Все, что вы хотели узнать об электронных счетах-фактурах (С. Булаев, "Автономные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2012 г.)

Все, что вы хотели узнать об электронных счетах-фактурах

Использование счетов-фактур в электронном виде существенно повысит качество и оперативность сбора информации, упростит и ускорит процедуры проверок деятельности налогоплательщиков, в целом положительно скажется на эффективности администрирования НДС. К преимуществам такого документооборота счетов-фактур на безбумажной основе можно отнести снижение затрат налогоплательщиков на почтовые услуги, на ведение архива документов на бумажном носителе (затраты на бумагу, печать, аренду площадей для архива и т.д.), возможность оперативного поиска нужного документа в электронном архиве... Запуск электронного документооборота счетов-фактур должен ускорить переход к электронному документообороту всех документов, используемых в целях налогового контроля.

(Из Основных направлений налоговой политики РФ на 2011 год и на плановый период 2012 и 2013 годов, одобренных Правительством РФ 07.08.2011)

Начинаем с базовых норм

В настоящий момент нет отдельного документа, регламентирующего порядок обмена налогоплательщиками счетами-фактурами, составленными в электронном виде. Отдельные "разрешительные" нормы есть в гл. 21 "НДС" НК РФ, во исполнение которых приняты различные подзаконные акты. Из них трудно составить общее представление о таком налоговом документообороте, поэтому автор не считает заблуждением обратиться к Основным направлениям налоговой политики Российской Федерации на 2011 год и на плановый период 2012 и 2013 годов, а также к разъяснениям финансового ведомства*(1). Исходя из них принципиальными положениями системы электронного документооборота счетов-фактур являются следующие:

- многообразие операторов электронного документооборота счетов-фактур, обеспечивающих обмен электронными счетами-фактурами, недопустимость монополизации рынка услуг электронного документооборота счетов-фактур как между поставщиком и покупателем, так и при представлении документов в налоговые органы;

- равнозначные требования к составлению, выставлению, хранению и представлению счетов-фактур по требованию налогового органа вне зависимости от их вида (бумажный или электронный);

- добровольность перехода налогоплательщиков на электронный оборот счетов-фактур;

- использование форматов представления документов, применяемых при обороте счетов-фактур в электронном виде, утвержденных федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов;

- выставление и получение счетов-фактур в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи через организации, обеспечивающие обмен открытой и конфиденциальной информацией по телекоммуникационным каналам связи в рамках электронного документооборота счетов-фактур между продавцом и покупателем.

Согласитесь, хотя базовых принципов не так много, но все они важны для понимания, как автономному учреждению переходить с бумажного на электронный документооборот. При этом нужно отчетливо представлять, какими документами следует руководствоваться в практической работе. Итак, приоритет имеют нормы Налогового кодекса, на основании которых Приказом Минфина РФ от 25.04.2011 N 50н утвержден Порядок выставления и получения счетов-фактур в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи с применением электронной цифровой подписи (далее - Порядок выставления и получения счетов-фактур). В дополнение к этому документу и в силу норм НК РФ налоговики издали:

- Приказ ФНС РФ от 30.01.2012 N ММВ-7-6/36@ "Об утверждении форматов представления документов, используемых при выставлении и получении счетов-фактур в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи с применением электронной подписи";

- Приказ ФНС РФ от 05.03.2012 N ММВ-7-6/138@ "Об утверждении форматов счета-фактуры, журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, дополнительных листов книги покупок и книги продаж в электронном виде".

Именно с этими документами бухгалтеру придется работать. Рассмотрим их подробнее.

Форматы электронных документов

Начнем с Приказа ФНС РФ от 30.01.2012 N ММВ-7-6/36@, в котором есть форматы пяти документов, используемых при отправке и получении счетов-фактур в электронном виде:

- информационное сообщение об участнике электронного обмена счетами-фактурами;

- извещение о получении электронного документа;

- подтверждение даты отправки документа;

- подтверждение даты получения документа;

- уведомление об уточнении электронного документа.

Схематично представим правила использования перечисленных документов в ходе электронного оборота счетов-фактур. При этом напомним, что в нем участвуют три лица: продавец (исполнитель), оператор, покупатель (заказчик). Правила их взаимодействия и отправки (получения) вышеназванных вспомогательных документов описаны в Порядке выставления и получения счетов-фактур.

Этап 1. Отправка продавцом (исполнителем) счета-фактуры покупателю (заказчику)

/---------\               /-----------\               /-----------\

|Продавец |  Отправляет   | Оператор  |  Доставляет   |Покупатель |

|         | счет-фактуру  |           | счет-фактуру  |           |

\---------------------------------------------------------------/

Если покупатель не получил счет-фактуру в электронном виде, он информирует об этом продавца. Счет-фактура в электронном виде считается выставленным, если продавцу поступило соответствующее подтверждение оператора электронного документооборота.

Этап 2. Обмен документами оператором с продавцом после отправки его счета-фактуры

                 Формирует и высылает подтверждение

                       даты получения документа

/--------------------------------------------------------------------\

|  Продавец  |                                          |  Оператор   |

\--------------------------------------------------------------------/

              Отправляет извещение о получении документа

Если продавец не получил подтверждение с указанием даты и времени поступления файла со счетом-фактурой или извещение от покупателя о получении счета-фактуры, он сообщает об этом оператору электронного документооборота.

Этап 3. Обмен документами оператором с покупателем после отправки ему счета-фактуры

                  Формирует и отправляет подтверждение

                        даты отправки документа

/----------------------------------------------------------------------\

|  Оператор   |                                          |  Покупатель  |

\----------------------------------------------------------------------/

               Возвращает извещение о получении документа

Если покупатель не получил в установленный срок подтверждение с указанием даты и времени отправки покупателю файла со счетом-фактурой или файл счета-фактуры, он сообщает о данном факте оператору электронного документооборота.

Этап 4. Обмен подтверждающими документами между покупателем и продавцом

/--------\                     /--------\                        /----------\

|Продавец| Доставляет извещение|Оператор| Отправляет извещение о |Покупатель|

|        |о получении документа|        | получении счета-фактуры|          |

|        |     покупателем     |        |                        |          |

\-------------------------------------------------------------------------/

Этап 5. Завершающий обмен подтверждающими документами покупателя с оператором

            Формирует и отправляет подтверждение даты

                      отправки документа

/------------------------------------------------------------------\

| Оператор |                                          | Покупатель  |

\------------------------------------------------------------------/

            Направляет извещение о получении документа

Основная операция по составлению и отправке счета-фактуры производится на первом этапе. Все, что происходит далее, - не более чем обмен извещениями между участниками сделки для подтверждения основной операции. При этом после завершения всех этапов покупатель (заказчик) проверяет полученный в электронном виде от продавца (исполнителя) счет-фактуру на соответствие утвержденным требованиям, формату, а также наличие и правильность заполнения реквизитов. Если выявлены ошибки или неточности (пропуски необходимой информации), то возникает необходимость внесения изменений в документ. Инициатором поправок может быть продавец, но чаще им выступает покупатель, который обнаруживает ошибку, и именно с него начинается процесс уточнения счета-фактуры. Действия сторон в таком случае включают два этапа.

Этап 1. Отправка покупателем в адрес продавца уведомления об уточнении счета-фактуры

/--------\                     /--------\                        /----------\

|Продавец|Получает от оператора|Оператор| Формирует и отправляет |Покупатель|

|        |   уведомление об    |        |уведомление об уточнении|          |

|        | уточнении документа |        |        документа       |          |

\-------------------------------------------------------------------------/

При получении уведомления об уточнении счета-фактуры продавец устраняет указанные в уведомлении ошибки и направляет покупателю исправленный счет-фактуру в электронном виде.

Этап 2. Отправка продавцом в адрес покупателя извещения о получении уведомления

/--------\                      /--------\                     /----------\

|Продавец|Формирует и отправляет|Оператор|Получает от оператора|Покупатель|

|        | извещение о получении|        |извещение о получении|          |

|        |       документа      |        |       документа     |          |

|        |                      |        |                     |          |

\-----------------------------------------------------------------------/

Если покупатель не получил от продавца извещение о получении уведомления об уточнении счета-фактуры, он сообщает об этом продавцу. В случае подтверждения продавцом факта неполучения уведомления покупатель и (или) продавец сообщают о данном факте оператору электронного документооборота.

Читатель может заметить, что в алгоритме представлены практически все документы, используемые при отправке и получении счетов-фактур в электронном виде, за исключением сообщения об участнике электронного оборота счетов-фактур. Дело в том, что в Порядке выставления и получения счетов-фактур об этом сообщении прямо не сказано. В то же время есть отдельные нормы, что нужно сделать продавцу (покупателю) для участия в электронном обороте счетов-фактур. А именно, автономному учреждению для того, чтобы стать полноправным участником, следует:

- получить сертификаты ключей ЭЦП руководителя либо иных уполномоченных лиц;

- оформить и представить оператору электронного документооборота заявление об участии в обороте счетов-фактур в электронном виде;

- получить у оператора идентификатор участника электронного документооборота, реквизиты доступа и другие данные, необходимые для подключения к обмену счетами-фактурами.

В свою очередь, оператор электронного документооборота после подключения продавца (покупателя) к электронному документообороту направляет в налоговый орган сведения об учетных данных участников электронного оборота счетов-фактур. Именно для этого разработан формат сообщения об участнике электронного оборота счетов-фактур, который представляется в налоговый орган оператором такого документооборота.

Таким образом, все форматы документов, утвержденные Приказом ФНС РФ от 30.01.2012 N ММВ-7-6/36@, нужны для организации и осуществления обмена электронными счетами-фактурами между продавцами (исполнителями), покупателями (заказчиками), операторами. А в случае необходимости документы могут быть представлены в налоговые органы. При этом Налоговый кодекс не предусматривает обязанности хранить на бумажном носителе документы, составленные в электронной форме. Статьей 93 НК РФ определено: в случае если истребуемые у налогоплательщика документы составлены в электронной форме по установленным налоговым органом форматам, налогоплательщик вправе направить их в налоговую инспекцию в электронном виде по каналам связи (Письмо Минфина РФ от 22.08.2012 N 03-02-07/1-202).

Скажем несколько слов о Приказе ФНС РФ от 05.03.2012 N ММВ-7-6/138@. Документом утверждены форматы обычного и корректировочного счета-фактуры, книг покупок и продаж, а также дополнительных листов к ним и журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур в электронном виде. Таким образом, после вступления в силу данного приказа ничто уже не держит налогоплательщиков в переходе на электронный формат представления всех документов, связанных с расчетами учреждения (организации) с бюджетом по НДС. При этом обратим внимание на такой нюанс. Формат электронного счета-фактуры утвержден не так давно, но это не останавливало организации, которые решали по своему усмотрению, как составлять и представлять клиентам документы в одном из распространенных электронных форматов. Финансовое ведомство не считало это правильным, рекомендуя организациям все-таки дождаться утверждения нужного формата от налоговиков (Письмо от 28.09.2011 N 03-07-09/30). Если истребуемый у налогоплательщика документ составлен в электронном виде не по установленным форматам, представление документа производится на бумажном носителе в виде заверенной налогоплательщиком копии с отметкой о подписании документа квалифицированной электронной подписью (Письмо Минфина РФ от 11.01.2012 N 03-02-07/1-2).

Кстати, напоминаем, что счета-фактуры составляются в электронном виде по взаимному согласию сторон сделки. А это, в свою очередь, означает добровольность применения электронной формы составления и выставления документа. Способ выражения взаимного согласия сторон сделки на составление счета-фактуры в электронном виде налоговое законодательство не регулирует. По мнению чиновников, такое согласие может быть оформлено с учетом применяемых в предпринимательской деятельности правил поведения (обычаев делового оборота), в том числе посредством обмена документами, без составления одного документа, подписанного сторонами, выполнения действий, свидетельствующих о согласии на составление счетов-фактур в электронном виде, и т.п. (Письмо Минфина РФ от 01.08.2011 N 03-07-09/26).

Как подписывать электронные счета-фактуры?

Очевидно, что для этого нужно воспользоваться электронно-цифровой подписью. Однако нужно учесть, что с 1 июля 2012 года утратил силу Федеральный закон от 10.01.2002 N 1-ФЗ "Об электронной цифровой подписи". Как быть в такой ситуации, поведал Минфин в Письме от 20.07.2012 N 03-07-15/80. На основании п. 2 ст. 19, п. 1 ст. 5 Федерального закона от 06.04.2011 N 63-ФЗ электронный документ, заверенный электронной цифровой подписью до даты признания утратившим силу Федерального закона N 1-ФЗ, признается электронным документом, заверенным усиленной квалифицированной электронной подписью.

Таким образом, чиновники считают, что счет-фактура, составленный в электронном виде, может быть заверен до 1 июля 2012 года электронной цифровой подписью или усиленной квалифицированной электронной подписью. После указанной даты счет-фактура заверяется усиленной квалифицированной электронной подписью. Есть и другой вариант: заверить документ усиленной неквалифицированной электронной подписью, что предусмотрено п. 2 ст. 6 Федерального закона N 63-ФЗ. Есть только одно условие. Сертификат ключа проверки электронной подписи должен быть выдан удостоверяющим центром, входящим в сеть доверенных удостоверяющих центров ФНС (вплоть до окончания действия сертификата или существования сети доверенных удостоверяющих центров ФНС).

Здесь нужно упомянуть еще один немаловажный документ. Приказом ФНС РФ от 20.04.2012 N ММВ-7-6/253@ утверждены два необходимых для этого временных положения, которые, несмотря на такой статус, уже вступили в силу и применяются налоговиками и операторами электронного документооборота. Одно положение касается сети доверенных операторов, другое - присоединения к такой сети. Введем читателя в курс дела. Сеть доверенных операторов - это добровольное объединение операторов электронного документооборота. Целью создания такой сети является повышение доверия к деятельности операторов электронного документооборота при обмене счетами-фактурами в электронном виде, обеспечение гарантий для налогоплательщиков и контролирующих органов, обеспечение выполнения установленных требований при выставлении и получении счетов-фактур. Защита от фальсификации и обеспечение возможности круглосуточного и бесперебойного обмена электронными счетами-фактурами - также основные задачи рассматриваемой сети. Ее организатором является ФНС, поэтому операторов сети можно именовать ее доверенными операторами, входящими в сеть на добровольной основе. При этом Распоряжением ФНС РФ от 11.05.2012 N 75@ создана комиссия по регулированию деятельности операторов электронного документооборота. Помогает данной комиссии в ее работе экспертный центр ФНС. Пока таким центром до особого распоряжения считается ФГУП ГНИВЦ, с работой которого все налогоплательщики, которые сдают отчетность в электронном виде, знакомы не первый год. Будем надеяться, что экспертный центр и комиссии ФНС одобрят наиболее ответственных операторов, которые в состоянии выполнить все установленные требования для осуществления бесперебойного функционирования электронного оборота счетов-фактур.

Еще об одном важном моменте

Полагаем, читатель согласится, что автономному учреждению удобно и выгодно переводить в электронный формат не только счета-фактуры, но и другие документы, в частности "первичку" бухгалтерского учета. Кроме этого, первичный документ в электронном виде, заверенный ЭЦП, имеет такую же силу, как бумажный аналог, и также подтверждает доходы и расходы для целей налогообложения (Письмо Минфина РФ от 11.01.2012 N 03-02-07/1-2). Если читатель с этим согласен и понимает, что рано или поздно учреждение "оцифрует" все свои документы, ему нужно знать об Приказе Росстандарта от 26.10.2010 N 327-ст, которым введен национальный стандарт ГОСТ Р 53898-2010 "Системы электронного документооборота. Взаимодействие систем управления документами. Требования к электронному сообщению". В нем сказано, что электронный документ (сообщение) должен составляться на принятом универсальном формате (XML-документ) с установленной структурой и с заданным составом элементов и их атрибутов и набора дополнительных файлов, являющихся частью сообщения. Информационное взаимодействие осуществляется посредством последовательного обмена сообщениями. При этом одна система рассматривается как отправитель документа на исполнение (или на обработку), а вторая система управления документами рассматривается как получатель, обеспечивающий исполнение (обработку) полученного документа. При этом сообщение (документ) должно быть заверено ЭЦП и другими аналогами собственноручной подписи и (или) зашифрованы. Налоговики, кстати, уже утвердили электронные форматы двух первичных документов: товарная накладная и акт приемки-сдачи работ (услуг) (Приказ ФНС РФ от 21.03.2012 N ММВ-7-6/172@). Автор не исключает, что это только начало и разработка форматов электронных документов будет продолжена. Если читателю интересно, то он может поставить на контроль подобные акты налогового ведомства и сделать для себя обновляемый перечень первичных документов, для которых утвержден электронный формат. Это поможет в принятии своевременного решения о переводе всего документооборота учреждения на электронный формат.

* * *

В целом, с электронными документами, включая счета-фактуры, книги покупок и книги продаж, сложностей пока немало. При этом следует обратить внимание не только на оформление своих счетов-фактур при оказании платных услуг, но и на проверку счетов-фактур от поставщиков и подрядчиков. Ошибки в таких документах могут лишить учреждение права на налоговый вычет, который уменьшает сумму НДС к начислению, а это чревато увеличением налоговой нагрузки на учреждение. Чтобы этого избежать, бухгалтеру нужно одинаково тщательно относиться к составлению своих и проверке чужих счетов-фактур, в каком бы виде они ни были получены или отправлены. Надеемся, что изложенные в статье рекомендации помогут бухгалтеру в организации непростого, но нужного и современного электронного оборота счетов-фактур в учреждении.

С. Булаев,

эксперт журнала "Автономные учреждения:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Автономные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) См., например, Письмо Минфина РФ от 11.01.2012 N 03-02-07/1-2.