Комментарий к письму Минфина РФ от 20 июля 2012 г. N 03-07-06/188 (А.И. Машков, "Нормативные акты для бухгалтера", N 18, сентябрь 2012 г.)

Комментарий к письму Минфина РФ от 20 июля 2012 г. N 03-07-06/188

В комментируемом письме специалисты финансового министерства дали разъяснения относительно уплаты авансового платежа по акцизу для производителей алкогольной и (или) спиртосодержащей продукции. В частности, они ответили на вопрос, как поступить налогоплательщику, когда срок предоставленной банковской гарантии заканчивается раньше, чем реализована алкогольная продукция, для производства которой был приобретен спирт и ранее получено освобождение от уплаты аванса по акцизу за этот спирт.

По общему правилу производители алкогольной и подакцизной спиртосодержащей продукции при приобретении спирта для производства должны исчислить и уплатить авансовый платеж по акцизу. При этом для таких компаний предусмотрена возможность освобождения от уплаты авансового платежа, если ими будет предоставлена банковская гарантия.

Таким образом, банковская гарантия является основанием для освобождения от уплаты авансового платежа акциза. В то же время она еще и является способом обеспечения обязательств производителя алкогольной продукции перед налоговым органом.

Срок банковской гарантии должен истекать не раньше шести месяцев, следующих за налоговым периодом, в котором закупался этиловый или коньячный спирт. Если действие гарантии заканчивается до истечения указанного срока, освобождение от уплаты авансового платежа по акцизу не предоставляется.

Кроме того, предоставление банковской гарантии подразумевает, что в случае ненадлежащего исполнения обязанностей по уплате акциза производителем алкогольной продукции гарант в любом случае заплатит соответствующие суммы за должника. То есть сумма акциза гарантированно поступит в соответствующий бюджет.

Правовая основа банковской гарантии

На основании положений статей 368 и 369 Гражданского кодекса РФ банковская гарантия оформляется во исполнение соглашения гаранта (банка) с принципалом (налогоплательщиком). Третьим участником таких правоотношений является бенефициар, которым в данном случае является налоговый орган.

Поскольку банковская гарантия обеспечивает надлежащее исполнение принципалом его обязательств перед бенефициаром, она наделена обеспечительной функцией. При этом требование бенефициара об уплате должно быть представлено гаранту до окончания определенного в этой гарантии срока ее действия, который является пресекательным. Соответственно, если данный срок истек, бенефициар теряет право предъявления требования к гаранту. Следовательно, обеспечительная функция зависит от определения срока ее действия.

Таким образом, срок действия гарантии не должен быть меньше срока действия основного обязательства, в обеспечение которого она выдана. Также срок действия банковской гарантии не может оканчиваться еще до момента возникновения обязательства.

В то же время, поскольку у производителя алкогольной продукции обязанность уплатить акциз возникает только в момент реализации, срок действия банковской гарантии не должен оканчиваться раньше возникновения этой обязанности.

В связи с этим банковская гарантия должна обеспечивать обязательства налогоплательщика в течение всего периода времени для реализации продукции. А также в течение того периода времени, который требуется налоговым органам для проведения мероприятий налогового контроля.

На этом основании банковская гарантия, срок действия которой заканчивается еще до момента возникновения обязанности по уплате суммы акциза, не может обеспечить надлежащее исполнение компанией обязательства перед инспекцией по уплате этой суммы акциза в бюджет.

Следовательно, такая банковская гарантия не обладает обеспечительной функцией и не может служить основанием для освобождения от уплаты авансового платежа акциза по этой продукции.

А.И. Машков,

налоговый консультант

"Нормативные акты для бухгалтера", N 18, сентябрь 2012 г.