Достаточные основания полагать, или Выемка документов (Д.А. Начаркин, "Практическая бухгалтерия", N 10, октябрь 2012 г.)

Достаточные основания полагать, или Выемка документов

Одним из самых эффективных методов сбора доказательств нарушений является выемка документов и предметов. Но налоговики не так охотно его используют. Ведь при всей его эффективности он требует больших трудозатрат. А при малейшей оплошности ревизоров весь труд может пойти насмарку. На что стоит обратить внимание, чтобы инспектор поработал зря?

Что может быть для бухгалтера хуже, чем выездная налоговая проверка? Правильно. Только выездная налоговая проверка с выемкой документов и предметов. Ведь обычно подобные мероприятия налоговые инспекторы устраивают не в одиночку, им помогает полиция. А результатом бывают многомиллионные доначисления или, что еще хуже, уголовное дело.

Вместе с тем отметим, что данный способ сбора доказательств налоговых правонарушений до недавнего времени не пользовался большой популярностью. Это объясняется тем, что процедура выемки достаточно трудоемкая, требующая от инспектора не только правильного проведения и оформления, но и значительных моральных сил. Ведь редко, когда изымаемые документы и предметы фирмы сдают без боя, особенно те, у которых "рыльце в пушку". Инспектору было проще запросить выписку по расчетному счету в банке, сделать "встречки" по контрагентам и на основании этих данных рассчитать налоговые обязательства. Но теперь это в прошлом, подобные акты и решения налоговиков уже не встретить, поскольку их с легкостью обжаловали, и не редко причиной становилась слабая доказательная база.

Сейчас же выемка документов встречается чуть ли не в каждой выездной налоговой проверке, проводимой совместно с полицейскими. И доначисления по таким проверкам более значительные, и возражений не так много, поскольку при выемке проверяющие зачастую получают неопровержимые доказательства правонарушений.

Поэтому попытаемся раскрыть особенности проведения процедуры выемки.

Основания выемки

В процессе выемки налоговые инспекторы могут изъять не только документы организации, но и предметы, которые имеют отношение к данной проверке. К интересующим контролеров предметам прежде всего относятся системные блоки, дисковые накопители или флеш-карты и кассовые аппараты. На них может содержаться информация о данных бухгалтерского учета организации, а также "черная" бухгалтерия.

Также для ревизоров будет огромной удачей обнаружить печати фирм-контрагентов проверяемой организации. Объяснять почему, необходимости конечно же нет.

Выемку налоговый орган может проводить при наличии одного из следующих оснований:

1. Если проверяемое лицо не исполняет требования налогового органа о представлении документов в добровольном порядке. В этом случае изъятию подлежат копии только тех документов, которые были истребованы.

2. Если инспектору для проведения налогового контроля будет не хватать только копий документов и есть достаточные основания полагать, что подлинники будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены.

Стоит отметить, что указанные основания для проведения выемки никак не связаны между собой. Поэтому наступление одного из них может стать причиной неожиданного визита. А неожиданным он будет потому, что налоговые органы не обязаны предупреждать о своих намерениях, так же как не обязаны перед выемкой направлять в организацию требование о представлении копий документов. Хотя довольно часто фирмы ошибочно полагают, что налоговики должны попытаться вначале запросить документы и дать время на добровольное исполнение, а уже потом прибегать к крайним мерам. Такое мнение выглядит по меньшей мере не логичным. Ведь суть выемки как раз и заключается в том, чтобы организация не имела возможности подделать или уничтожить документы. А если ей направить требование, то со стопроцентной уверенностью можно говорить, что на фирме отреагируют "правильно", поскольку знают, за что могут зацепиться контролеры.

Что касается второго основания для изъятия документов, то стоит обратить внимание на тот факт, что контролеры часто формально подходят к указанию причин проведения выемки, ограничиваясь ссылкой на свои подозрения. А ведь они должны аргументировать свою позицию и предоставить суду, если потребуется, факты, которые указывают на намерения фирмы испортить подлинники документов. В противном случае постановление о проведении выемки может быть признанно незаконным.

Это интересно. Количество выносимых постановлений о выемке документов и предметов на одну выездную проверку нигде не ограничено, поэтому эту процедуру контролеры могут повторять несколько раз в рамках одной проверки.

Процедура выемки

Как и любое контрольное мероприятие, выемка должна быть инициирована должностным лицом налогового органа. Для этого он выносит соответствующее постановление. При этом постановление должно быть вынесено инспектором, который включен в состав проверяющей группы. Данное постановление утверждает руководитель (его заместитель) инспекции.

Как уже говорилось выше, о проведении выемки фирму предупреждать налоговикам не обязательно, скорее наоборот, желательно, чтобы это оставалось в тайне до тех пор, пока инспектор не попадет в офис фирмы. Для этого иногда проверяющие прибегают к всяким уловкам, к примеру, в офисных зданиях с пропускным режимом контролеры могут представиться курьером, чтобы попасть в офис и раньше времени не поднимать шумиху.

При осуществлении выемки обязательно должен присутствовать определенный круг лиц. Прежде всего это представитель компании. Им может быть не только руководитель или полномочный представитель, а любой сотрудник, будь то хоть менеджер, хоть продавец. Ведь выемка может проходить как в самом офисе, так и по месту нахождения, например, склада или магазина, причем одновременно.

Во-вторых, при проведении выемки обязательно должны присутствовать понятые. Их должно быть не менее двух человек. При этом понятыми могут быть любые не заинтересованные физические лица, не являющиеся сотрудниками налоговой. Чаще всего понятыми выступают студенты, проходящие практику в налоговой инспекции или в отделе полиции. Так что определенная заинтересованность этих понятых будет присутствовать. А это уже повод как минимум требовать участия независимых лиц. В противном случае у проверяющих будет возможность внести изменения в протокол.

Также в необходимых случаях для участия в производстве выемки приглашается специалист, обладающий специальными знаниями и навыками и не заинтересованный в исходе дела. Его обычно привлекают при выемке системного блока компьютера с целью обеспечения сохранности информационной базы и избежания ее повреждений.

Выемка начинается с предъявления инспектором мотивированного постановления. Его форма утверждена приказом ФНС России от 31 мая 2007 г. N ММ-3-06/338@ (образец на стр. 34).

                                        Утверждаю

                                        Руководитель

                                        (заместитель руководителя)

                                        ИФНС России по Ленинскому району

                                        г. Саранска

                                        (наименование налогового органа)

                                                           А.В. Нечаев

                                        ___________       ______________

                                         (подпись)           (Ф.И.О.)

                                        "25" сентября 2012 г.

                         Постановление N    1 

                                          ------

              о производстве выемки документов и предметов

            г. Саранск                                25.09.2012 г.

       --------------------------               ------------------------

           (место составления)                            (дата)

 Главный  государственный  инспектор  ФНС России  по  Ленинскому району

 г. Саранска Пирогов А.М.

------------------------------------------------------------------------

          (должность, Ф.И.О. лица, вынесшего постановление,

                    наименование налогового органа)

 в ходе проведения выездной налоговой проверки Общества  с  ограниченной

 ответственностью "Омега" (ООО "Омега") ИНН 1326356498/КПП 132601001

------------------------------------------------------------------------

 (полное  и сокращенное  наименование  организации,  ИНН/КПП или  полные

 и сокращенные наименования  организации и  филиала  (представительства)

 организации,  ИНН/КПП;  Ф.И.О.  физического  лица, ИНН   (при наличии))

 решение о проведении выездной налоговой проверки N 12-36 от 22  августа

 2012 г.  (указываются       сведения,     идентифицирующие     выездную

 налоговую проверку)

                               Установил

 наличие достаточных основание полагать, что подлинники документов будут

 уничтожены, сокрыты, изменены или заменены  (налогоплательщик отказался

 обеспечить  возможность  ознакомления  должностных  лиц  с   первичными

 документами и  регистрами бухгалтерского и налогового  учета

------------------------------------------------------------------------

   (изложение  обстоятельств, послуживших основанием для производства

    выемки   документов  и  предметов (мотивов производства выемки))

 на основании       статьи 94    Налогового кодекса Российской Федерации

              ------------------

                              Постановил

 произвести выемку у   Общества с ограниченной ответственностью "Омега"

                       (ООО "Омега")  ИНН 1326356498/КПП 132601001

                     ---------------------------------------------------

                     (полное  и  сокращенное наименование  организации,

                     ИНН/КПП  или  полное  и  сокращенное  наименования

                     организации   и     филиала    (представительства)

                     организации, ИНН/КПП; Ф.И.О. физического лица, ИНН

                     (при наличии))

 следующих документов и предметов:

 1. Счета-фактуры за период с 01.01.2010 г. по 31.12.2011 г.

 2. Книга покупок, книга продаж за период с 01.01.2010 г. по

    31.12.2011 г.

 3. Договора с контрагентами за период с 01.01.2010 г. по

    31.12.2011 г.   и т.д.

Подпись должностного лица

налогового органа         -------------------------  ---------  --------

                          (должность, наименование   (подпись)  (Ф.И.О.)

                           налогового органа)

С постановлением о производстве

выемки документов и предметов     директор ООО "Омега" Логунов С.С.

ознакомлен                    ------------------------------------------

                             (должность, Ф.И.О. руководителя организации

                             (филиала или представительства)  или Ф.И.О.

                             физического лица)  (Ф.И.О. представителя)

-------------------                 ------------------

      (дата)                             (подпись)

Далее он должен разъяснить присутствующим их права и обязанности. Перед непосредственным изъятием документов инспектор должен предложить вам предоставить документы добровольно. Многие отказываются помогать проверяющим, а некоторые даже пытаются воспрепятствовать. На наш взгляд, такая линия поведения только недружелюбно настроит на вас ревизоров. Поэтому не спешите отказываться от добровольного исполнения и даже помощи инспектору. Нужно понимать, что в случае отказа изымать будут все документы подряд, хотя забирать документы, не относящиеся к предмету проверки, запрещено. Другими словами, независимо от вашей воли ревизоры свое дело сделают. А в случае добровольного предоставления у вас есть шанс, что часть документов может и остаться. Ведь на требование инспектора выдать документы добровольно возникает вполне логичный вопрос: какие именно документы вам нужны? И ответ "все бухгалтерские за период..." будет неприемлемым. Просите, чтобы проверяющие конкретизировали, какие именно документы они хотят получить. В большинстве случаев у инспектора нет четкого представления, какие именно документы ему нужны и какие он может тут обнаружить. Так что весьма высока вероятность, что он что-то забудет. А кроме этого, добровольная выдача документов избавит вас от необходимости наводить порядок после незваных гостей.

В случае отказа от добровольной выдачи документов инспектор может приступить к принудительной выемке. В ходе ее процесса контролеры имеют право самостоятельно вскрывать запертые помещения, где могут находиться документы и предметы. Но при этом инспектор не должен наносить вред имуществу организации. В случае нанесения такого ущерба, фирма может обратиться за компенсацией вреда имуществу.

Все изъятые документы проверяющие предъявляют понятым и остальным лицам, участвующим в процедуре выемки. Эти документы инспектор прошнуровывает, пронумеровывает и скрепляет печатью или подписью проверяемого лица. Также при необходимости документы и предметы могут быть упакованы на месте изъятия. После этого начинается рутинная работа - необходимо описать все изъятое и перечислить в протоколе и в прилагаемых к нему описях. При этом точно указываются все наименования документов и предметов, их точное количество, индивидуальные признаки, а также стоимость, если это возможно.

Все эти действия должны найти отражение в протоколе. Обязанность понятых заключается в том, чтобы все, свидетелями чего они являются, было отражено в протоколе правильно. При этом они вправе делать в протоколе замечания по поводу произведенных действий.

Копию протокола о выемке налоговики должны вручить руководителю или представителю компании под расписку. Если это сделать невозможно, например, лицо отказывается от получения, то копию протокола высылают почтой.

Помните, что при изъятии подлинников документов налоговая должна сделать с них копии и заверить их подписью должностного лица. После этого заверенные копии документов должны быть переданы проверяемому лицу в течение пяти дней после изъятия. А если есть возможность изготовить копии прямо на месте выемки, то копии передаются сразу. Если инспекция не вернет вам копии изъятых подлинников документов или вернет их позже через пять дней, то можно готовить претензии о нарушении ваших прав и законных интересов во время выемки. Вот только надо будет доказать, какие именно действия вы не могли осуществить без изъятых документов.

А вот возвращать изъятые документы после окончания выездной проверки инспекция вовсе не обязана. В кодексе нет таких норм, которые бы устанавливали порядок и сроки возврата подлинников документов, если были выданы заверенные копии.

Это важно. Выемка не может осуществляться в ночное время - с 22.00 до 6.00.

Выемка в период приостановления проверки

Как известно, выездная проверка может быть приостановлена. В этот период времени приостанавливаются действия налоговиков по истребованию документов у компании, которой в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки. Исключение составляют документы, полученные в ходе проведения выемки. Также приостанавливаются действия налоговиков на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой. Поскольку выемка документов в большинстве случаев производится на территории компании, то действия инспекторов по изъятию документов в период приостановления выездной проверки признаются незаконными. К примеру, если постановление о выемке вынесено в один день с решением о приостановлении проверки и выемка произведена в период приостановки, то выемка считается незаконной. А вот если постановление о выемке датировано в периоде приостановления проверки, а сама процедура осуществлена после ее возобновления, нарушения со стороны налогового органа нет. Ведь действие по вынесению постановления производится не на территории налогоплательщика, а в стенах инспекции.

Выемка после окончания проверки

Выездная проверка заканчивается в день составления справки о проведенной проверке. Вместе с тем выемка должна проводиться в рамках проверки, однако какого-либо срока для выемки нет. Поэтому проведение выемки в последний день проверки вполне допустимо. А вот после составления справки об окончании проверки выемка незаконна. Единственное исключение в такой ситуации - назначение дополнительных мероприятий налогового контроля. Хотя и в кодексе нет упоминания о том, что во время допмероприятий можно проводить выемку документов, инспекторы часто прибегают к этой мере.

Тем более что судьи в этом их поддерживают (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27 января 2012 г. N А53-27001/2010).

Это интересно. Допмероприятия налогового контроля должны быть направлены на сбор дополнительных доказательств по делу, а не на выявление новых фактов нарушений налогового законодательства, которые не были отражены в акте выездной проверки.

Составление протокола изъятия

В ходе выемки составляется протокол (форма утверждена приказом ФНС России от 31 мая 2007 г. N ММ-3-06/338@), который должен соответствовать всем требованиям, предъявляемым статьей 99 Налогового кодекса к протоколам, составляемым при производстве действий по осуществлению налогового контроля (образец на стр. 35).

                            Протокол N    1

                                        -----  

                     выемки документов и предметов

    г. Саранск                                             25.09.2012 г.

 ____________________                                  __________________

 (место составления)                                        (дата)

 Выемка начата    10    час.  00   мин.

               -------       -----

 Выемка окончена   16   час.  00   мин.

                 -----       -----

 Главный  государственный  инспектор  ФНС России  по  Ленинскому району

 г. Саранска Пирогов Александр Михайлович

 -----------------------------------------------------------------------

 (должности, Ф.И.О. лиц,  производивших выемку, наименование  налогового

 органа (наименование органа внутренних дел))

 в соответствии с правами,  предоставленными подпунктом 3 пункта 1 статьи

                                                                --------

 31,  пунктом  4  статьи  93  и  статьей 94 Налогового кодекса Российской

 --   ----------------------

 Федерации, на основании постановления о производстве выемки документов и

 предметов от 25.09.2012 N   1  , вынесенного

             ----------   -----

                (дата)

 произвели выемку документов и предметов у  Общества   с   ограниченной

                                           ответственностью    "Омега"

                                          ------------------------------

 Выемка  произведена  при  участии   лица,   в   отношении   которого

 осуществляется выездная  налоговая проверка,  или  его представителя:

          директор ООО "Омега" Логунов Сергей Сергеевич

-------------------------------------------------------------------------

 Выемка произведена в присутствии понятых:

               1) Ершов Олег Викторович (указываются паспортные данные)

               2) Шабалов Андрей Петрович (указываются паспортные данные)

 Выемка произведена при участии специалистов:      не привлекались

                                             ----------------------------

  Выемка произведена в присутствии иных лиц:     не привлекались

                                             ----------------------------

 Участвующим   и   присутствующим   лицам   объявлено   о  применении

 технических средств                   не применялись

                     ----------------------------------------------------

 До  начала  выемки   участвующим  и  присутствующим  лицам   предъявлено

 постановление   о   производстве   выемки  документов  и   предметов  от

 25.09.2012 г. N    1    и разъяснены их права и обязанности.

 ----------      ------

 Лицу,  у  которого  производится   выемка  документов  и  предметов,

 предложено добровольно  выдать указанные в постановлении о  производстве

 выемки документов и предметов от 25.09.2012 г. N   документы и предметы.

                                  -----------    --

                                    (дата)

   От добровольной выдачи отказались

________________________________________________________________________

 Лицу,  у  которого   производится  выемка  документов  и  предметов,

 предложено  добровольно  вскрыть  помещения  и  иные  места,  где  могут

 храниться подлежащие выемке документы и предметы.

   От добровольного вскрытия помещений и иных мест отказались

-------------------------------------------------------------------------

 В ходе выемки изъяты следующие документы и предметы:

 1. (перечисляются все изъятые документы и предметы)

 ------------------------------------------------------------------------

  Заверенные   копии  с   предметов   изымаемых   документов, заверенные

 должностным лицом налогового органа, будут  переданы  лицу,  у  которого

 ------------------------------------------------------------------------

 документы  были  изъяты,  в  течении  пяти  дней  после  изъятия

 ------------------------------------------------------------------------

 Все изымаемые  документы и предметы  предъявлены  понятым  и  другим

 лицам, участвующим в производстве выемки.

 изъятые документы пронумерованы, прошнурованы и скреплены печатью

 (подписью) налогоплательщика

 ------------------------------------------------------------------------

 При производстве выемки   выявлены   существенные  для  дела  факты  и

 обстоятельства                   не выявлено

                    _____________________________________________________

 Перед началом, в ходе либо по  окончании  выемки  от  участвующих  и

 присутствующих лиц замечания    не поступили

                              ___________________________________________

 Приложения к протоколу:

 Протокол прочитан участвующими и присутствующими лицами.

 Замечания к протоколу       не поступили

                       --------------------------------------------------

 Подписи должностных лиц:

 ------------------------   -----------   ----------   ------------------

 (наименование налогового   (должность)    (подпись)        (Ф.И.О.)

 органа)

Подписи понятых:

 --------------------   ---------------   ----------   ------------------

      (подпись)             (Ф.И.О.)       (подпись)        (Ф.И.О.)

 Подпись   руководителя   организации   (филиала,   представительства)

 (физического   лица)  (представителя)

-------------------------------------------------------------------------

 (наименование организации или наименование организации и филиала

 (представительства))

 --------------------   ---------------

      (подпись)             (Ф.И.О.)

 Копию Протокола выемки документов

 и предметов получил.               --------------------   ---------------

                                          (подпись)             (Ф.И.О.)

Протокол прочитывается всеми лицами, участвовавшими в производстве выемки. При этом указанные лица должны иметь возможность внести в протокол имеющиеся у них замечания по поводу производства выемки.

Протокол подписывается составившим его должностным лицом налогового органа, а также всеми лицами, участвовавшими в производстве выемки. Отсутствие подписей любого из перечисленных лиц может повлиять на законность выемки.

Отсутствие протокола выемки также является существенным нарушением, которое влечет признание незаконным результатов выемки.

Вместе с тем к протоколу могут быть приложены:

- опись в случае, если перечень изъятых документов и предметов не поместился в самом протоколе;

- фотографические снимки и негативы, видеозаписи и другие материалы, выполненные при производстве выемки, но при условии, что в протоколе имеется отметка о том, что участвующим и присутствующим лицам объявлено о применении конкретных технических средств во время выемки.

Д.А. Начаркин,

редактор-эксперт

"Практическая бухгалтерия", N 10, октябрь 2012 г.