О расчетах в иностранной валюте... (А. Гусев, "Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2012 г.)

О расчетах в иностранной валюте...

Учреждения здравоохранения, как и другие организации, вправе осуществлять денежные расчеты не только в валюте РФ, но и в иностранной валюте. Поступление денежных средств в иностранной валюте может быть связано с получением грантов, пожертвований юридических и физических лиц, приобретением иностранной валюты для оплаты государственных контрактов (договоров) на покупку импортного оборудования и медикаментов, приобретением иностранной валюты для направления работников в служебные командировки и т.д. В статье рассмотрим вопросы, связанные с открытием валютных счетов, ответственностью за несоблюдение требований валютного законодательства, а также с особенностями отражения операций с денежными средствами в иностранной валюте в бухгалтерском учете учреждений.

Общие положения о валютных операциях

В соответствии со ст. 161 БК РФ и п. 8 ст. 9.2 Закона о некоммерческих организациях*(1) бюджетные и казенные учреждения осуществляют операции с поступающими им в соответствии с законодательством РФ средствами через лицевые счета, открываемые в территориальном органе Федерального казначейства или финансовом органе субъекта РФ (муниципального образования) в порядке, установленном законодательством РФ. Что же касается автономных учреждений здравоохранения, то они вправе открывать счета в кредитных организациях и (или) лицевые счета в территориальных органах Федерального казначейства, финансовых органах субъектов РФ, муниципальных образований.

Вместе с тем согласно ч. 2 ст. 14 Закона о валютном регулировании*(2) расчеты при осуществлении валютных операций могут производиться только через банковские счета в уполномоченных банках, за исключением случаев, установленных данным законом (например, при расчетах с физическими лицами - нерезидентами в наличной валюте РФ по договорам розничной купли-продажи товаров, а также расчетах при оказании физическим лицам - нерезидентам на территории РФ транспортных, гостиничных и других услуг, оказываемых населению).

Кроме того, к запрещенным операциям относятся расчеты с нерезидентами в наличной валюте РФ и иностранной валюте при купле-продаже товаров, не относящейся к розничной торговле и не осуществляемой при обслуживании транспортных средств в случаях, перечисленных в ч. 2 ст. 14 Закона о валютном регулировании.

Таким образом, для осуществления операций с поступлением и расходованием денежных средств в иностранной валюте учреждение здравоохранения должно открыть счет в уполномоченном банке. Напомним, что под уполномоченным банком понимаются кредитная организация, созданная в соответствии с законодательством РФ и имеющая право на основании лицензии ЦБ РФ осуществлять банковские операции со средствами в иностранной валюте, а также действующий на территории РФ в соответствии с лицензией ЦБ РФ филиал кредитной организации, созданной в соответствии с законодательством иностранных государств, имеющий право осуществлять банковские операции со средствами в иностранной валюте (ст. 1 Закона о валютном регулировании).

Открытие и ведение валютного счета

Порядок открытия (закрытия) валютных счетов регулируется Инструкцией ЦБ РФ от 14.09.2006 N 28-И "Об открытии и закрытии банковских счетов, счетов по вкладам (депозитам)" (далее - Инструкция N 28-И).

В соответствии с п. 1.2 Инструкции N 28-И основаниями для открытия банковского счета, счета по вкладу (депозиту) являются заключение договора банковского счета, договора банковского вклада (депозита) и представление всех документов, определенных законодательством РФ. Согласно п. 4.1 Инструкции N 28-И для открытия расчетного счета учреждению здравоохранения необходимо представить в банк следующие документы:

- свидетельство о государственной регистрации юридического лица;

- учредительные документы учреждения. В соответствии со ст. 14 Закона о некоммерческих организациях учредительными документами некоммерческих организаций являются устав, утвержденный учредителями (участниками, собственником имущества), - для автономного или бюджетного учреждения, устав либо (в случаях, установленных законом, нормативными правовыми актами Президента РФ или Правительства РФ) положение, утвержденные соответствующим органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя, - для казенного учреждения;

- карточку образцов подписей. Карточка оформляется на бланке формы N 0401026 по ОКУД (Общероссийский классификатор управленческой документации ОК 011-93), установленной приложением 1 к Инструкции N 28-И. Карточка заполняется с применением пишущей машинки или ЭВМ шрифтом черного цвета либо ручкой с пастой (чернилами) черного, синего или фиолетового цвета. Применение факсимильной подписи для заполнения полей карточки не допускается;

- документы, подтверждающие полномочия лиц, указанных в карточке, на распоряжение денежными средствами, находящимися на банковском счете, а в случае, когда договором предусмотрено удостоверение прав распоряжения денежными средствами, находящимися на счете, с использованием аналога собственноручной подписи - документы, подтверждающие полномочия лиц, наделенных правом использовать аналог собственноручной подписи;

- документы, подтверждающие полномочия единоличного исполнительного органа юридического лица, и свидетельство о постановке на учет в налоговом органе либо документ, выдаваемый налоговым органом в случаях, предусмотренных законодательством РФ, в целях открытия банковского счета.

Банковский счет считается открытым с момента внесения записи об открытии соответствующего лицевого счета в книгу регистрации открытых счетов. Запись об открытии лицевого счета должна быть внесена в книгу регистрации открытых счетов не позднее рабочего дня, следующего за днем заключения соответствующего договора банковского счета, вклада (депозита).

Как мы уже отмечали, взаимоотношения банка с клиентом регламентируются договором банковского счета. По договору банковского счета банк обязуется принимать и зачислять поступающие на счет, открытый клиенту (владельцу счета), денежные средства, выполнять распоряжения клиента о перечислении, выдаче соответствующих сумм со счета и проведении других операций по счету (ч. 1 ст. 845 ГК РФ).

Согласно п. 1 ст. 859 ГК РФ договор банковского счета может быть расторгнут по заявлению клиента в любое время. По требованию банка договор может быть расторгнут судом в следующих случаях (п. 2 ст. 859 ГК РФ):

- когда сумма денежных средств, хранящихся на счете клиента, окажется ниже минимального размера, предусмотренного банковскими правилами или договором, если она не будет восстановлена в течение месяца со дня предупреждения банка об этом;

- при отсутствии операций по этому счету в течение года, если иное не предусмотрено договором.

При этом остаток денежных средств на счете выдается клиенту либо по его указанию перечисляется на другой счет не позднее семи дней после получения соответствующего письменного заявления (п. 3 ст. 859 ГК РФ).

Расторжение договора банковского счета, вклада (депозита) является основанием для закрытия банковского счета, счета по вкладу (депозиту).

Ответственность за нарушение валютного законодательства

В соответствии со ст. 25 Закона о валютном регулировании учреждения здравоохранения, как и другие организации, в случае нарушения положений актов валютного законодательства РФ и актов органов валютного регулирования несут административную ответственность.

Осуществление незаконных валютных операций. В соответствии с ч. 1 ст. 15.25 КоАП РФ под незаконными валютными операциями понимаются валютные операции, запрещенные Законом о валютном регулировании или осуществленные с невыполнением установленных требований об использовании специального счета и требований о резервировании, а также операции по списанию и (или) зачислению денежных средств, внутренних и внешних ценных бумаг со специального счета и на специальный счет с невыполнением установленного требования о резервировании. Совершение указанного административного правонарушения влечет наложение административного штрафа на бюджетное учреждение в размере от 75 до 100% суммы незаконной валютной операции.

Необходимо отметить, что нормы Закона о валютном регулировании об обязательном использовании специальных счетов (п. 10 ч. 1 ст. 10 и ст. 8 указанного закона) и требования о резервировании (ст. 16 закона) не действуют с 01.01.2007. Таким образом, ответственность предусмотрена только за осуществление валютных операций, запрещенных Законом о валютном регулировании.

Несвоевременное поступление на банковские счета в уполномоченных банках выручки, а также невыполнение резидентом обязанности по возврату в РФ денежных средств. В соответствии с ч. 4 ст. 15.25 КоАП РФ невыполнение резидентом в установленный срок обязанности по получению на свои банковские счета в уполномоченных банках иностранной валюты или валюты РФ, причитающейся за переданные нерезидентам товары, выполненные для них работы, оказанные им услуги либо за переданные им информацию или результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них, влечет наложение административного штрафа на должностных и юридических лиц в размере 1/150 ставки рефинансирования ЦБ РФ от суммы денежных средств, зачисленных на счета в уполномоченных банках с нарушением установленного срока, за каждый день просрочки зачисления таких денежных средств и (или) в размере от 3/4 до одного размера суммы денежных средств, не зачисленных на счета в уполномоченных банках.

Согласно ч. 1 ст. 19 Закона о валютном регулировании при осуществлении внешнеторговой деятельности учреждения (за исключением случаев, предусмотренных ч. 2 данной статьи) обязаны в сроки, предусмотренные внешнеторговыми контрактами, обеспечить:

- получение от нерезидентов на свои банковские счета в уполномоченных банках иностранной валюты или валюты РФ, причитающейся в соответствии с условиями указанных договоров (контрактов) за переданные нерезидентам товары, выполненные для них работы, оказанные им услуги, переданные им информацию и результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них;

- возврат в РФ денежных средств, уплаченных нерезидентам за не ввезенные в РФ (не полученные на территории РФ) товары, невыполненные работы, неоказанные услуги, непереданные информацию и результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них.

Действующее законодательство о валютном регулировании не устанавливает нормативных сроков возврата валюты, а относит регулирование этой обязанности резидента к договорным условиям по внешнеторговой сделке. Таким образом, учреждения вправе самостоятельно предусмотреть во внешнеторговом контракте сроки получения от нерезидентов валютной выручки за переданные нерезидентам товары, выполненные для них работы, оказанные им услуги.

Вместе с тем следует отметить, что согласно ч. 1.1 ст. 19 Закона о валютном регулировании при осуществлении внешнеторговой деятельности учреждения обязаны представлять уполномоченным банкам информацию:

- об ожидаемых в соответствии с условиями договоров (контрактов) максимальных сроках получения от нерезидентов на свои счета в уполномоченных банках иностранной валюты и (или) валюты РФ за исполнение обязательств по указанным договорам (контрактам) путем передачи нерезидентам товаров, выполнения для них работ, оказания им услуг, передачи им информации и результатов интеллектуальной деятельности, в том числе исключительных прав на них;

- об ожидаемых в соответствии с условиями договоров (контрактов) максимальных сроках исполнения нерезидентами обязательств по указанным договорам (контрактам) путем передачи резидентам товаров, выполнения для них работ, оказания им услуг, передачи им информации и результатов интеллектуальной деятельности, в том числе исключительных прав на них, в счет осуществленных резидентами авансовых платежей.

Частью 5 ст. 15.25 КоАП РФ предусмотрена ответственность за невыполнение учреждением в установленный срок обязанности по возврату в РФ денежных средств, уплаченных нерезидентам за не ввезенные в РФ (не полученные в РФ) товары, невыполненные работы, неоказанные услуги либо за непереданные информацию или результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них. Совершение указанного деяния влечет наложение административного штрафа на должностных и юридических лиц в размере от 3/4 до одного размера суммы денежных средств, не возвращенных в РФ. Как мы уже отметили, обязанность по возврату в РФ денежных средств, уплаченных нерезидентам за неввезенные товары, невыполненные работы, неоказанные услуги, установлена ч. 1 ст. 19 Закона о валютном регулировании. Необходимо отметить, что поводом для возбуждения дела об административном правонарушении по ч. 5 ст. 15.25 КоАП РФ являются в совокупности следующие факты и обстоятельства:

- денежные средства перечислены нерезиденту за товары в соответствии с внешнеторговым договором (контрактом);

- товары не ввезены на таможенную территорию РФ (не получены от нерезидента на таможенной территории РФ) в сроки, предусмотренные внешнеторговым контрактом;

- денежные средства, уплаченные нерезиденту за не ввезенные на таможенную территорию РФ (не полученные на таможенной территории РФ) товары, не возвращены в РФ в сроки, установленные внешнеторговым контрактом.

Несоблюдение установленных порядка или сроков представления форм учета и отчетности по валютным операциям. Несоблюдение или нарушение порядка представления форм учета и отчетности по валютным операциям, порядка и (или) сроков представления отчетов о движении средств по счетам (вкладам) в банках за пределами территории РФ с подтверждающими банковскими документами, установленного порядка представления подтверждающих документов и информации при осуществлении валютных операций, предусмотренных правил оформления паспортов сделок либо сроков хранения учетных и отчетных документов по валютным операциям, подтверждающих документов и информации при осуществлении валютных операций или паспортов сделок влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 4 000 до 5 000 руб., а на юридических лиц - от 40 000 до 50 000 руб. (ч. 6 ст. 15.25 КоАП РФ).

Согласно п. 2 ч. 2 ст. 24 Закона о валютном регулировании учреждения здравоохранения, осуществляющие в РФ валютные операции, обязаны вести в установленном порядке учет и составлять отчетность по проводимым ими валютным операциям, обеспечивая сохранность соответствующих документов и материалов в течение не менее трех лет со дня совершения соответствующей валютной операции, но не ранее срока исполнения договора.

В соответствии с ч. 4 ст. 5 Закона о валютном регулировании единые формы учета и отчетности по валютным операциям, порядок и сроки их представления устанавливаются ЦБ РФ.

Обратите внимание! С 01.10.2012 вступила в силу Инструкция ЦБ РФ от 04.06.2012 N 138-И, которая устанавливает порядок представления резидентами и нерезидентами в уполномоченные банки документов и информации, которые связаны с проведением валютных операций, порядок оформления паспортов сделок, а также порядок учета уполномоченными банками валютных операций и контроля за их проведением. Согласно п. 1.5 указанной инструкции формами учета по валютным операциям учреждений здравоохранения являются справка о валютных операциях и справка о подтверждающих документах.

Отражение валютных операций в бухгалтерском учете

Операции учреждений здравоохранения с безналичными денежными расчетами в иностранной валюте отражаются с использованием счета 201 27 "Денежные средства учреждения в иностранной валюте на счетах в кредитной организации" (п. 177 Инструкции N 157н*(3)).

В соответствии с п. 153 Инструкции N 157н учет операций по движению безналичных денежных средств учреждений ведется на основании первичных документов, приложенных к выпискам с соответствующих счетов, а по движению наличных денежных средств (денежных документов) - на основании кассовых документов, предусмотренных для оформления соответствующих операций с наличными деньгами (денежными документами).

Аналитический учет по счету ведется в разрезе счетов, открытых учреждению, в карточке учета средств и расчетов либо журнале операций с безналичными денежными средствами.

В соответствии с п. 154 Инструкции N 157н учет операций по движению средств в иностранной валюте ведется одновременно в соответствующей иностранной валюте и валюте РФ по курсу ЦБ РФ (далее - рублевый эквивалент) на дату совершения операций.

Рублевый эквивалент остатка средств в иностранной валюте на отчетную дату (на дату формирования регистров бухгалтерского учета) отражается в бухгалтерском учете в валюте РФ по курсу ЦБ РФ на отчетную дату (на дату формирования регистров бухгалтерского учета).

Переоценка денежных средств в иностранной валюте осуществляется на дату совершения операций в иностранной валюте и отчетную дату.

При этом положительные (отрицательные) курсовые разницы, возникшие при расчете рублевого эквивалента, относятся на увеличение (уменьшение) денежных средств на счетах учреждения в иностранной валюте с отнесением курсовых разниц на финансовый результат текущего финансового года от переоценки активов.

Учет операций по движению денежных средств на счете ведется в журнале операций с безналичными денежными средствами на основании документов, прилагаемых к выпискам со счетов, и справки, оформляемой при расчете курсовой разницы.

Пример 1

На валютный счет казенного учреждения здравоохранения, открытый в коммерческом банке, поступил грант в иностранной валюте в размере 10 000 долл. Курс ЦБ РФ составлял:

- на момент начисления доходов - 32,12 руб./долл.;

- на момент поступления средств по конвертации - 31,5 руб./долл.;

- на момент перечисления учреждением денежных средств и зачисления их в доход бюджета - 30,86 руб./долл.

В соответствии с ч. 5 ст. 41 БК РФ доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, и оказания платных услуг казенными учреждениями, средства безвозмездных поступлений и от иной приносящей доход деятельности при составлении, утверждении, исполнении бюджета и составлении отчетности о его исполнении включаются в состав доходов бюджета. Кроме того, согласно п. 3 ст. 161 БК РФ казенное учреждение может осуществлять приносящую доход деятельность, только если такое право предусмотрено в его учредительном документе. Таким образом, сумма поступившего гранта должна быть перечислена учреждением в доход соответствующего бюджета.

В бухгалтерском учете эти операции нужно отразить следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражено начисление выделенных средств гранта (10 000 долл. x 32,12 руб.)	1 205 81 560	1 401 10 180	321 200
Сумма гранта поступила на валютный счет учреждения (10 000 долл. x 31,5 руб.)	1 201 27 510 17	1 205 81 660	315 000
Отражена отрицательная курсовая разница на момент поступления денежных средств (32,12 - 31,5) руб. x 10 000 долл.	1 401 10 171	1 205 81 660	6 200
Поступившая сумма гранта перечислена в доход бюджета (10 000 долл. x 30,86 руб.)	1 210 02 180	1 201 27 610 18	308 600
Отражена отрицательная курсовая разница на момент перечисления денежных средств в бюджет (31,5 - 30,86) руб. x 10 000 долл.	1 401 10 171	1 205 81 660	6 400

Пример 2

Бюджетное учреждение здравоохранения заключило внешнеторговый контракт на приобретение импортного медицинского оборудования. Стоимость медицинского оборудования составляет 30 000 евро. Оплата осуществляется за счет средств, полученных учреждением от приносящей доход деятельности. Условиями заключенного контракта предусмотрена уплата аванса в размере 30% стоимости договора (9 000 евро). Курс ЦБ РФ составлял:

- на момент перечисления аванса - 42 руб./евро;

- на момент поступления оборудования и перечисления остатка денежных средств - 40,34 руб./евро.

В бухгалтерском учете эти операции нужно отразить следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Перечислен аванс поставщику в размере 30% стоимости договора (9 000 евро x 42 руб.)	2 206 31 560	2 201 27 610 18	378 000
Приобретенное оборудование поступило в учреждение (30 000 евро x 40,34 руб.)	2 106 00 310	2 302 31 730	1 210 200
Погашена задолженность перед поставщиком за поставленное оборудование (30 000 - 9 000) евро x 40,34 руб.	2 302 31 830	0 201 27 610 18	847 140
Произведен зачет ранее перечисленного аванса (9 000 евро x 40,34 руб.)	2 302 31 830	0 206 31 660	363 060
Отражена отрицательная курсовая разница на момент погашения задолженности (42 - 40,34) руб. x 9 000 евро	2 302 31 830	2 401 10 171	14 940

А. Гусев,

эксперт журнала "Учреждения здравоохранения:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях".

*(2) Федеральный закон от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле".

*(3) Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н.