Применение УСНО и дробление бизнеса (Т.В. Спицына, "Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2012 г.)

Применение УСНО и дробление бизнеса

Нередко для налоговой оптимизации предприниматели вместо одной крупной фирмы создают несколько мелких. При этом каждая из таких небольших фирм при соблюдении определенных условий получает право воспользоваться специальными режимами налогообложения, одним из которых является УСНО. Рассмотрим отдельные вопросы правомерности применения этого спецрежима в данной ситуации.

Привлекательность "упрощенки"

"Упрощенка" является специальным налоговым режимом, предназначенным для субъектов малого предпринимательства. Порядок применения УСНО регулируется нормами гл. 26.2 НК РФ. Одним из важнейших преимуществ данного режима является то, что переход на него или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в установленном порядке. Это означает, что, если налогоплательщик считает, что ему с точки зрения минимизации налоговых выплат невыгодно применять УСНО, он может изначально выбрать общий режим или перейти на него с "упрощенки". Кроме этого, УСНО дает право выбора объекта налогообложения, что также способствует оптимизации налоговых платежей.

Напомним, при УСНО вместо налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным п. 3 и 4 ст. 284 НК РФ), НДС (за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 НК РФ) и налога на имущество организации уплачивают налог при УСНО.

Индивидуальные предприниматели при применении УСНО также вместо НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным п. 2, 4 и 5 ст. 224 НК РФ), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности) и НДС (за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 НК РФ) уплачивают налог при УСНО.

Данный порядок налогообложения уменьшает не только налоговую нагрузку на налогоплательщика, но и учетную работу. Кроме этого, вместо трех налоговых деклараций (по налогу на прибыль, НДС, налогу на имущество) надо сдать только одну в год. И до 2013 года "упрощенцы" фактически были освобождены от полноценного бухгалтерского учета.

Иные налоги уплачиваются организациями и индивидуальными предпринимателями, применяющими УСНО, в соответствии с законодательством о налогах и сборах, а также для них сохраняются обязанности налоговых агентов, действующие порядки ведения кассовых операций и представления статистической отчетности. Страховые взносы они уплачивают в общем порядке, хотя для некоторых категорий "упрощенцев" предусмотрены пониженные тарифы, и, чтобы уплачивать страховые взносы по пониженным тарифам, надо обязательно применять УСНО.

Таким образом, если просчитать налоговую нагрузку при общем режиме налогообложения и УСНО, безусловно, при последней она ниже. И сокращение учетной работы при УСНО - приятный бонус.

Дробление бизнеса и налоговые последствия

Специальный налоговый режим потому и является специальным, что предназначен для определенных категорий налогоплательщиков. В частности, УСНО предназначена только для субъектов малого предпринимательства и имеет ряд установленных гл. 26.2 НК РФ ограничений для применения. Практика применения УСНО показывает, что из всех ограничений, установленных ст. 346.12, 346.13 НК РФ, наибольшие трудности вызывает соблюдение требований о предельной величине доходов (в 2012 и 2013 годах - 60 млн. руб.) и средней численности работников (100 человек). При этом для отдельных налогоплательщиков, являющихся собственниками объектов недвижимости, проблемой является и соответствие требованиям по остаточной стоимости основных средств при УСНО, определенной в сумме 100 млн. руб.

Для решения указанных проблем налогоплательщики ищут различные пути. Варианты зависят, в первую очередь, от конкретного вида деятельности и конкретных особенностей ее осуществления. Самым распространенным в данном случае вариантом является дробление бизнеса.

Отметим также, что на практике применяются схемы минимизации налоговых выплат, в которых "упрощенцу" отводится промежуточная роль с целью получения наибольшей доли дохода от деятельности и минимальных налоговых выплат.

Сегодня зарегистрировать ООО не является проблемой, по крайней мере не будет ею до тех пор, пока минимальный уставный капитал будет равен 10 000 руб.

Что касается организационных моментов, технология регистрации - как организаций, так и индивидуальных предпринимателей - постоянно совершенствуется. Уже этой осенью ФНС планирует запустить на официальном сайте приложение, которое позволит подать документы на регистрацию юридического лица и индивидуального предпринимателя через Интернет с помощью мобильных устройств*(1). Доступ к услуге электронной регистрации с мобильных устройств является логическим развитием уже существующего сервиса "Подача документов на государственную регистрацию в электронном виде", размещенного на сайте ФНС. Этот сервис предоставляет возможность при государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей направить в налоговый орган электронные документы по Интернету. Сервис был запущен в опытную эксплуатацию 5 апреля 2011 года в Москве. 31 мая 2012 года сервис заработал на всей территории РФ. Чтобы им воспользоваться, необходимо иметь квалифицированный сертификат ключа проверки электронной подписи (СКП) и соответствующий ему ключ электронной подписи или обратиться к нотариусу, участвующему в эксплуатации данного интернет-сервиса. Документы, подтверждающие факт регистрации, можно получить на бумаге любым удобным способом: по почте, лично, через представителя в налоговом органе.

Соответственно, открыть свое дело можно будет без волокиты и очередей, отправив все необходимые бумаги через Интернет, и зарегистрировать фирму, не выходя из дома.

Вот предприниматели и организовывают фирмы в виде ООО и делят между ними доходы, работников и основные средства, регистрируют своих работников в качестве ИП. При этом эти ООО (индивидуальные предприниматели) все или частично (подавляющее большинство) применяют УСНО, что позволяет в целом уменьшить налоговые выплаты в бюджет.

Автор ни в коем случае не призывает платить налоги по максимуму: налоговая оптимизация является одной важнейших стадий планирования деятельности организации и индивидуального предпринимателя. Но подходить к данному вопросу надо разумно, соблюдая действующее налоговое законодательство, принимая во внимание позицию налоговых органов, чтобы избежать неправомерной минимизации налогового бремени и негативных последствий в виде доначисления налогов, штрафов и пеней.

С учетом усиления аналитической работы налоговых органов данный вопрос приобретает еще большую актуальность, чем раньше. Заметим, что налоговики в качестве одного из характерных нарушений законодательства о налогах и сборах называют именно необоснованное применение специальных налоговых режимов путем использования схем дробления бизнеса.

В случае признания применения УСНО неправомерным такому налогоплательщику будут доначислены налоги по общей системе налогообложения: налог на прибыль, НДС, налог на имущество - организациям, НДФЛ, НДС, налог на имущество - физическим лицам, а также штрафы и пени. Как показывает практика, доначисленные суммы являются для предпринимателей непомерной ношей.

Взгляд судей на схемы дробления бизнеса

Понятия "дробление бизнеса" в налоговом законодательстве не существует. Грань между законным применением УСНО и использованием неправомерных схем создания организаций с целью применения специальных режимов налогообложения очень тонкая. Налоговые органы предпринимают все возможные попытки выявить такие схемы, налогоплательщики, в свою очередь, пытаются отстоять свои права.

В основе всех судебных решений по данной проблеме лежат нормы права, обобщенные в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды". Основные принципы, изложенные в документе:

- судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики;

- обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган;

- налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера);

- налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности;

- если суд придет к выводу, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции;

- налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать следующие обстоятельства:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Отдельные обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, например взаимозависимость участников сделок или разовый характер операции, но в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами они могут быть признаны свидетельством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

При этом налоговые органы также руководствуются указанным постановлением при подготовке доказательной базы по конкретному налогоплательщику. Налоговики проводят постоянный мониторинг судебных решений. Обзор судебной практики 2010-2011 гг. по вопросам использования налогоплательщиками схем ухода от уплаты налогов при применении специальных режимов налогообложения представлен на официальном сайте ФНС. Анализ судебной практики по этой теме показывает, что налогоплательщики нередко используют схемы создания организаций, применяющих специальные режимы налогообложения (дробление бизнеса), в частности УСНО.

Налоговики приводят примеры, когда они выиграли судебные дела. Отметим конкретные случаи, когда и налоговые органы, и судьи установили применение методов дробления бизнеса для целей применения УСНО:

- общество использовало схему получения необоснованной налоговой выгоды путем сдачи по минимальным ценам принадлежащих ему нежилых помещений в аренду индивидуальным предпринимателям, находящимся на УСНО, с целью последующей сдачи этих помещений в субаренду по более высоким ценам.

Вся документация индивидуальных предпринимателей находилась у налогоплательщика. Некоторые из них в проверяемый период или ранее являлись работниками налогоплательщика. С рядом предпринимателей у работников налогоплательщика имелись родственные отношения. Фактической деятельности по сдаче в аренду предприниматели не осуществляли (Постановление ФАС ВВО от 25.03.2011 N А82-139/2010, Определение ВАС РФ от 07.07.2011 N ВАС-469/11);

- общество, применявшее УСНО, имело в собственности имущество и земельные участки, а также арендовало земельные участки, которые сдавало в аренду другим лицам. При проверке выявлено, что учредители общества являются учредителями и руководителями большого количества других организаций, находятся в родственных отношениях с учредителями и руководителями контрагентов-арендаторов, достоверно установлено, что одни и те же лица состояли в штате разных организаций в течение проверяемого периода. Все организации (фирмы-посредники) зарегистрированы по юридическим адресам, соответствующим адресам нахождения имущества общества.

Суммы арендной платы, взимаемые с субарендаторов посредниками, значительно превышали (порой в несколько раз) суммы арендной платы, уплачиваемой арендодателю-обществу. Арендодатель и субарендодатели (посредники) применяли УСНО. При достижении предельных размеров выручки у субарендодателей-посредников контрагенты арендатора прекращали деятельность на арендованном участке, ее сотрудники перемещались в штат другой организации, которая начинала осуществлять деятельность на том же земельном участке (Постановление ФАС ВСО от 16.06.2011 N А19-14701/10-56);

- индивидуальный предприниматель зарегистрировал ООО под собственным именем незадолго до момента превышения предельного размера дохода при УСНО и разделил деятельность. Выручка по одной сделке поступала и на счет предпринимателя, и на счет ООО. Работы, выполняемые обществом, производились при помощи арендованных у индивидуального предпринимателя основных средств. Часть работников индивидуального предпринимателя работали в ООО по совместительству либо были откомандированы в общество по приказу. Налоговым органом был сделан вывод о наличии доказанного факта совершения предпринимателем согласованных со взаимозависимым лицом действий по корректировке выручки, направленных на сохранение права применения УСНО (Определение от 15.06.2011 N ВАС-7139/11);

- индивидуальный предприниматель с целью сохранения права на применение УСНО прибегнул к схеме, при которой предпринимательская деятельность его дочери носила исключительно документальный характер. У дочери не было необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого и технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В проверяемый период она работала в другой организации и одновременно обучалась в вузе, расчетные счета предпринимателей открыты в одном банке (Постановление ФАС ВСО от 10.02.2011 N А10-862/2010).

Налоговики также приводят примеры проигранных судебных решений и делают следующие выводы об отсутствии доказанности схем дробления бизнеса:

- установленная в разные периоды времени взаимозависимость организаций (по одному участнику) не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды, не доказана взаимозависимость всех организаций в рассматриваемый период (Постановление ФАС ЗСО от 29.11.2010 N А27-3272/2010, Определение ВАС РФ от 01.04.2011 N ВАС-3665/11);

- налоговым органом не доказан факт осуществления деятельности только одним субъектом предпринимательской деятельности. Имущество каждого общества, а также наличие необходимого персонала позволяли им независимо друг от друга осуществлять уставную деятельность (Постановление ФАС ЗСО от 27.10.2010 N А27-388/2010);

- три общества осуществляли деятельность по прокату кино от своего имени, самостоятельно выполняли налоговые обязательства. Имущество каждого из этих обществ, наличие необходимого персонала позволяли им независимо друг от друга осуществлять хозяйственную деятельность. Решение учредителей о создании не одного юридического лица, находящегося на общем режиме налогообложения, а трех обществ, применяющих УСНО, было вызвано заранее установленной убыточностью предполагаемой уставной деятельности с учетом в том числе необходимости возврата привлекаемых для покупки оборудования инвестиций, оплаты до 50% предполагаемого дохода от продажи билетов владельцам авторских прав (Постановление ФАС ЗСО от 02.09.2010 N А27-19778/2009).

Это дела прошлых лет, а какие решения по данной проблеме принимают судьи в 2012 году?

Начнем с дел, когда судьи поддержали решения налоговых органов и установили факт применения схем дробления бизнеса.

Налогоплательщик проиграл дело, которое рассматривал ВАС (Определение от 20.08.2012 N ВАС-9153/12). И проиграл во всех судебных инстанциях. Основанием для доначисления налогов по общей системе налогообложения и привлечения к налоговой ответственности послужили выводы инспекции, что налогоплательщик в проверяемом периоде искусственно занизил численность работников для применения специального налогового режима в виде УСНО.

Суды отказали в удовлетворении заявленных требований исходя из того, что общество создало схему минимизации налогообложения путем формального перевода работников, без которых невозможно осуществление полного цикла производственно-хозяйственной деятельности, во взаимозависимое райпо.

Судами установлено, что:

- налогоплательщик и райпо являются взаимозависимыми лицами;

- общество осуществляло производственную деятельность в арендованных у райпо помещениях и на арендованном у него оборудовании;

- приобретение сырья у поставщиков - плательщиков НДС оформлялось по договорам с райпо, которое является плательщиком НДС, и данное сырье передавалось налогоплательщику как исполнителю по договору переработки сырья. Приобретение сырья у поставщиков, которые плательщиками НДС не являлись, производилось по договорам поставки с налогоплательщиком. Аналогичным образом было организовано оформление документов при реализации готовой продукции: покупателям, которым было необходимо приобретение продукции у плательщика НДС, документы оформляли по договорам поставки с райпо, также на основании договора по переработке сырья, а покупателям, для которых это значения не имело, получали продукцию на основании договоров с налогоплательщиком;

- часть работников общества была формально переведена во взаимозависимую организацию райпо, что подтверждено документами налогоплательщика и протоколами допросов работников, оформленных изначально в обществе и переведенных в дальнейшем в райпо. Численность работников налогоплательщика превышала расчетную численность, указанную в документах.

Также во всех судебных инстанциях проиграл налогоплательщик, применявший УСНО, дело которого рассмотрено в Постановлении ФАС ДВО от 06.04.2012 N Ф03-802/12. По результатам выездной налоговой проверки "упрощенцу" были доначислены налог на прибыль, НДС, ЕСН на сумму более 24 млн. руб., пени и штрафы на сумму более 16 млн. руб.

Основанием для доначисления налогов явился вывод инспекции, что обществом при участии ряда предпринимателей, являющихся одновременно его сотрудниками, была создана схема посредством заключения взаимосвязанных договоров аренды, имитирующих деятельность по реализации нефтепродуктов на автозаправочных станциях (АЗС). Указанная схема позволяла дробить финансовый результат от розничной торговли нефтепродуктов между обществом и предпринимателями с целью непревышения полученной ими выручки предельного лимита, позволяющего пользоваться УСНО всем участникам схемы и не уплачивать налог на прибыль, НДС и ЕСН. Инспекция расценила весь доход предпринимателей, полученный от реализации нефтепродуктов, доходом общества и пришла к выводу об утрате последним права на применение УСНО с III квартала 2007 года.

Конечно, "упрощенец" не согласился с такими выводами налогового органа. По его мнению, имела место легальная и обоснованная оптимизация налогового бремени, примененная в соответствии с положениями налогового законодательства.

Суть схемы заключалась в том, что ООО, применявшее УСНО, сдавало в аренду АЗС и оказывало услуги технического обслуживания АЗС. При этом АЗС в период 2007-2009 годов были сданы в аренду шести индивидуальным предпринимателям, которые одновременно являлись работниками общества. Все арендаторы также применяли УСНО. При приближении выручки к предельному размеру доходов при УСНО арендатор прекращал деятельность на данном объекте, АЗС передавалась в аренду другому лицу - работнику ООО, зарегистрированному в качестве индивидуального предпринимателя, и т.д.

При этом у предпринимателей-арендаторов отсутствовали начальные ресурсы и денежные средства для реализации горюче-смазочных материалов (ГСМ), которая производилась ранее, чем первая закупка топлива у поставщиков. Наличие топлива в резервуарах АЗС на момент их передачи и объем передаваемого топлива не отражен сторонами ни в перечне, прилагаемом к договорам аренды АЗС, ни в актах приема-передачи АЗС. Оплату топлива, находящегося на АЗС при приеме имущества в аренду, в адрес арендодателя либо других лиц арендаторы не производили. Не имея в штате квалифицированного персонала для реализации нефтепродуктов с АЗС, предприниматели не привлекали наемных работников. Фактическую деятельность по реализации ГСМ осуществляло ООО: ремонт, контроль за соблюдением установленного технологического процесса и техническое обслуживание оборудования АЗС, управление оборудованием АЗС при отпуске ГСМ, расчеты с покупателями фактически осуществляли квалифицированные работники общества по договорам об оказании услуг по техническому обслуживанию, заключенным между обществом и предпринимателями - арендаторами АЗС. У предпринимателей отсутствовали документы, подтверждающие фактическое движение товара, в частности отгрузку и погрузку, поступление, приемку товара по количеству и качеству, учет нефти и нефтепродуктов на арендованных АЗС.

Согласно сведениям о движении денежных средств предпринимателей по банковским счетам в течение проверяемого периода оплата аренды по договорам технического обслуживания в адрес общества предпринимателями либо не производилась, либо производилась нерегулярно, произвольными суммами и не в полном объеме, в то время как условиями договоров аренды предусмотрена ежемесячная уплата фиксированных платежей.

Кроме того, ККТ использовалась как обществом, так и предпринимателями.

Исходя из приведенных данных суды всех инстанций пришли к выводу, что фактически деятельность на АЗС велась обществом, а предприниматели были привлечены лишь для создания фиктивного документооборота. В действиях общества прослеживается цель, направленная исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в виде минимизации своих налоговых обязательств для сохранения права на применение УСНО вследствие использования схемы дробления полученного от реализации нефтепродуктов финансового результата между ее участниками.

ООО не смогло доказать наличие в рассматриваемой схеме ведения бизнеса деловой цели и привести экономическое обоснование, из которого следовало бы, что получение налоговой выгоды не являлось исключительным мотивом построения этой схемы.

Приведем примеры решений, вынесенных в пользу налогоплательщика.

Налогоплательщик выиграл спор с налоговым органом в деле, рассмотренном в Постановлении ФАС ВВО от 10.04.2012 N А11-6049/2010. Надо отметить, что суд первой инстанции удовлетворил требования индивидуального предпринимателя частично, апелляционная инстанция это решение отменила и признала решение налогового органа недействительным в полном объеме, ФАС ВВО также полностью поддержал налогоплательщика.

В данном случае налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки установил, что доход предпринимателя, применяющего УСНО, по состоянию на 1 октября проверяемого года приблизился к предельной величине доходов, ограничивающей право налогоплательщика на применение УСНО. В целях недопущения превышения предельной суммы дохода, по мнению налогового органа, предприниматель применил незаконную схему минимизации полученных доходов в виде получения необоснованной налоговой выгоды путем перевода части доходов от реализации товаров во вновь зарегистрированную фирму - ООО, тем самым он регулировал размер получаемых доходов. Это позволило предпринимателю сохранить право на применение УСНО.

В ходе проверки было выявлено, что:

- арендуемые ООО у предпринимателя площади и оборудование визуально не выделены;

- бухгалтером как предпринимателя, так и ООО являлся один и тот же человек;

- предприниматель и ООО реализовывали одинаковую продукцию, работали с одними и теми же поставщиками и покупателями, имели одинаковый ассортимент продукции;

- после регистрации общества пять работников предпринимателя были уволены и приняты на работу в ООО, что налоговый орган расценил как формальное перезаключение трудовых договоров.

При этом единственным учредителем и руководителем ООО является данный индивидуальный предприниматель.

Исходя из этого налоговый орган пришел к выводу о наличии у предпринимателя и ООО единого производства, формальном разделении деятельности хозяйствующих субъектов с целью уклонения от уплаты налогов по общей системе налогообложения и получения необоснованной налоговой выгоды. Были доначислены налоги по общей системе налогообложения, штрафы и пени.

Суды установили, что доход предпринимателя за рассматриваемый налоговый период не превысил предельного размера дохода для целей применения УСНО.

Согласно договорам аренды недвижимости (нежилого помещения) и производственного оборудования, заключенным между предпринимателем (арендодателем) и ООО (арендатором), обществу передано во временное пользование нежилое помещение и необходимое производственное оборудование. Нереальность договоров аренды оборудования в ходе выездной налоговой проверки не установлена.

При этом представленные в материалы дела акты сверки взаимных расчетов, товарные накладные, счета-фактуры свидетельствуют о том, что и предприниматель, и общество самостоятельно приобретали сырье, материалы, оборудование, инвентарь, запасные части.

Из материалов дела усматривается, что общество имело во временном пользовании и распоряжении производственно-административные помещения и основные средства, использовало в своей производственной деятельности, помимо арендованного имущества, собственные машины и оборудование, необходимые для достижения результатов от осуществления деятельности по производству мебели, и несло расходы на аренду объектов недвижимости и основных средств, а также на оплату коммунальных услуг.

Общество и предприниматель самостоятельно осуществляли реализацию готовой продукции собственного производства разным покупателям, при этом каждый в отдельности получал собственные доходы от реализации.

Суд установил, что у общества и предпринимателя нет единого производства для осуществления ими деятельности в качестве единого субъекта предпринимательской деятельности, а также то, что необоснованная налоговая выгода налогоплательщиком не получена.

В пользу налогоплательщика были вынесены решения всех судебных инстанций, в том числе ВАС (Определение ВАС РФ от 27.02.2012 N ВАС-1429/12). В данном случае по результатам выездной налоговой проверки сумма доначислений только по ЕСН превышала 18 млн. руб.

Основанием для начисления ЕСН явились выводы проверяющих, что отношения между ОАО и применявшими УСНО либо ЕНВД ООО (в количестве девяти организаций) носили только формальный характер, действия заявителя направлены на получение налоговой выгоды и осуществление операций, не обусловленных разумными экономическими причинами. ОАО с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, нарушая требования трудового законодательства, создало схему незаконного обогащения. По мнению налогового органа, была применена схема получения необоснованной налоговой выгоды ОАО путем уклонения от уплаты ЕСН с доходов, выплачиваемых наемным работникам (в отношениях аутсорсинга).

Фактически между ОАО и указанными ООО были заключены договоры на оказание услуг по предоставлению рабочей силы. При этом налогоплательщику удалось доказать, что заключенные договоры являются реальными, экономически целесообразными и обоснованными, соответствуют действующему гражданскому законодательству. В подтверждение расходов по вышеназванным договорам налоговому органу были представлены акты выполненных работ, подписанные полномочными представителями обеих сторон без претензий по объему, качеству и срокам оказания услуг, путевые листы. ООО сами начисляли и выплачивали заработную плату, принимали и увольняли работников, являясь самостоятельными налогоплательщиками.

Судами было принято во внимание, что основной целью создания ООО было сохранение самого рынка услуг и поддержание конкурентоспособности в сфере перевозок пассажиров, минимизации издержек на техническое обслуживание и ремонт автотранспорта, а заключение с ними соответствующих договоров - это сосредоточение деятельности ОАО на оказание более качественных услуг по управлению перевозками пассажиров. Заключенные обществом договоры с названными контрагентами являются реальными и экономически обоснованными.

По мнению судов, налоговый орган не привел необходимых и достаточных доказательств получения обществом необоснованной налоговой выгоды, в частности доказательств совершения хозяйственных операций, не связанных с обычной хозяйственной деятельностью, наличия в действиях заявителя и его контрагентов согласованных действий, направленных на незаконное изъятие денежных средств из бюджета.

В заключение хотелось бы отметить, что сегодня налоговые органы усилили аналитическую работу по выявлению нарушений налогового законодательства, в том числе схем дробления бизнеса, с целью применения специальных налоговых режимов. Применять схемы налоговой оптимизации можно и нужно, но действовать при этом необходимо в рамках НК РФ. Нелишним также будет изучение арбитражной практики по данному вопросу.

Т.В. Спицына,

эксперт журнала "Упрощенная система налогообложения:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Информация представлена на официальном сайте ФНС - www.nalog.ru.