транспорта. Что же касается служебных машин, кроме указания на экономическую оправданность расходов, НК РФ не содержит положений о необходимости нормирования затрат на топливо.

Как видим, прямой взаимосвязи нормирования затрат и расчета налогов нет. Можно лишь косвенными аргументами "притянуть" одно к другому, что и делали налоговые органы. Как результат возникало много споров: налоговики считали необоснованными затраты на приобретение топлива сверх норм, определенных в методических рекомендациях Минтранса. В случае судебного решения в пользу ревизоров потери налогоплательщика могут составить до 20% стоимости топлива, потребленного сверх нормы. Кроме того, в убытки компании будут включены затраты, связанные с задействованием персонала (бухгалтеров и юристов) в разрешении возникшего спора.

Фискальная позиция налоговиков состоит в необходимости учета затрат на топливо и смазочные материалы в пределах норм Минтранса. В отношении тех автомобилей, для которых нормы расхода топлив и смазочных материалов не утверждены, налогоплательщику рекомендуется руководствоваться технической документацией или информацией, предоставляемой изготовителем автомобиля (письма Минфина РФ от 22.06.2010 N 03-03-06/4/61, от 10.06.2011 N 03-03-06/4/61). Налогоплательщики занимают противоположную позицию по учету затрат на топливо и смазочные материалы: такие расходы нужно учитывать при налогообложении в размере фактически произведенных затрат (исходя из пробега автомобиля с учетом фактического расхода ГСМ в производственных целях). Есть ряд судебных решений в пользу налогоплательщиков (Постановление ФАС ЦО от 04.04.2008 N А09-3658/07-29, Определение ВАС РФ от 14.08.2008 N 9586/08). Логика судей проста и описана выше. НК РФ не содержит положений, ограничивающих принятие к учету для целей налогообложения расходов на ГСМ какими-либо нормами. То есть у организаций и предпринимателей есть неплохие шансы отстоять такую позицию - но в суде. Чтобы не доводить дело до суда, а решить спорный вопрос раз и навсегда, нужны изменения в законодательстве, в частности, в самом "минтрансовском" документе. Минэкономразвития указывает на рекомендательный характер Распоряжения и настаивает на исключении нормы о его использовании для налогообложения.

Помогают ли нормы в ресурсосбережении?

На первый взгляд, "топливные" нормы Минтранса следует применять для целей энергоресурсосбережения, устойчивой и эффективной эксплуатации автотранспорта и в конечном итоге для повышения эффективности деятельности организации. Все это фактически служит решению задач, поставленных в Законе об энергосбережении и повышении энергетической эффективности*(3). Но на самом деле регулирование в рамках "минтрансовского" распоряжения осложнено тем, что нормативы установлены для многих марок и моделей автомобильного транспорта отечественного и зарубежного производства, которые сняты с производства или выведены из эксплуатации. Поскольку парк транспортных компаний (да и других организаций) постоянно обновляется, требуется периодическая актуализация отдельных норм расхода ГСМ. Без таких обновлений пользоваться устаревшими лимитами расхода топлива для ресурсосбережения и эффективной эксплуатации автотранспорта проблематично. Минтрансу нужно добавить в свое Распоряжение базовые нормы по целому списку новых марок автомобилей и утвердить порядок обновления норм расхода ГСМ по используемому в настоящее время парку автотранспортных средств.

А как насчет статистики?

Использование нормирования ГСМ для целей составления статистической отчетности является частью предназначения Распоряжения. Но так ли это на самом деле? Чтобы докопаться до истины, Минэкономразвития направило запрос в Росстат и выяснило следующее. При формировании сводной статистической отчетности по отраслям в составе показателей, характеризующих затраты организаций на производство и продажу товаров, работ и услуг, учитываются в том числе затраты на приобретение топлива и смазочных материалов. С учетом международных рекомендаций эти затраты определяются расчетно на основании сведений о покупке и остатках ГСМ на начало и конец отчетного периода. То есть на самом деле топливные затраты для целей статистики учитываются в полном объеме, независимо от установленных Минтрансом норм. Значит, использовать документ для статистики нет необходимости, равно как и для целей налогообложения.

Какие меры приняты?

По результатам экспертизы правового документа на предмет выявления в нем положений, необоснованно затрудняющих ведение предпринимательской деятельности, чиновники Минэкономразвития вправе внести в Минюст предложения об отмене или изменении нормативных актов (их отдельных положений) либо направить в Правительственную комиссию предложения по внесению изменений в федеральные законы, указы и распоряжения Президента РФ, постановления и распоряжения Правительства РФ.

Все сформулированные выше предложения по исключению из Распоряжения отдельных положений и об актуализации и дополнении документа направлены разработчику документа - Минтрансу, который, возможно, в скором времени перепишет документ, чтобы его нельзя было упрекнуть в наличии непроработанных норм, затрудняющих предпринимательскую деятельность. Однако о конечных результатах можно будет говорить лишь после того, как замечания профессионального сообщества и экспертов Минэкономразвития разработчик норм ГСМ не просто примет к сведению, а воплотит в жизнь.

М.А. Потехина,

эксперт журнала "Транспортные услуги:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Транспортные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, сентябрь-октябрь 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Приложение к Распоряжению.

*(2) Постановление Правительства РФ от 08.02.2002 N 92 "Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией".

*(3) Федеральный закон от 23.11.2009 N 261-ФЗ.